Глава 1 Состояние организации учета основных средств на предприятии

1. Понятие и классификация основных средств

Основные средства – это внеоборотные активы, отвечающие определенным критериям и обладающие материально-вещественной структурой.

Основные средства — это словосочетание подчеркивает тот факт, что именно это имущество определяет материально-техническую базу и производственный потенциал. Вместе с тем, основные средства – это чисто отечественная характеристика, которая отсутствует в учете большинства стран. Как правило, большинство зарубежных бухгалтеров используют более конкретные понятия — оборудование, здания и т. д. [10.19]

С юридической, точки зрения основными средствами следует признать то, что считается таковыми согласно нормативным документам, и то, за что устанавливается материальная ответственность работников организации. С экономической точки зрения возможны различные трактовки. Согласно первой основные средства рассматриваются как вложенный капитал, и, следовательно, все основные средства должны учитываться по себестоимости и их можно уподобить расходам будущих периодов (динамический баланс). Согласно второй трактовке основные средства понимаются как ресурс, находящийся в предприятии (статический баланс).

Критерии признания основных средств установлены ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

В новой редакции (приказ Минфина РФ от 12.12.2005г., № 147н) п. 4 ПБУ 6/01 критерии классификации активов в качестве основных средств определены следующими условиями:

1) актив предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

2) объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

3. организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

4. объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В соответствии с внесенными изменениями в ПБУ 6/01 (приказ Минфина от 30.03 2001 г. № 26н) 1 января 2006 г. в состав основных средств входит имущество, учитываемое на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

На счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности" организации учитывают объекты, которые предоставлены за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода.

До внесения изменений в ПБУ 6/01 было установлено, что это Положение применяется в отношении доходных вложений в материальные ценности (п. 2 ПБУ 6/01). То есть такие активы основными средствами не признавались, но к ним применялись правила ПБУ 6/01. По формальному признаку, если объект изначально учитывался на счете 03, он не входил в базу определения налога на имущество, поскольку данный объект не классифицировался как объект основных средств. Такая позиция была изложена в ряде писем Минфина России, например в Письме от 30.12.2004 N 03-06-01-02/26. Организации в 2004, 2005 гг. не начисляли налог на имущество в отношении объектов, учитываемых на счете 03, как доходные вложения в материальные ценности.

В новой редакции ПБУ 6/01 имущество, учитываемое на счете 03, классифицируется как основные средства. Эта позиция закреплена в новой редакции п. 5 ПБУ 6/01: "Основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности".

Так как доходные вложения в материальные ценности, учитываемые на счете 03, являются объектами основных средств, то с 1 января 2006 г. эти объекты включаются в базу налога на имущество.

Вместе с тем лизинговые компании имущество, купленное для передачи в лизинг, будут продолжать учитывать в бухгалтерском учете на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя.

На наш взгляд, это правильно, так как лизинговые отношения предусматривают использование объекта не для перепродажи, а для других целей.

В изменениях ПБУ 6/01 в п. 4 в качестве условий принятия объекта в состав основных средств указывается, что "объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации, либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование".

• Как нам представляется, когда фактические затраты на приобретение основных средств уже сформированы на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", актив должен быть классифицирован как основное средство.

При этом, на практике встает вопрос о начислении амортизации в бухгалтерском учете. Если объект классифицируется в бухгалтерском учете как основное средство, то по нему должна начисляться амортизация в бухгалтерском учете с 1-го дня месяца, следующего за принятием объекта в состав основных средств.

Приведенные критерии основных средств строго соответствуют нормативным документам, но на практике их выполнение осложняется тем, что часто весьма сложно решить, будет ли использоваться тот или иной объект больше или меньше одного года.

С 1 января 2006 г. организациям предоставляется право активы, в отношении которых выполняются все условия, предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01, но стоимость которых находится в пределах лимита, установленного организацией, классифицировать как материально-производственные запасы.

Данные активы учитываются на специальном субсчете к счету 10 "Материалы". При вводе в эксплуатацию вся стоимость данных активов списывается на затратные счета.

В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

Движение данных объектов в бухгалтерском учете должно сопровождаться первичными документами.

Так как данные объекты не являются объектами основных средств, применение обязательных унифицированных форм, утвержденных Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7, неправомерно. Следовательно, организации в учетной политике для целей бухгалтерского учета на 2006 г. должны утвердить образцы форм первичной документации, отражающие движение данных активов.

Во-вторых, при классификации актива в качестве материально-производственных запасов в расходы могут приниматься расходы на ремонт данных активов и на поддержание их в исправном состоянии. Однако это не касается расходов на модернизацию.

Особая группа основных средств стоимостью до 10 000 руб. исключена из новой редакции ПБУ 6/01.

Следовательно, если организация не воспользуется правом, предоставленным п. 5 ПБУ 6/01, и не будет классифицировать данные активы в качестве материально-производственных запасов, то организация обязана классифицировать данные активы в качестве обычных основных средств, начисляя по ним амортизацию в установленном порядке.

С 1 января 2006 г. в бухгалтерском учете организации будут по-разному отражаться основные средства стоимостью, не превышающей предел.

Во-первых, по основным средствам стоимостью до 10 000 руб., приобретенным до 01.01.2006, действуют старые правила.

Они учитываются в учете по нулевой стоимости, поскольку в соответствии с п. 18 ПБУ 6/01 затраты на приобретение одномоментно относились на расходы. Такой же порядок действует и в налоговом учете. Но так как данный актив классифицировался как объект основных средств, то по нему принимаются расходы и на модернизацию и ремонт, и на поддержание в надлежащем состоянии как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Во-вторых, по приобретенным основным средствам в пределах установленного лимита с 01.01.2006 организациям предоставлено право в бухгалтерском учете классифицировать актив в качестве материально-производственных запасов.

Если организация установит лимит не более 20 000 руб., возникнут новые разницы по ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль". Если организация установит лимит 10 000 руб., как в налоговом учете, то разницы в свете ПБУ 18/02 в момент признания актива не возникнут. Но возникнут разницы в последующем. Так как в бухгалтерском учете актив классифицируется как МПЗ, то о расходах на модернизацию, реконструкцию речь идти не может. В налоговом учете по данной группе основных средств (в пределах 10 000 руб.) принимаются расходы на модернизацию.

В-третьих, если организация не воспользуется правом, предоставленным п. 5 ПБУ 6/01, и не будет классифицировать актив в качестве МПЗ, то эти активы должны быть приняты к учету в качестве обычных объектов основных средств с начислением амортизации по общепринятым правилам. В налоговом учете в состав амортизируемого имущества данные объекты не включаются, и, если их стоимость до 10 000 руб., затраты на приобретение списываются одномоментно. Вот еще одна разница в свете применения ПБУ 18/02.

Инвентарным объектом средств является объект, которому присвоен инвентарный номер. Объект должен быть предназначен для выполнения определенных самостоятельных функций. В качестве объекта может выступать обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, и предназначен для выполнения определенной работы.

Инвентарный номер сохраняется за объектом на весь период его нахождения в организации и не присваивается другим объектам в течение пяти лет после его выбытия. В бухгалтерии на каждый объект или группу однотипных объектов открывается инвентарная карточка, содержащая информацию о наименовании, стоимости и технико – эксплутационных характеристиках объекта, дате принятия к учету и пр.

Можно выделить шесть оснований для классификации:

К1 – по натурально – вещественному составу и выполняемым функциям, в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ) основные средства учитываются по следующим группам: здания, сооружения, машины и оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, другие виды основных средств (книжные фонды библиотек, капитальные затраты в арендованные основные средства, расходы на мелиоративные, осушительные и другие работы по улучшению земель).

Кроме того, в состав основных средств включаются земельные участки и объекты природопользования, приобретенные организацией в собственность.

К₂ — по отраслевой принадлежности различают: основные средства промышленности, сельского хозяйства, торговли и т. д.

К₃ — по степени использования в деятельности организации они подразделяются на находящиеся в эксплуатации, в запасе (резер­ве), в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и час­тичной ликвидации, на консервации.

К₄ — по имеющимся правам на объекты основных средств они подразделяются на следующие группы: а) основные средства, принадлежащие организации на праве собственности (в том числе сданные в аренду); б) основные средства, находящиеся у органи­зации в оперативном управлении или хозяйственном ведении; в) основные средства, полученные организацией в аренду.

К₅ — по характеру участия в производственном процессе основные средства делятся на активные и пассивные. Активные основ­ные средства непосредственно воздействуют на предмет труда, пассивные обеспечивают условия для нормального протекания процесса производства.

К6 — по назначению основные средства подразделяются на производственные, используемые для получения доходов по обычным видам деятельности, и непроизводственные, не используемые при осуществлении обычных видов деятельности организации. К ос­новным средствам производственного назначения относятся объ­екты, использование которых направлено на систематическое по­лучение прибыли как основной цели хозяйственной деятельности. Они применяются в процессе производства промышленной про­дукции, в строительстве, сельском хозяйстве, торговле и общест­венном питании, заготовке сельскохозяйственной продукции и других аналогичных видах деятельности [18.23].