Современное видение категории «налог» российскими налоговедами

Год	Автор	Определение категории «налог»	Источник
1	2	3	4
1995	В.И. Гуреев	Обязательный взнос, взимаемый государством с юридических и физических лиц в бюджет соответствующего уровня	Гуреев В.И. Налоговое право. М.: Экономика, 1995. С. 28.
1995	Е.В. Покачалова	Обязательные и по юридической форме индивидуально-безвозмездные платежи юридических и физических лиц, установленные органами государственной власти для зачисления в государственную бюджетную систему	Покачалова Е. Налоги, их понятие и роль / Финансовое право: учебник. М.: БЕК, 1995. С. 226.
1996	И.Г. Денисова	Обязательные индивидуально-безвозмездные денежные платежи в бюджеты и государственные внебюджетные фонды, взимаемые с налогоплательщиков в законно установленных порядке и размерах	Финансовое право: учебник / Под ред. О.Н. Горбуновой. М.: Юристъ, 1996. С. 181.
1997	А.В. Брызгалин	Обязательный взнос в бюджет, который либо непосредственно входит в налоговую систему государства, либо установлен актом налогового законодательства	Налоги и налоговое право / Под ред. А.В. Брызгалина. М.: Аналитика-Пресс, 1997. С. 87.
1997	Г.В. Петрова	Обязательный безвозмездный платеж (взнос), установленный законодательством и осуществляемый плательщиком в определенном размере и в определенный срок	Петрова Г.В. Налоговое право. М.: Норма, Инфра-М, 1997. С. 5.
1998	Д.Г. Черник, А.П. Починок, В.П. Морозов	Обязательные платежи, взимаемые государством с хозяйствующих субъектов и с граждан (юридических и физических лиц) в государственный или местный бюджет по ставке, установленной в законном порядке	Черник Д.Г., Починок А.П., Морозов В.П. Основы налоговой системы. М.: Финансы, ЮНИТИ, 1998. С. 378.
2000	С.Г. Пепеляев	Единственно законная (установленная законом) форма отчуждения собственности физических и юридических лиц на началах обязательности, индивидуальной безвозмездности, безвозвратности, обеспеченная государственным принуждением, не носящая характер наказания или контрибуции, с целью обеспечения платежеспособности субъектов публичной власти	Налоговое право / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: ФБК-ПРЕСС, 2000. С. 31.
2001	Ю.А. Ежов	Установленный государством (в лице уполномоченного органа) в одностороннем порядке и в надлежащей правовой форме обязательный платеж, производимый налогоплательщиком в определенном порядке и размерах, носящий безвозвратный, безэквивалентный и стабильный характер, уплата которого обеспечивается мерой государственного принуждения	Ежов Ю.А. Налоговое право. М.: Маркетинг, 2001. С. 5.
2004	А.В. Аронов, В.А. Кашин	Установленный законом обязательный денежный взнос, уплачиваемый государству или в его фонды налогоплательщиком (или его представителем) на регулярной основе и без непосредственной встречной компенсации	Аронов А.В., Кашин В.А. Налоги и налогообложение. М.: Экономистъ, 2004. С. 51.
2005	В.Г. Пансков	Обязательный, индивидуально безвозмездный, относительно регулярный и законодательно установленный государством платеж, уплачиваемый организациями и физическими лицами в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований	Пансков В.Г. Налоги и налоговая система Российской Федерации. М.: Финансы и статистика, 2005. С. 16.
2006	М.В. Романовский, О.В. Врублевская	Индивидуально безэквивалентное движение денежных средств от индивидуума к государству, осуществляемое на основании принуждения со стороны власти, имеющее целью формирование денежного фонда, используемого для выполнения государством своих функций	Налоги и налогообложение / Под ред. М.В. Романовского, О.В. Врублевской. СПб.: Питер, 2006. С. 22.

Внимательное прочтение данных трактовок приводит к выводу, что современные определения имеют существенно больший содержательный контекст. Каждое из них вбирает в себя уже множество признаков, а не по одному – два, как было ранее. Остались в прошлом отражение жертвенной сущности налогов, зауженное указание в качестве субъектов налога граждан и подданных, частных хозяйств. В современных интерпретациях субъектами налога однозначно определены юридические и физические лица.

Такая замена имела глубокий смысл. Статус граждан и подданных ограничивал круг налогоплательщиков исключительно физическими лицами, имеющими гражданство данной страны. В свою очередь, частные хозяйства указывали на статус плательщиков юридических лиц с исключительно частной формой собственности. Таким образом, формально, а в иных налогах и фактически, за пределами налогообложения оставались граждане и подданные других государств, имеющие в этой стране объект обложения, и хозяйства государственной формы собственности.

Итак, какие же признаки можно выделить в современных определениях? Схематично они представлены на рис. 4.2.

Во-первых, это признак императивности (обязательности), отличающий уплату налога как безусловную обязанность налогоплательщика при возникновении у него объекта налогообложения. Налогоплательщик не вправе отказаться от исполнения в полном объеме возложенной на него обязанности. Обязательность налога обеспечивается мерами государственного принуждения, т.е. силой государства в лице налоговых, правоохранительных и судебных органов, которые при нежелании налогоплательщика добровольно исполнить свою обязанность сделают это принудительно. Практически в этот признак не было привнесено ничего нового, за исключением того положительного факта, что финансовая наука окончательно распростилась с идей диспозитивности налога.

Во-вторых, признак законности, отличающий налоги тем, что их установление, порядок исчисления и уплаты, изменение или отмена осуществляется исключительно на основе закона. Данный признак не подвергся изменению.

В-третьих, признак цели. Следует отметить, что единообразного определения цели взимания налогов, как и сто лет назад, до сих пор не наблюдается. В некоторых определениях она вообще не приводится, у С.Г. Пепеляева такой целью является обеспечение платежеспособности субъектов публичной власти. В определениях, сформулированных после кодификации налогового законодательства, целью уплаты налога признается финансовое обеспечение деятельности государства. Данная формулировка цели, предложенная Налоговым Кодексом РФ (НК), на наш взгляд, наиболее емкая и удачная из всех ранее предлагавшихся. Она нейтральна к спорным вопросам, представленным выше, в частности первичности или вторичности налоговых доходов, соотнесения их с расходами. Кроме того, такая цель подчеркивает абстрактный характер налоговых платежей, т.е. отвлеченное направление их в консолидированный бюджет государства, и объективное изменение роли налогов как основного доходного источника формирования этого бюджета для обеспечения деятельности государства.

В-четвертых, признак индивидуальной безвозмездности, отличающий налоговый платеж как однонаправленное движение потока финансовых ресурсов от налогоплательщика к государству без наличия встречного персонифицированного потока государственных услуг. Данный признак остался в неизменном виде. Методологически проблема сохранения в числе налоговых платежей маркированного характера осталась нерешенной.

В-пятых, признак периодичности (регулярности) уплаты, отличающий налог определенной периодичностью его уплаты в строго отведенные законом сроки. В этот признак также не было внесено изменений.

Г.В. Петрова и Ю.А. Ежов вносят также дополнительный признак определенности порядка и размера налога. В принципе такой признак может иметь место, он будет отличать налог от налоговой санкции, размер которой устанавливается судом в определенных законом пределах. Но данный признак является составной частью более широкого признака законности, поэтому придание ему самостоятельного статуса вряд ли обосновано.

Кроме того, Ю.А. Ежов выделяет также признак стабильности налога. С такой постановкой вопроса вряд ли можно согласиться. Спору нет, определенная стабильность необходима, и это является даже одним из принципов налогообложения. Но от того, что, например, ежегодно в течение ряда лет пересматриваются ставки налога (либо иной какой его элемент) налог не перестает и не должен перестать быть налогом.

Интересным будет замечание, что в ряде определений налог характеризуется как взнос, а в ряде – как платеж. На наш взгляд, подобное различие не случайно. Термин «взнос» подчеркивает жертвенное, безэквивалентное движение денежных средств в качестве поддержки и за право принадлежности к какому-либо обществу, союзу, организации (например, устоявшиеся сочетания «членский взнос», «спонсорский взнос»). В данном случае термин «взнос» подчеркивает принадлежность вносителя к государству, поддержку его денежными средствами. С правовой точки зрения употребление данного термина более уместно.

В свою очередь, термин «платеж» делает акцент на обменном и возмездном характере налогов. Подтверждение тому можно найти в толковом словаре, где главное значение глагола «платить» – это отдавать деньги в возмещение чего-нибудь⁵. Применение данного термина с экономической точки зрения, по нашему мнению, более предпочтительно. Его использование подразумевает, во-первых, наличие некой возмездности в отношениях между гражданином и государством, пусть даже не эквивалентной, а, во-вторых, наличие у плательщика налога и государства определенных прав требования друг к другу. Государство ведь требует от плательщика уплаты налога. И плательщик должен иметь право требовать от государства осуществление последним деятельности в интересах его граждан, отчетности перед обществом и т.п.

Завершая данный анализ, можно сделать вывод, что финансовой наукой выработаны признаки налога, вековая неизменность которых подчеркивает их универсальный характер. Посмотрим теперь, как эти признаки материализованы в современной законодательной практике.

Налоговое законодательство пореформенной России знает уже две трактовки категории «налог». Первое определение, просуществовавшее семь лет, было приведено в ст. 2 Закона РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» от 27.12.1991 г.: «Под налогом, сбором, пошлиной и другим платежом понимается обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд, осуществляемый плательщиками в порядке и на условиях, определяемых законодательными актами». Данная трактовка, несмотря на всю простоту ее, страдала существенными методологическими изъянами:

1) отсутствием разграничения между налоговыми и неналоговыми платежами и, соответственно, определенным отождествлением их со всеми вытекающими отсюда последствиями;

2) отсутствием разграничения между различными налоговыми платежами: налогом, сбором и пошлиной, дестимулирующего установление их классифицирующих различий и разного характера их проявления;

3) отсутствием ряда важнейших признаков налогов, таких как регулярность, индивидуальная безвозмездность, цель;

4) избыточной увязкой характеристики налога с конкретным адресатом его получения. В действительности сущность налога не определяется тем в бюджет какого уровня он зачисляется, тем более, что адресаты эти Бюджетным кодексом (БК) зачастую меняются.

Ныне действующая трактовка «налога» в определенной степени устранила эти изъяны. Согласно ст. 8 НК «Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований». За пределы этого определения уведены неналоговые платежи, сборам придано отдельное толкование. Кроме того, убрана увязка налога с конкретным адресатом его получения, добавлена цель взимания налога.

Из представленных на рис. 4.2 пяти признаков налога в данном определении присутствуют три признака: императивности (обязательности), индивидуальной безвозмездности, уплаты в целях финансового обеспечения деятельности государства. Вместе с тем достаточно сложно считать данное определение совершенным и свободным от изъянов. На этом настаивает ряд известных налоговедов, в частности И.В. Горский и В.Г. Пансков. В качестве аргументов выдвигаются следующие основания.

1. В данной трактовке отсутствует важнейший признак законности, т.е. указание того, что этот платеж должен быть законодательно установлен. Возникает вопрос: почему законодатель в ст. 23 НК не забыл указать, что налогоплательщики обязаны «уплачивать законно установленные налоги», а из определения налога этот аспект выпал?

2. Совершенно необъяснимым выглядит также отсутствие признака регулярности уплаты налога, ведь данный признак отличает налог не только от сбора, а также от неналоговых платежей, таких как штрафы, санкции, конфискации.

3. Крайне спорной видится праводопустимость формы взимания налогового платежа в виде отчуждения, т.е. исходя из буквального смысла ст. 8 НК, налог – это платеж «в форме отчуждения». Термин «отчуждение», прочно увязываемый в русском языке с такими атрибутивными характеристиками, как «отнимать, отбирать, конфисковать», демонстрирует неуважительное отношение к государству, которое в этом случае можно назвать «отбиральщиком». Также процесс отчуждения всегда сопряжен со сменой собственника. Но это явление не всегда проявляется: при уплате налогов организациями государственной формы собственности в пользу государства смены собственника не происходит. Кроме того, увязка налога с «отчуждением» является неожиданной и для финансовой науки. Совершенно избыточным видится также перечисление гражданско-правовых форм принадлежности отчуждаемых денежных средств: «на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления».

4. Некорректной является формулировка порядка уплаты налога как «взимаемого государством». Такой порядок больше походит к налоговым санкциям, нежели к налогам, которые уплачиваются налогоплательщиком самостоятельно на основании своей конституционной обязанности.

На сегодняшний день видится наиболее адекватным определение налога, данное В.Г. Пансковым: «Налог – это обязательный, индивидуально безвозмездный, относительно регулярный и законодательно установленный государством платеж, уплачиваемый организациями и физическими лицами в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований»⁶.