7.3. Методологія аналізу типових варіантів альтернативних управлінських рішень

Рішення щодо скорочення діяльності. Необхідність рішення стосовно скорочення діяльності найчастіше виникає за наявності у підприємства збитко-вого сегмента, оскільки традиційно вважається, що ліквідація такого сегмента та (або) заміна його іншим сегментом збільшить прибуток підприємства в цілому. Проте для прийняття зазначеного типу рішення необхідно з'ясувати, чи покриває збитковий сегмент свої власні витрати. При цьому „критичним” кіль-кісним показником, який обґрунтовує необхідність його ліквідації, можна вва-жати відсутність у нього маржинального доходу. Звідси, релевантними будуть дані про всі прямі витрати сегмента, тобто як змінні, так і постійні, які безносе-редньо пов'язані з ним.

Приклад 7.3.1. Підприємство „А” виготовляє три види продукції, дані про які наведені в таблиці 7.3.1. При цьому постійні накладні витрати розподі-ляються пропорційно прямій заробітній платі.

Таблиця 7.3.1.

Звіт про фінансові результати

Показник	Продукт А	Продукт Б	Продукт В	Сума
Продаж	60 000	25000	15000	100000
Прямі матеріали	23000	10000	9000	42000
Пряма заробітна плата	10000	8000	2000	20000
Змінні накладні витрати	4000	5000	1500	10500
Постійні накладні витрати	7500	6000	1500	15000
Разом витрат	44500	29000	14000	87500
Прибуток (збиток)	15500	(4000)	1000	12500

Керівник підприємства вважає, що збитковий сегмент (виробництво продукту Б) слід ліквідувати, оскільки, на його думку, це призведе до зростання прибутку в цілому по підприємству.

Розв'язання прикладу 7.3.1. Звернемо увагу на те, що величина постій-них накладних витрат, які забезпечують роботу всіх виробничих підрозділів, залишається незмінною за будь-яких умов. За ліквідації цеху, що виготовляє продукт Б, підприємство отримує можливість зекономити лише на змінних вит-ратах (як прямих, так і непрямих). Але водночас втрачається нагода отримати дохід, пов'язаний із продажем вказаного продукту. Диференційний аналіз нас-лідків ліквідації сегмента сформує наступні результати:

Вплив рішення щодо ліквідації сегмента діяльності

на фінансовий результат діяльності

Показник	Результат рішення
Доходи від реалізації (диференційні витрати)	Зменшення на 25000
Витрати діяльності (диференційні доходи)	Зменшення на 23000 (10000 + 8000 + 5000)
Маржинальний дохід	Зменшення на 2000 (25000 – 23000)
Прибуток	Зменшення на 2000

Таким чином, за умови ліквідації цеху, що виробляє продукт Б, підпри-ємство втратить маржинальний дохід у розмірі 2000 грн. (25000 – 23000), який частково покривав загальні постійні накладні витрати підприємства. Це, у свою чергу, зумовить зменшення прибутку підприємства на 2000 грн., оскільки величина загальних постійних витрат залишається незмінною [16 : 126].

Рішення щодо виготовлення напівфабрикатів у власному виробництві чи придбання їх зі сторони. Для прийняття рішення стосовно виготовлення на-пввфабрикатвв у власному виробництві чи придбання їх зі сторони необхідно порівняти ціну придбання одного напівфабрикату з витратами на його виготов-лення власними силами. При цьому релевантними даними будуть: купівельна ціна за одиницю, змінні витрати на виробництво одиниці та частка постійних виробничих витрат, якої можна уникнути. Крім того, слід враховувати можливі витрати, наприклад, дохід від передачі вільних виробничих потужностей в оренду, який буде втрачено у разі продовження власного виробництва. Якщо підприємство розглядає можливість відмовитися від закупівлі необхідних ком-понентів і розпочати власне виробництво, крім виробничих витрат можуть зрости також адміністративні та інші витрати.

Приклад 7.3.2. Підприємство „Б” виготовляє вироби, для складання яких у субпідрядника замовляється оригінальна деталь „Л”. Ціна однієї деталі – 20 грн. Для забезпечення запланованого обсягу виробництва продукції у рік необхідно придбавати 30000 деталей „Л”. Підприємство „Б” розглядає можли-вість виготовлення зазначеної деталі власними силами, оскільки існуючі вироб-ничі умови дають змогу це зробити без додаткових капітальних інвестицій. Витрати на виготовлення однієї деталі „Л” згідно з розрахунками становлять:

Таблиця 7.3.2.

Виробничі витрати підприємства

Показник	На одиницю, грн.
Прямі матеріали	6
Пряма заробітна плата	5
Змінні накладні виробничі витрати	4
Прямі постійні накладні виробничі витрати	3
Постійні накладні витрати загальновиробничого характеру	7
Разом	25

Розв'язання прикладу 7.3.2. Визначимо релевантні витрати щодо кожної альтернативи виходячи з розрахунку на одну деталь „Л”:

Аналіз альтернативних рішень

Альтернатива 1 „продовжувати придбавати деталь „Л” у субпідрядника”		Альтернатива 2 „виготовляти деталь „Л” самостійно”
Показник	Сума, грн.	Показник	Сума, грн.
Ціна придбання	20	Прямі матеріали	6
		Пряма заробітна плата	5
		Змінні накладні виробничі витрати	4
		Прямі постійні накладні виробничі витрати	3
Разом	20		18

Отже, витрати, безпосередньо пов'язані з самостійним виготовленням деталі „Л” підприємством „Б”, дорівнюють 18 грн., у той час як підприємство сплачує за кожну деталь 20 грн. Тому для підприємства вигідніше виготовляти деталь власними силами, якщо немає інших пропозицій. У разі прийняття рі-шення на користь власного виробництва економія витрат становитиме 60000 грн. [(20 – 18) * 30 000].

Необхідно однак звернути увагу на те, що за відсутності у підприємства вільних виробничих потужностей рішення могло б бути іншим. Так, якщо під-приємство вирішує розпочати власне виробництво компонента і за рахунок цього зменшити виробництво інших продуктів, то втрачений через це маржи-нальний дохід буде розглядатися як можливі витрати. Під час прийняття усіх розглянутих вище рішень слід також брати до уваги чинники якості, такі як надійність постачальника, дії конкурентів, можливість швидко відновити влас-не виробництво, реакція профспілок тощо [16 : 127].

Рішення щодо спеціального замовлення. Для прийняття рішення щодо спеціального замовлення необхідно визначити собівартість виробництва одини-ці продукції, яка базується на релевантних витратах, та порівняти її з ціною, що пропонується. При цьому релевантними можуть бути як постійні, так і змінні витрати. У випадку, якщо ціна спеціального замовлення більша, ніж релевантні виробничі витрати на одиницю продукції, спеціальне замовлення слід прийняти.

Приклад 7.3.3. Підприємство „В” виготовляє продукт, ціна якого 2 грн. за одиницю, а річний обсяг виробництва та продажу – 40000 одиниць. При цьо-му постійні витрати становлять 16000 грн., а загальна величина всіх витрат – 66000 грн. Підприємство розглядає можливість виконання додаткового однора-зового замовлення на 5000 одиниць, оскільки у процесі виробництва задіяно лише 80 % виробничих потужностей. Відповідно до умов цієї пропозиції ціна реалізації однієї одиниці продукту має дорівнювати 1,3 грн.

Розв'язання прикладу 7.3.3. За умовами завдання, прийняття додатко-вого замовлення не призведе до зростання постійних витрат, оскільки у підпри-ємства є вільні виробничі потужності. В той же час загальні змінні витрати збільшаться із зростанням обсягів виробництва. Отже, релевантними є тільки змінні витрати, оскільки їх величина залежить від прийнятого рішення. Звідси, релевантні витрати на виробництво кожної додаткової одиниці продукції стано-витимуть 1,25 грн. [(66000 – 16000) / 40000]. Запропонована замовником ціна (1,3 грн.) дає змогу не тільки покрити всі витрати, але й отримати додатковий прибуток у розмірі 250 грн. [(1,3 – 1,25) * 5000] [16 : 125].

Рішення щодо ціноутворення. Процес ціноутворення складається з кіль-кох етапів, одним із яких є встановлення кінцевої ціни продажу. Цей етап міс-тить кілька варіантів розрахунку ціни для зовнішніх покупців (рис. 7.4.1).

Змінні виробничі витрати

Рис. 7.4.1. Варіанти розрахунку кінцевої ціни

Застосовуючи методи, орієнтовані на витрати, визначають витрати, до яких додають націнку або розрахункову норму прибутку, і тим самим вста-новлюють ціну. Методи, за якими ціна орієнтована на попит, передбачають вивчення споживчого попиту на продукцію (товари) за різних рівнів цін і вста-новлення ціни на рівні, що оптимізує прибуток підприємства. Використання методів, за якими ціна орієнтована на конкурентів, зумовлює необхідність вив-чення цінових стратегій конкурентів і встановлення величини ціни на певний відсоток вище чи нижче їх цін.

Приблизно 50 % підприємств віддають перевагу застосуванню методів, орієнтованих на витрати. Серед них найпоширенішими є визначення кінцевої ціни на основі принципу „витрати плюс” та ціноутворення на основі цільового прибутку. В загальному вигляді ціна продажу розраховується за формулою:

„Ціна” = „Витрати” + „Націнка”.

У випадку встановлення ціни за принципом „витрати плюс” ціна прода-жу встановлюється на основі витрат підприємства, збільшених на певну вели-чину націнки, яка відповідає запланованій нормі прибутковості. Обсяг продажу при цьому до уваги не береться.

Приклад 7.3.4.(1). Є такі дані про діяльність підприємства: змінні вит-рати на одиницю продукції – 1,5 грн.; постійні витрати на одиницю продукції – 0,6 грн.; бажана норма прибутковості – 30 %. Звідси ціна продажу дорівню-ватиме 2,73 грн. [1,5 + 0,6 + (1,5 + 0,6) * 0,3].

У разі ціноутворення на основі цільового прибутку встановлення ціни продажу має забезпечити отримання запланованої величини прибутку за пев-ного обсягу реалізації. Величину націнки та значення відсотка націнки розра-ховують у такий спосіб: „Націнка” = „Витрати” * „% націнки”.

„% націнки” = („Запланований прибуток” + „Витрати, що не включа-ються до базових”) / („Річний обсяг реалізації” * „Базо-ві витрати на одиницю продукції”.

Приклад 7.3.4.(2). Нижче подані показники діяльності підприємства, за-плановані на наступний рік:

Показник	Сума, грн.
Загальні виробничі витрати, у т. ч. змінні витрати 8000 грн.	13000
Загальні невиробничі витрати, у т. ч. змінні витрати 200 грн.	1000
Запланований прибуток, грн.	7500
Річний обсяг реалізації, од.	10000

Розрахуємо величину ціни реалізації за кожним з підходів, передбаче-них цим методом (рис. 7.4.1). Для цього на першому етапі слід визначити зна-чення змінних, постійних, виробничих та повних витрат з розрахунку на оди-ницю продукції, оскільки кожний із зазначених видів витрат може виступати базовими витратами:

Величина витрат на одиницю продукції

Витрати	Сума, грн.
Виробничі змінні витрати	8000 / 10000 = 0,8
Виробничі постійні витрати	5000 / 10000 = 0,5
Невиробничі змінні витрати	200 / 10000 = 0,02
Невиробничі постійні витрати	800 / 10000 = 0,08
Загальні витрати	0,8 + 0,5 + 0,02 + 0,08 = 1,4
Загальні змінні витрати	0,8 + 0,02 = 0,82
Загальні виробничі витрати	0,8 + 0,5 = 1,3

Розрахуємо ціни за різними методами:

Визначення ціни продажу

за допомогою методів на основі цільового прибутку

Метод	Базові витрати	Витрати, що не входять до базових	Розрахунок % націнки	Розрахунок величини націнки, грн.	Розрахунок ціни, грн.
На основі повних витрат діяльності	всі витрати підпри-ємства	–	(7500 + 0) / (10000 * 1,4) = 0,536	1,4 * 0,536 = 0,75	1,4 + 0,75 = 2,15
На основі загальних змінних витрат	загальні змінні витрати	загальні постійні витрати	(7500 + 5800) / (10000 * 0,82) = 1,62	0,82 * 1,62 = 1,33	0,82 + 1,33 = 2,15
На основі повної виробничої собівартості	загальні виробничі витрати	загальні невиробничі витрати	(7500 + 1000) / (10000 * 1,3) = 0,654	1,3 * 0,654 = 0,85	1,3 + 0,85 = 2,15
На основі змінних ви- робничих витрат	загальні змінні виробничі витрати	загальні постійні та невироб-ничі змінні витрати	(7500 + 6000) / (10000 * 0,8) = 1,687	0,8 * 1,687 = 1,35	0,8 + 1,35 = 2,15

Отже, за будь-яким підходом ціна реалізації одиниці продукції однакова.