Раздел 2. Аудиторское заключение.

Сущность и основные принципы построения аудиторского

заключения

Понятие аудиторского закиючения.

Аудиторское заключение является конечным продуктом аудиторской деятельность

и содержит информацию о том, чем занимались аудиторы в процессе аудита и к каким

выводам они пришли.

Аудиторское заключение не составляется в следующих случаях:

1. Если перед аудиторами была поставлена иная задача, чем выражение мнения о

бухгалтерской отчетности

2. Если в аудируемой организации велся бух. учет не по принципам, принятым в РФ.

(если аудиторы имеют аттестат, то можно)

3. Если аудит проводился по поручению гос. органов. В этом случае, аудиторское

заключение по силе приравнивается к акту судебно-бухгалтерской экспертизы.

Принципы подготовки аудиторского заключения:

1. Принцип унификации - аудиторское заключение, предоставленное для двух

различных клиентов и одинаковое по сути, должно быть одинаковым и по форме.

2. Принцип гибкости - стандартная форма аудиторского заключения должна быть

приспособлена для основных типичных случаев аудиторской практики.

3. Принцип выражения мнения - аудиторское заключение представляет собой .тишь

мнение аудиторов о бухгалтерской отчетности, а потому не может и не должно

трактоваться аудируемым субъектом как гарантия, что иные обстоятельства,

способные оказать влияние на бух отчетность не существуют.

4. Принцип существенности - гласит, что при подготовке аудиторского заключения

аудиторы должны принимать во внимание все существенные обстоятельства,

установленные в ходе аудиторской проверки.

Понятие существенности в аудите.

Под существенность в аудите понимается способность информации влиять на

решения разумного пользователя такой информации.

Уровень существенности - предельное значение ошибки в бух. отчетности,

начиная с которого разумный пользователь бухгалтерской отчетности перестает быть в

состоянии делать на её основе правильные выводы, принимать правильные

экономические решения.

Методики определения.

Методика 1. В рамках этой методики вводиться понятие базового показателя, под

базовыми показателями в этой методике понимаются важнейшие показатели,

характеризующие достоверность бухгалтерской отчетности, тогда

30С[ - значение принимаемое для оценки уровня существенности по i-тому базовому показателю.

30С( = БП|*Д;

БП - базовый показатель

Д-доля базового показателя

Как пользуются этой методикой?

Заполняется следующая таблица:

Наименование БП Значение БП в бух. Доля Значение,

отчетности принимаемое для

проверяемого нахождения уровня

субъекта существенности

Балансовая прибыль

предприятия

5%

Валовый объем

реализации без НДС

2%

Валюта баланса 2%

Собственный капитал 10%

Общие затраты

предприятия

2%

Аудитор записывает данные в первую колонку, затем высчитывает данные в третьей

колонке и рассчитывает среднее значение. Затем рассчитывается отклонение

ДЗус= 1 ( 3 ^ - 3 ^ 1 / 3 ^ 1 *100%

Если для кого-то показателя ДЗус оказался больше 20% такой показатель исключается из

дальнейших расчетов.

Для оставшихся показателей рассчитывается Зус ср и опять рассчитываются отклонения и опять они

сравниваются с 20 %. Так повторяется до тех пор, пока при очередном расчете 3yccp и ДЗус, не

окажется, что отклонение ни по данному базовому показателю не выходит за 20%. Полученная в

результате Зус ср принимается за уровень существенности для аудируемой отчетности.

Взаимосвязь между уровнем существенности и аудиторским риском.

Уровень

существенности

Точка а. - максимум аудиторского риска.

Между точками Р и у - чаще всего в реальности

Точка [I - максимальная точность.

В каждой аудиторской фирме должен быть принят внутрифирменный стандарт, в

котором излагается методика оценки уровня существенности, принятая в данной

аудиторской фирме.

Идея состоит в том. что по просьбе аудируемого лица аудиторская фирма обязана

ознакомить его с этой методикой.

Указанная методика может аудиторской фирмой изменена в следующих случаях:

1. Если изменились формы бух. отчетности

2. Если у фирмы появились клиенты из новых отраслей

3. Если изменилось аудиторское законодательство.

Методика 2. Аудиторская компания не разрабатывает методику оценку уровня

существенности, а разрабатывает документ, который называется «Политика в области

существенности»

Аудитор, придя к клиенту, прежде всего на основе данной политики, разрабатывает

методику оценки уровня существенности показателей для данного клиента, и затем на

основе этой методики оценивает уровень существенности у данного клиента.

Законодатель считает, что в этом случае аудитор будет в большей степени учитывать

специфику данного клиента.

Лекция 11.

Политика по определению уровня существенности в компании «?»

Текст: «При установлении и применении ориентировочных критериев

существенности каждый раз необходимо опираться на профессиональные суждения,

руководствуясь следующими основными принципами:

1. Суммарная общая погрешность в отчетности, превышающая 10 процентов

обычно считается существенной.

Суммарная общая погрешность ниже 5 процентов, при отсутствии влияния

качественных факторов рассматривается как не существенная.

При оценке существенности в диапазоне 5-10% требуется самый высокий

профессионализм.

2. Погрешность от 5 до 10 процентов измеряется по отношению к соответствующей

базе. Во многих случаях ошибки могут быть сопоставимы не с одной, а с двумя

или несколькими базами, для выбора соответствующей базы рекомендуются

следующие ориентиры:

а. Отчет о прибылях и убытках. Совокупные ошибки в отчете о прибылях и

убытках обычно измеряются в сумме 5-10% от прибыли до налогообложения.

В тот год, когда доход необычайно высок или необычно низок.

Ориентировочный критерий в 5-10% процентов может оказаться непригодным.

Если прибыль от операций в данном конкретном году не считается типичной,

то рекомендуется заменить эту базу более типичной, например можно в

качестве базы взять прибыль от операций в среднем за 3 года.

Ь. Баланс. Совокупные ошибки в балансе исчисляются для оборотных средств,

краткосрочных обязательств, и общей стоимости имущества. При этом, для

оборотных средств и краткосрочных обязательств ориентировочные критерии

находиться в диапазоне 5-10%. И используется также как в случае отчета о

прибылях. Д.ля обшей стоимости имущества ориентировочные критерии

составляют 3-6% и используются также как для отчета о прибылях и убытках.

3. При любом аудите нужно тщательно оценить качественные факторы, во многих

случаях они важнее ориентировочных критериях. Используемых для отчета о

прибылях и убытках и баланса. Кроме того, подлежат тщательной оценке сферы

использования бухгалтерской отчетности.

Методика оценки существенности

Показатели

Предварительное суждение о существенности Минимум максимум

% Тыс. Руб. % Тыс. Руб.

Балансовая 5 19 10 38

прибыль /

прибыль до

налогообложения

Краткосрочные 5 128 10 256

обязательства

Валюта баланса 3 92 6 184

Оборотные 5 44 10 88

средства

Вопрос. Оценка степени существенности.

Пример. Аудитор для некоторого предприятия А оценил уровень существенности в

2000 руб. В процессе проведения аудита была обнаружена одна ошибка. А именно,

«получили денег под отчет» вместо проводки Д71К50 на 2000 руб. была отражена

проводкой Д60К50 2000 руб.

Пример. Для предприятия Б аудитор оценил уровень существенности в 2000 руб. В

процессе проверки быта обнаружена одна ошибка, а именно реализация продукции

Д62К90 2000 руб. эта операция была отражена проводкой Д90/2К62.

Под степенью распространения неточности понимает степень в которой неточность

оказывает воздействие на различные статьи бухгалтерской отчетности.

В аудите с учетом этих 2-х факторов выделяют 3 ситуации: ситуация А, В, С.

Ситуация А. Ситуация, когда неточность не превышает уровня существенности.

Ситуация В. Неточность несколько выше уровня существенности, но степень

распространения неточности низка.

Ситуация С. Ситуация включает 2 случая: когда неточность значительно выше

уровня существенности. Либо неточность несколько выше уровня существенности, но

степень её распространения велика.

Как случай А повлияет на пользователя бухгалтерской информации? Никак.

Ситуация В повлияет на решения лишь некоторых пользователей бухгалтерской

информации: ситуация повлияет на решения .лишь тех пользователей, которые принимают

решение на основе .лишь той информации, где заключена ошибка.

Ситуация С. Повлияет на решение всех пользователей.

В этих трех ситуациях аудиторы будут готовить разные формы аудиторских

заключений.

Но и этого не достаточно для оценки существенности. На оценку существенности

влияют наличие качественных расхождений. Где под качественными расхождениями

понимаются отклонения порядка ведения учета и подготовки отчетности экономического

субъекта от требования соответствующих нормативных документов.

Лекция 12

Случай А. Отклонение ниже уровня существенности и качественные расхождения

несущественно различаются от требований нормативных документов

Случай Б. Количественное отклонение несколько выше уровня существенности, но

степень их распространения низка и (или) качественные расхождения аудитор не может

однозначно интерпретировать их расхождение с требованием нормативных документов.

Аудитор должен применить свое рациональное суждение и сделать вывод, что эти

качественные расхождения не существенны (переходит в случай А), либо признать их

существенными (Переходит в случай С)

Случай С. Количественные отклонения существенны, либо количественные

отклонения не значительно превышают уровень существенности, но степень их

распространения высока и (или) Качественные расхождения с требованиями нормативных

документов носят существенный характер.

Вопрос. Структура аудиторского заключения. Характеристика его

составных частей

Аудиторское заключение имеет следующую структуру:

1. Наименование

2. Адресат

3. Сведения об аудиторе

4. Сведения об аудируемом лице

5. Вводная часть (вводный абзац)

6. Часть, описывающая объем аудита (абзац-сфера)

7. Часть, содержащая мнение аудитора, дата аудиторского заключения (абзац-

мнение)

8. Подпись и иная информация о подписавшем лице и печать

Заключение могут предостав.лять аудиторская фирма, либо аудитор,

зарегистрированный как предприниматель. Части, которые наименованы как сведения об

аудиторе и подписи будут иметь разные содержания.

Наименование

Аудиторское заключение по бухгалтерской отчетности

Адресат

Кому адресуется аудиторское заключение. Возможны 3 случая

1. Лицо, заключившее аудиторский договор,

2. Лицо, предусмотренное законодательством

3. И тому и тощ"

Сведения об аудиторе

Если аудиторское заключение подготавливает аудиторская фирма, тогда эта часть

будет содержать: ОПФ аудиторской фирмы, место её нахождения, номер и дата

свидетельства о гос. регистрации, информация о членстве в СТО. информация о номере в

реестре аудиторов и аудиторских организаций.

Если аудиторское заключение подготавливает аудитор, работающий как

предприниматель. Структура: ФИО предпринимателя, фраза, указывающая на

осуществление деятельности без образования юр. лица, остальное то же самое.

Сведения об аудируемом лице

1. ОПФ аудируемого лица и наименование,

2. Место нахождения

3. Номер и дата свидетельства о гос. регистрации

4. Сведения о лицензиях на осуществляемые виды деятельности

Вводная часть

Мы проводили аудит прилагаемой бухгалтерской отчетности ОАО «ТЕМП» за

период с 1 января по 31 декабря 2010 года включительно. Бух. отчетность ОАО ТЕМП

состоит из бух. баланса, отчета о прибылях и убытках, приложение к бух. балансу и

отчету о прибылях и убытках, пояснительной записке. Ответственность за подготовку и

предоставление этой бух. отчетности несет исполнительный орган ОАО ТЕМП. Наша

обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех

существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бух. учета

законодательству на основе проведенного аудита.

Блоки

1. Вид осуществлённой деятельности

2. Её объект

3. Распределение ответственности

Часть, описывающая объем аудита

Мы проводили аудит в соответствии с федеральным законом об аудиторской

деятельности, федеральными стандартами аудиторской деятельности, стандартами

профессиональных объединений. Аудит планировался и проводился таким образом,

чтобы получить разумную уверенность в том, что бух отчетность не содержит

существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя

изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в

бухгалтерской отчетности информащш о финансово-хозяйственной деятельности, оценку

принципов и методов бухгалтерского учета, правил подготовки бухгалтерской отчетности,

определение главных оценочных значений, полеченных руководством аудируемого лица,

а также оценку общего представления о бухгалтерской отчетности. Мы полагаем, что

проведенный аудит предоставляет достаточные основания для выражения нашего мнения

о достоверности бухгалтерской отчетности и соответствии порядка ведения БУ

законодательству РФ.

Этот абзац называется сфера, потому что определяет граница, за которые аудиторы

не выходили. Чем определяются эти границы.

1. Это законодательная основа аудита

2. Используемый критерий

3. Используемым методом

Структура:

1. Вид осуществлённой деятельности

2. Законодательная основа аудита

3. Используемый критерий

4. Метод

5. Заявление о достаточности оснований

6. Указание объекта аудита

Абзац-мнение

По нашему мнению, бухгалтерская отчетность ОАО ТЕМП отражает достоверно во

всех существенных отношениях финансовое положение на 31-е декабря 2010 года и

результаты финансово хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря

2010 года включительно.

2 смысловых блока

1. Это заключение о степени достоверности объекта аудита

2. Используемый критерий

Дата

Дата завершения аудита. Дата окончания исследования на аудируемом объекте.

Подписи

Аудиторское заключение должно быть подписано руководством аудиторской фирмы

и аудитором, проводившим аудиторскую проверку (аудитором, возглавившем группу) с

указанием номера аттестата аудитора и срока его действия. Если аудит проводит аудитор-

предприниматель, то там будет стоять его подпись.

К аудиторскому заключению прилагается проаудируемая бухгалтерская отчетность,

подписанная руководством аудируемого лица и его печатью.

В целом получается комплект документов, состоящий из

1. Аудиторского заключения

2. Проаудированной бухгалтерской отчетности

Этот комплект должен быть прошнурован и пронумерован и скреплен .личной

печатью аудитора. Такие комплекты готовятся в любом количестве экземпляров,

согласованном между аудиторской фирмой и её клиентом, но не менее 2-х.

Этот комплект передается либо аудируемому лицу, либо лицу, заключившему

договор. Ответственность предоставление копий аудиторского заключения лежит на

руководстве аудируемого лица.

Лекция 13

Вопрос. Формы аудиторского заключения и их особенности

Письменная информация аудиторской организации руководству

проверяемого субъекта по результатам аудиторской проверки.

Отчет аудиторской фирмы

Отчет аудиторской фирмы - это документ, призванный довести до руководства

аудируемого субъекта сведения о недостатках в учетных записях, недостатках в бух.

учете, недостатках в системе внутреннего контроля, которые могут привести к

существенным ошибкам в бух отчетности, а также внести конструктивные предложения

по совершенствованию системы бух. учета и внутреннего контроля экономического

субъекта.

Аудиторы готовят отчет всегда при обязательном аудите.

При инициативном аудите аудиторы готовят отчет:

1. Если договором между аудиторской фирмой и субъектом предусмотрена

подготовка аудиторского заключения

2. Если договором не предусмотрено подготовка аудиторского заключения, но

предусмотрена подготовка отчета.

Структура отчета:

Н з име н оза к ие документа

Вводная информация

Общая информация

Результаты аудиторской

проверки

Выводы и рекомендации

Подпись от аудиторской

организации

Расписка в получении отчета

Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по

результатам проведения аудита: «Многоуважаемый ***, в соответствии с договором №10

от 20.11.2011 года нами с 1 декабря 2010 года по 18 апреля 2011 года был проведен аудит

Вашей организации за период с 1 января 2010 года по 31 декабря 2010 года. Лицо,

осуществившее аудит ООО Консультант. В проведение аудита непосредственно

Принимали участие следующие спепиашсты

ФИО специалиста Данные квалификационного

аттестата

Обязанности в ходе

проведения аудита

Проверяемый экономический субъект ООО Темп. юр. адрес, № свидетельств а о

регистрации предприятия, директор ФИО, главбух ФИО»

Она включает 5 смысловых блоков:

1. Основание проведения аудита (договор, письмо-обязательство, или решение

собрания акционеров)

2. Период проведения аудита

3. Отчетный период, за который проводился аудит

4. Перечень лиц, участвовавших в аудиторской проверке

5. Сведения об аудируемом субъекте.

Общая информация включает 4 блока

1. Особенности проведенного аудита, вызванные спецификой аудиторского

договора, либо особенности, которые стали известны аудиторам в ходе

проведения аудита.

2. Особенности бухгалтерского учета в организации (количественный состав

бухгалтерии, структуре бухгалтерии, особенности применяемой системы

бухгалтерского учета)

3. Проверенные области бухгалтерского учета

4. Методика аудиторской проверки (Какие области были проверены выборочно,

а какие полностью)

Результаты аудиторской проверки

1. Результаты проверки организашш и ведения бухгалтерского учета

2. Результаты проверки состояния отчетности

3. Результаты проверки состояния внутреннего контроля организации

4. Перечень замечаний и рекомендаций

5. Оценка количественных расхождений отчетных данных, представленных

экономическим субъектом и данных полученных по результатам аудиторской

проверки

6. Оценка устранения субъектом предыдущих замечаний

Выводы и рекомендации

Здесь аудиторы обсуждают те исправления, которые были внесены в учет и

отчетность аудируемым лицом по результатам данной аудиторской проверки и их влияние

на бух. учет и отчетность.

Если аудируемое лицо отказалось внести исправление, то по каждому такому

случаю. По каждому такому случаю аудиторы должны выразить свое мнение

Аудиторы обосновывают выбранной ими формы аудиторского заключения

Подписи аудиторской организации

Отчёт подписывают лица, непосредственно проводившие аудит. Отчет должен иметь

сквозную нумерацию и готовиться не менее, чем в 2-х экземплярах. Один для

аудиторской фирмы и один для аудируемого лица. Отчет может быть передан только либо

лицу, подписавшему договор на проведения аудита, .либо лицу прямо указанному в

договоре в качестве получателя отчета, либо любому третьему лицу, если на то будет

письменное указание лица, подписавшего аудиторский договор.

Несогласие представителей аудируемого лица с содержанием отчета не является

основанием для отказа в его получении, то есть представитель аудируемого лица

отказывается от подписания отчета. В этом случае отчет пересылается ему по почте, и

факт почтового отправления является основанием подтверждающего его вручения. Отчет

готовить на последней стадии аудиторской проверки, но тактика его подготовки может

иметь 2 варианта:

1. Аудиторы готовят отчет и вручают его аудируемом}' лицу

2. Аудиторы по согласованию с аудируемым субъектом готовят

предварительный вариант отчета, вручают его лицам, которые указаны выше,

аудируемое лицо, ознакомившись с предварительньш вариантом может:

a. Письменно изложить свое мнение на замечания аудиторской фирмы и

это мнение отдать аудиторам

b. Организовать встреч}' с аудиторами и в диалоге обсудить замечания

После этого аудиторы готовят окончательный вариант отчета. Они могут принять во

внимание замечания, но не обязаны.

Если у аудируемого лица сменилась аудируемая фирмы, то новой аудиторской

фирме аудируемое лицо обязано предоставить отчеты, составленные предыдущей

аудиторской формой не менее, чем на 3 предшествующие года. При этом, естественно,

что новая аудиторская фирма должна полученную информацию сохранять в тайне.

Различия аудиторского заключения и отчета

Признак Аудиторское заключение Отчет

Адресат Акционерам Руководству аудируемого

лица

Цель Выразить мнение о

достоверности

бухгалтерской отчетности

Довести до руководства

аудируемого лица сведения

о недостатках в учетных

записях, бух. учете, системе

внутреннего контроля и

сделать предложения по их

совершенствованию

В характере изложения Характер изложения в

аудиторском заключении в

большей части

В отчете значительная часть

аудиторами формируется в

произвольной форме

формализован

Формы аудиторского заключения.

Все многообразие форм аудиторских заключений можно разделить на 2 группы:

1. Безоговорочные заключения

a. Заключение с выражением безоговорочно положительного мнения

b. Безоговорочно, положительное привлекающее внимание к какой-либо

ситуации (безоговорочно положительное с объяснительным абзацем)

2. Аудиторские заключения, отличающиеся от безоговорочных.

a. С оговоркой

b. Отрицательное мнение

c. Отказ от выражения мнения

В этом ряду заключений исходным является безоговорочно положительное

заключение. Когда составляется такое заключение? Аудитором были предоставлены все

формы бухгалтерской отчетности. Бухгалтерская отчетность была подготовлена таким

образом, что во всех существенных обстоятельствах, верно отражает состояние активов и

пассивов компании и финансовых результатов её хозяйственной деятельности. Не были

обнаружены обстоятельства, которые потребовали бы подготовки дополнительного

абзаца. Исходя из этого, можно сказать, что структура итоговой части такого

аудиторского заключения будет выглядеть следующим образом.

1-2 абзацы - вводные.

3 абзац - абзац-сфера

4 абзац - абзац-мнение

Если у аудиторов есть сомнения по какому-либо из этих пунктов, то тогда аудиторы

должны изменить форму аудиторского заключения, модифицировав её.

Лекция 14

Модификация представ.ляет собой совокупность способов изменения

безоговорочно положительной формы заключения. Российскими аудиторскими

стандартами предусмотрены 2 формы модификации (международными - 3):

1. Дополнения - это форма модификации, при которой к стандартной форме

безоговорочно положительного заключения после части с выражением мнения

добавляется дополшлельная часть. Структура аудиторского заключение:

1-2 абзацы - вводные

3 абзац - сфера

4 абзац - мнение

5 дополнительный абзац

2. Ограничения - это такая форма модификации, при которой видоизменение

вносится внутрь стандартной формы аудиторского заключения, то есть между

абзацем-сферой и абзацем-мнением. Структура:

1-2 абзацы - вводные

3 абзац - сфера

Модификация в форме ограничения

4 абзац - мнение

Безоговорочно положительное, привлекающее внимание к какой-

либо ситуации

Оно подготавливается:

1. В ситуации неопределенности

2. Иная ситуация, которая потребовала привлечения внимания

Заключение в такой форме предоставляется, если

1. Аудиторам была предоставлена бухгалтерская отчетность в полном объеме

2. Отчетность была подготовлена таким образом, что во всех существенных

обстоятельствах она отражает состояние активов и пассивов и финансовых

результатов хозяйственной деятельности компании

3. Были выявлены обстоятельства, которые потребовали подготовки

заключения в такой форме.

В бухгалтерской отчетности любой компании некоторые данные представлены на

основе прогноза. Однако существуют такие ситуации, которые должны поучить

отражения в отчетности, но прогноз по ним не может сделать никто. Такие случаи и

относятся к понятию ситуации неопределенности.

Под ситуацией неопределенности понимается ситуация, результаты которой могут

быть известны только после даты подготовки аудиторского заключения, а пока их не

может предсказать никто. Выделяются 2 группы случаев, подходящие под это понятие: