Виды налоговых правоотношений

Налоговые правоотношения классифицируются по различным основаниям.

1. В зависимости от служебной роли налоговых правоотноше­ний в механизме налогово-правового регулирования все они под­разделяются на материальные и процессуальные.

Материальные налоговые правоотношения связаны с реализаци­ей в практике финансовой деятельности материальных (имущест­венных) нормативных правовых предписаний и выражают нало-гово-правовой статус субъектов налогового права. Например, ма­териальными следует считать правоотношения по исчислению налоговых ставок (ст. 346³¹ НК РФ). В материальных правоотно­шениях субъективные права и обязанности направлены на полу­чение конкретных имущественных благ (для государства — акку­мулирование доходной части бюджетов, для налогоплательщи­ка — формирование оптимальной налоговой базы, использование налоговых льгот и т. д.).

Процессуальные налоговые правоотношения производны от мате­риальных, возникают на основе процессуальных предписаний, предусматривают процессуальные права и обязанности субъектов налогового права, определенные процедуры проведения налогово­го контроля, разрешения налогово-правовых конфликтов, дел о налоговых правонарушениях и т. д. Поскольку одной из важных задач налогового права является обеспечение баланса частных и публичных интересов при правовом регулировании взимания на­логов, то особое значение приобретает регламентация процессу­альных прав и обязанностей участников налоговых правоотноше­ний, специфика производства налогового контроля, выявления и пресечения налоговых правонарушений, защиты нарушенных прав налогоплательщиков, восстановления фискальных прав госу­дарства и т. п. Именно с помощью налоговых процессуальных норм деятельность субъектов публичной власти переходит в упо­рядоченный процесс принятия решений и их исполнения.

Налоговые процессуальные правоотношения закрепляют: дей­ствия субъектов налогового права и последовательность этих дей­ствий; подведомственность дел о налоговых правонарушениях; порядок осуществления налогового контроля; подведомствен­ность производства отдельных контрольно-проверочных дейст­вий; порядок фиксации налоговозначимой информации; сроки совершения действий; виды и источники доказательств по делу о налоговом правонарушении; гарантии соблюдения налогово-пра­вовых норм, законности и обоснованности принимаемых актов в сфере налогообложения, в том числе процессуальные и иные санкции за нарушение соответствующих правил; порядок восста­новления нарушенных прав субъектов налогового права; и т. д.

2. В зависимости от выполняемых функций налоговые право­отношения подразделяются на регулятивные и охранительные.

Регулятивные налоговые правоотношения характеризуются сле­дующими особенностями: а) они возникают на основе регуля­тивных норм права; б) обеспечивают функционирование пра­вомерного поведения субъектов; в) имеют позитивный характер (во-первых, в них устанавливаются позитивные налоговые права и обязанности субъектов; во-вторых, в рамках правоотношений осу­ществляются позитивные функции налогового права (регулятив­ная и экономическая)); г) служат средством упорядочения, закрепления и развития общественных отношений имуществен­ного характера, связанных с формированием казны государства. Примерами регулятивных налоговых правоотношений являются отношения по установлению и введению налогов, их исчислению и уплате, получению инвестиционного налогового кредита, предоставлению информации налогоплательщику, соблюдению налоговой тайны и др., т. е. все те правоотношения, в которых субъекты налогового права ведут себя правомерно.

Регулятивные налоговые правоотношения могут быть подраз­делены на абсолютные и относительные.

Абсолютные налоговые правоотношения индивидуализированы только по одной стороне — той, у которой есть право-требование. Остальные субъекты обязаны не нарушать ее право и исполнять возложенные обязанности. В абсолютных налоговых правоотно­шениях таким управомоченным лицом является государство или муниципальное образование. В правоотношениях такого рода управомоченному лицу в качестве обязанной стороны противо­стоит всякий и каждый субъект. Характерными примерами абсо­лютных налоговых правоотношений являются конституционная обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы, право представительного (законодательного) органа на введение на соответствующей территории региональных или мест­ных налогов; право налоговых органов выявлять и пресекать нало­говые правонарушения. Несмотря на то что отмеченная конститу­ционная обязанность является основой для создания всех после­дующих налогово-правовых норм, на ее основе конструируются остальные налоговые правоотношения, следует заметить, что аб­солютные правоотношения не часто складываются в налоговом праве.

Наиболее характерны для налогового права относительные на­логовые правоотношения. Такие правовые связи двусторонне инди­видуализированы, в них уполномоченному лицу противостоит конкретно-определенный субъект с известным набором юридиче­ских обязанностей. Обычно в таких правоотношениях управомо-ченное лицо имеет право-требование, которому корреспондирует обязанность индивидуально-определенного субъекта. К относи­тельным налоговым правоотношениям относятся отношения по постановке на налоговый учет, уплате в бюджет или государствен­ный внебюджетный фонд конкретно-определенных видов нало­гов, возврату из бюджета излишне уплаченного налога, предостав­лению отсрочки по уплате налога, обеспечению исполнения нало­говой обязанности, осуществлению налоговой проверки и т. д.

Помимо отмеченного, регулятивные налоговые правоотноше­ния подразделяются на активные и пассивные.

Активные налоговые правоотношения выражают движение, ди­намику налогового права. Они складываются на основе обязываю­

щих налогово-правовых норм и характеризуются тем, что актив­ный центр налогового правоотношения находится в юридической обязанности.

Пассивные налоговые правоотношения выражают статическое со­стояние налогового права. Они складываются на основе управо-мочивающих и запрещающих норм и характеризуются тем, что их активный центр находится в субъективном праве.

Охранительные налоговые правоотношения направлены на реализацию разнообразных способов и средств государственной защиты и принуждения в налоговом праве. В рамках таких право­отношений применяются меры правовой защиты, предупреж­дения совершения налоговых правонарушений, ответственности за несоблюдение налогового законодательства и т. д.

Охранительные налоговые правоотношения характеризуются следующими особенностями: а) они возникают на основе охрани­тельных норм налогового права (например, гл. 11, 16, 18 НК РФ): б) они возникают на основе как налоговых правонарушений, так и определенного рода событий и правомерных актов (например, на основе решения налогового органа о приостановлении операций по счету налогоплательщика в банке); в) в их рамках реализуются меры налогово-правовой ответственности, предупреждения и пре­сечения совершения налоговых правонарушений, восстановления нарушенных фискальных прав государства, иные меры правовой защиты и превенции; г) в них устанавливаются юридические обя­занности субъектов налогового права, реализация которых требует претерпевания налагаемых на субъектов мер правовой защиты и налогово-правовой ответственности (обязанность не пользоваться арестованным имуществом, исчислить сумму налога с учетом про­центов по налоговому кредиту, погасить налоговую недоимку, выплатить сумму штрафа и начисленные пени и т. п.); д) они воз­никают на основе нормы налогового права или правопримени­тельного акта и, как правило, по инициативе властной стороны — государства; е) в их рамках осуществляется охранительная функ­ция налогового права во всех ее разновидностях — карательной, компенсационной, правовосстановительной и др.

Важное значение имеет классификация по юридическим осно­ваниям, которые лежат в основе возникновения, изменения или прекращения налоговых правоотношений. Здесь можно выделить правоотношения, складывающиеся и функционирующие на базе норм и принципов налогового права, правоприменительных ак­тов, индивидуальных налогово-правовых актов и т. д.

Помимо рассмотренных видов, налоговые правоотношения в зависимости от оснований классификации могут быть подразде­лены: по структуре их юридического содержания — на простые и сложные; объекту — на имущественные и неимущественные; юридическому характеру взаимоотношений участников — на вер­тикальные и горизонтальные; форме проявления — на двусторон­ние и многосторонние; принадлежности к какому-либо налогово-правовому институту — на отношения по поводу установления, введения, исчисления, уплаты налогов, налогово-учетные отно­шения, налогово-контрольные, отношения по правовому регули­рованию конкретного налога и т. д.