53 Учет операционных доходов и расходов
Для обобщении информации об операционных доходах и рас
ходах организации предназначен счет 91 «Операционные доходы и расходы», к которому предусмотрены следующие субсчета:
- 91/1 «Операционные доходы» - пассивный;
- 91/2 «Операционные расходы»-активный;
- 91/3 «Налог на добавленную стоимость» - активный;
- 91/4 «Прочие налоги и сборы из операционных доходов» - ак
тивный;
- 91/9 «Сальдо операционных доходов и расходов» - активно-
пассивный.
С использованием счета 91 «Операционные доходы и расходы» отражаются операции :
• реализации и списания основных средств (использование субсчетов с примерами описано в теме 10 «Учет основных средств»);
• реализации и списания нематериальных активов (использование субсчетов с примерами описано в теме 12 «Учет нематериальных активов»);
• реализации материалов (использование субсчетов при реализации материалов с примерами описано в теме 13 «Учет материальных ресурсов»);
• реализации акций и др. ценных бумаг (использование субсчетов при реализации ценных бумаг с примерами описано в теме
23 «Учет финансовых вложений»);
• реализации валюты (операции с валютой описаны в теме 18
«Учет внешнеэкономической деятельности организации»);
• прочие операционные доходы и расходы.
К операционным доходам (кроме доходов по перечисленным выше операциям реализации) относятся :
• доходы и проценты, полученные (причитающиеся к получию) организацией по вкладам в договоры простого товарищества;
• доходы и проценты, полученные (причитающиеся к получению) организацией по вкладам в уставные фонды других оргаизаций;
• проценты, полученные (причитающиеся к получению) организацией по операциям с ценными бумагами;
• проценты, полученные организацией за использование банком
денежных средств.
Операционные доходы отражаются по кредиту субсчета 91/1
«Операционные доходы» и оформляются в организации следую
щими типовыми бухгалтерскими записями (описано в теме 23
«Учет финансовых вложений»):
дебет субсчета 76/4 «Расчеты по причитающимся дивидендам
и другим доходам» и кредит субсчета 91/1 «Операционные доходы» - на сумму доходов и процентов, подлежащих к получению по договору простого товарищества;
- на сумму доходов и процентов, подлежащих к получению по
вкладам в уставные фонды других организаций;
- на сумму доходов и процентов (дивидендов), подлежащих к
получению по ценным бумагам;
К операционным расходам (кроме перечисленных выше рас
ходов от операций реализации) относятся :
• проценты, начисленные по кредитам и займам в случаях, предусмотренных законодательством;-
• расходы по содержанию законсервированных мощностей;
• расходы по аннулированным производственным заказам;
• расходы по формированию резервов:
Операционные расходы отражаются по дебету субсчета 91/2
«Операционные расходы» и оформляются в организациях следующими типовыми бухгалтерскими записями :
дебет субсчета 91/2 «Операционные расходы» и кредит счета 20 Основное производство», 44 «Расходы на реализацию» - списание расходов, связанных с предоставлением во временное пользование активов организации;
дебет субсчета 91/2 «Операционные расходы» и кредит субсчета 01/9 «Выбытие основных средств», 04/9 «Выбытие нематериальных активов», 10 «Материалы», 58 «Финансовые вложения» - списание остаточной стоимости активов, по которым начисляется амортизация, и фактической стоимости прочих активов при реализации и списании;
дебет субсчета 91/2 «Операционные расходы» и кредит счета 57 «Денежные переводы в пути» - списание иностранной валюты по курсу Национального банка Республики Беларусь при реализации на бирже;
дебет субсчета 91/3 «Налог на добавленную стоимость» и кредит субсчета 68/2 «Налоги, уплачиваемые из выручки от реализации продукции» - начисление НДС при реализации и списания основных средств, нематериальных активов, материалов;
Записи по субсчетам производятся накопительно в течение
отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупных дебетовых оборотов по субсчетам 91/2 «Операционные расходы» и 91/3 «Налог на добавленную стоимость» и кредитового оборота по субсчету 91/1 «Операционные доходы» определяют сальдо операционных доходов и расходов, которое ежемесячно списывется бухгалтерской записью:
дебет субсчета 91/9 «Сальдо операционных доходов и расходов» и кредит счета 99 «Прибыли и убытки» - на сумму прибыли, полученной от операционных доходов;
дебет счета 99 «Прибыли и убытки» и кредит субсчета 91/9 «Сальдо операционных доходов и расходов» - на сумму убытка организации от операционных расходов.
Таким образом, синтетический счет 91 «Операционные доходы и расходы» сальдо на отчетную дату не имеет.
По окончании финансового года субсчета, открытые к счету
91 «Операционные доходы и расходы», закрываются внутренни
ми записями в корреспонденции с субсчетом 91/9 «Сальдо
операционных доходов и расходов».
Таким образом, синтетический счет 91 «Операционные доходы и расходы» сальдо на отчетную дату не имеет.
По окончании финансового года субсчета, открытые к счету 91 Операционные доходы и расходы», закрываются внутренними записями в корреспонденции с субсчетом 91/9 «Сальдо
операционных доходов и расходов».
Аналитический учет по счету 91 «Операционные доходы и расходы» ведется по каждому виду операционных доходов и расходов, причем учет должен обеспечить возможность выявления финансового результата по каждой операции.
Учет внереализационных доходов и расходов
ДЛЯ обобщения информации о внереализационных доходах и расходах организации предназначен счет 92 «Внереализационные доходы и расходы», к которому предусмотрены следующие субсчета:
- 92/1 «Внереализационные доходы» - пассивный;
- 92/2 «Внереализационны е расходы » - активный;
- 92/3 «Налог на добавленную стоимость» - активный;
- 92/4 «Прочие налоги и сборы из внереализационных доходов» - активный;
- 92/9 «Сальдо внереализационных доходов и расходов» - активно-пассивный.
Счет 92 «Внереализационные доходы и расходы» предназначен для отражения информации о доходах и расходах, непосредственно не связанных с производственной деятельностью организации, а также чрезвычайных доходах и расходах (см. рис. 20.2).
На этом счете отражаются:
• безвозмездное поступление и передача основных средств (использование субсчетов 92 счета с примерами описано в теме 10
«Учет основных средств»);
• безвозмездное поступление и передача нематериальных активов использование субсчетов 92 счета с примерами описано в
теме 12 «Учет нематериальных активов»);
• безвозмездное поступление материалов (использование субсчетов 92 счета с примерами описано в теме 13 «Учет материальных ресурсов»);
прибыль и других налогов и сборов , предусмотренных законодательством Республики Беларусь и местными органами власти.
Субсчет 99/3 «Суммы прибыли/убытка, не принимаемого для
исчисления налога» предназначен для отражения сумм убытка , а
также сумм сверхнормативных расходов , которые в соответствии
с законодательством Республики Беларусь не уменьшают налогооблагаемую базу при определении налога на прибыль .
Синтетический счет 99 «Прибыли и убытки» имеет односто
роннее сальдо.
54. Порядок формирования конечного
финансового результата
Финансовый результат отражает изменение собственного капитала за определенный период в результате производственнохозяйственной деятельности.
Для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации предназначен активно-пассивный счет 99 «Прибыли и убытки». Записи на этом счете отражают нарастающим итогом с начала года. По кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» отражают доходы (прибыль) организации, а по дебету - убытки (потери, расходы).
Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) состоит из следующих составляющих:
• финансового результата от реализации товаров, продукции, работ и услуг;
• финансового результата от реализации и списания основных средств;
• финансового результата от реализации и списания нематериальных активов;
• финансового результата от реализации материалов, ценных бумаг, валютных средств и т.д.;
• операционных доходов и расходов организации;
• внереализационных доходов и расходов (включая чрезвычайные).
Различие между этими составными частями состоит в том, что финансовый результат от реализации товаров, продукции, работ и услуг первоначально определяется по счету 90 «Реализация» и списывается на счет 99 «Прибыли и убытки» следующими записями:
дебет субсчета 90/9 «Прибыль/убыток от реализации» и кредит счета 99 «Прибыли и убытки» - списание прибыли;
дебет счета 99 «Прибыли и убытки» и кредит субсчета 90/9 Прибыль/убыток от реализации» - списание убытка.
Финансовый результат от операционных доходов и расходов первоначально определяется по счету 91 «Операционные доходы и расходы» и списывается на счет 99 «Прибыли и убытки» следующими записями:
дебет субсчета 91/9 «Сальдо операционных доходов и расходов» и кредит счета 99 «Прибыли и убытки» - списание прибыли от операционных доходов;
дебет счета 99 «Прибыли и убытки» и кредит субсчета 91/9 «Сальдо операционных доходов и расходов» - списание убытка от операционных расходов.
Финансовый результат от внереализационных доходов и расходов первоначально определяется по счету 92 «Внереализационные доходы и расходы» и списывается на счет 99 «Прибыли и убытки» следующими записями:
дебет субсчета 92/9 «Сальдо внереализационных доходов и расходов» и кредит счета 99 «Прибыли и убытки» - списание прибыли от внереализационных доходов;
дебет счета 99 «Прибыли и убытки» и кредит субсчета 91/9 «Сальдо внереализационных доходов и расходов» - списание убытка от внереализационных расходов.
По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражаются также
суммы налогов, начисляемых в бюджет из прибыли организации,
и пересчеты по ним. В бухгалтерии начисление налогов отражается записями:
дебет счета 99 «Прибыли и убытки» и кредит субсчета 68/3 «Налоги, уплачиваемые из прибыли» - начисление в бюджет налогов из прибыли.
В течение финансового (отчетного) года на счете 99 «Прибыли и убытки» происходит накопление прибыли (убытка). Сопоставлением кредитового и дебетового оборотов по счету 99 «Прибыли и убытки» определяется конечный финансовый результат.
Счет 99 «Прибыли и убытки» имеет одностороннее сальдо:
• кредитовое сальдо означает превышение кредитового оборота над дебетовым (превышение доходов над расходами) и отражает прибыль организации;
• дебетовое сальдо означает превышение дебетового оборота
над кредитовым (превышение расходов над доходами) и отражает убыток организации.
В течение всего финансового года на счете 99 «Прибыли и убытки» происходит накопление прибыли (убытка).
Чистую прибыль или убыток организации за отчетный период определяют исходя из прибыли (убытка) от обычных видов деятельности, а также прибыли (убытка) от операционных и внереализационных доходов и расходов.
Построение аналитического учета по счету 99 «Прибыли и
убытки» должно обеспечивать формирование данных для составления отчета о прибылях и убытках.
Ранее налоги и другие платежи из прибыли учитывались на отдельном счете и не изменяли конечный финансовый результат (балансовую прибыль организации), который являлся базовой величиной для расчета налога на прибыль. При использовании Типового плана счетов для расчета налога на прибыль общий итог по счету 99 «Прибыли и убытки» не может быть отправной точ кой. Поэтому для удобства работы бухгалтеров, налоговых орга нов и определения необходимой базы для расчетов рабочим планом счетов к счету 99 могут быть предусмотрены субсчета:
- 99/1 «Прибыль/убыток отчетного года» - активно-пассивный;
- 99/2 «Налоги из прибыли» - активный;
- 99/3 «Суммы прибыли/убытка, не принимаемые для исчисления
налога» - активный.
Субсчет 99/1 «Прибыль/убыток отчетного года» предназначен для отражения сумм прибыли или убытка от операций реализации и прочих операционных и внереализационных доходов и расходов, которые в соответствии с законодательством подлежат налогообложению или уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Субсчет 99/2 «Налоги из прибыли» предназначен для учета
сумм налогов из прибыли: налога на недвижимость, налога на прибыль и других налогов и сборов , предусмотренных законодательством Республики Беларусь и местными органами власти.
Субсчет 99/3 «Суммы прибыли/убытка, не принимаемого для
исчисления налога» предназначен для отражения сумм убытка , а
также сумм сверхнормативных расходов , которые в соответствии
с законодательством Республики Беларусь не уменьшают налогооблагаемую базу при определении налога на прибыль .
Синтетический счет 99 «Прибыли и убытки» имеет одностороннее сальдо.
55. Учет резерва предстоящих расходов
Организациям предоставлено право создавать резерв предстоящих расходов в целях равномерного включения ряда затрат издержки производства или обращения. Для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в установленном порядке, предназначен счет 96 «Резервы предстоящих расходов», который имеет ряд субсчетов по видам резервов.
За счет издержек производства (обращения) могут создаваться резервы для:
• оплаты предстоящих отпусков рабочих в случае неравномерного ухода их в отпуска в течение года (включая отчисления по социальному страхованию);
выплаты вознаграждения за выслугу лет;
• проведения ремонтов собственных и арендованных основных средств (могут быть созданы резервы на финансирование ремонтов отдельных видов основных средств; резервы по видам ремонтов);
• проведения ремонтов и замены автомобильных шин;
• гарантийного ремонта и гарантийного обслуживания;
• расходов на подготовительные работы в сезонных отраслях;
• затрат по рекультивации земель и т.д. (рис. 20.3).
Для обособленного отражения резервов, аналитического уче
та и контроля их использования к счету 96 «Резервы предстоя
щих расходов» могут быть открыты субсчета, что должно быть
предусмотрено рабочим планом счетов и закреплено в учетной
политике. При выборе варианта создания резервов определяется
их перечень, порядок образования и расходования. Предлагаемый
перечень субсчетов:
- 96/1 «Резервирование дополнительной заработной платы»;
- 96/2 «Резервирование сумм вознаграждений»;
- 96/3 «Ремонтный фонд»;
- 96/4 «Резервирование сумм для замены шин»;
- 96/5 «Резерв на подготовительные работы»;
- 9676 «Резерв на рекультивацию земель» и др.
Формирование резерва отражается ежемесячно бухгалтерскими записями :
дебет счета 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательные производства» 25 «Общепроизводственные расходы», 26 Общехозяйственные расходы») и кредит счета 96 «Резервы
предстоящих расходов» соответствующий субсчет (резерв).
Субсчет 96/1 «Резервирование дополнительной заработной
платы» предназначен для отражения сумм резерва для оплаты отпусков рабочим организации . Резерв образуется ежемесячно исходя из фактически начисленной в отчетном периоде заработной платы рабочим , пособий по временной нетрудоспособности и планового процента отчислений в данный резерв . Плановый процент отчислений в резерв определяется ежегодно как процентное отношение планируемой годовой суммы на оплату отпусков рабочим к их плановому фонду оплаты труда (без сумм на оплату отпусков). В состав резерва , кроме суммы заработной платы за отпуск, включаются и предстоящие отчисления в фонд социального страхования и обеспечения от этой заработной платы .
Субсчет 96/4 «Резервирование сумм для замены шин» предназначен для обобщения информации о формировании и использовании резерва, необходимого для восстановления износа, проведения ремонтов и замены автомобильных и троллейбусных машин.
Субсчета 96/5 «Резервирование сумм на подготовительные
работы» и 96/6 «Резерв на рекультивацию земель» предназначены для отражения формирования и использования сумм резерва
на подготовительные работы в сезонных отраслях и на рекультивацию земель .
Использование резерва предстоящих расходов , т.е . списание
фактически произведенных расходов и платежей , для которых
были сформированы резервы , отражается бухгалтерскими записями:
дебет субсчета 96/1 «Резервирование дополнительной заработной платы» и кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»- на суммы выплат, начисляемых работникам за время трудовых и социальных отпусков;
дебет субсчета 96/2 «Резервирование сумм вознаграждений» и кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - на суммы выплат вознаграждения за выслугу лет;
на суммы списания фактических затрат по ремонту основных
средств;
дебет субсчета 96/5 «Резерв на подготовительные работы»
или 96/6 «Резерв на рекультивацию земель» и кредит счета 23
«Вспомогательные производства» (10 «Материалы», 60 «Расчеты
С поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по
оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению») - на фактическую себестоимость подготовительных работ в сезонных отраслях и расходы по рекультивации земель.
Правильность образования и расходования сумм резервов
периодически проверяется и при необходимости корректируется.
По итогам года в обязательном порядке проводится инвентаризация образования и расходования сумм резервов по данным смет, расчетов, документов о фактическом расходовании средств и т.п. Для проведения инвентаризации приказом руководителя организации назначается инвентаризационная комиссия, которая определяет объем оставшихся на конец года невыполненных работ и неоплаченных расходов за счет создаваемых резервов. Результаты инвентаризации оформляются актом, который передается в бухгалтерию.
При превышении фактических расходов над суммой образо
ванного резерва разница относится на себестоимость продукции
или в расходы будущих периодов с последующим списанием в
себестоимости.
Суммы, зарезервированные для того или иного вида оплат
или расходов , используются в организациях строго по целевому
назначению.
Учет доходов будущих периодов1
К доходам, полученным (начисленным) в отчетном периоде,
но относящимся к будущим отчетным периодам, относятся:
• арендная плата;
• квартирная плата;
• плата за коммунальные платежи;
• выручка за грузовые перевозки;
• выручка за пассажирские перевозки по месячным, декадным и
квартальным билетам;
• абонементная плата за пользование средствами связи и т.д.;
• предстоящие поступления задолженностей по недостачам и др.
(см. рис. 20.4).
. Виды доходов (в аналитическом разрезе)
- доходы полученные в счет будущего периода
-безвозмездное поступление
- предстоящие поступления по недостачам
- предстоящие поступления по рыночным ценам
- курсовые разницы
Для учета движения средств, полученных в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, о предстоящих поступлениях задолженности, подлежащей взысканию с виновных лиц и др., используется пассивный счет 98 «Доходы будущих периодов», к которому могут быть открыты следующие субсчета для ведения аналитического учета по каждому виду доходов:
- 98/1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»;
- 98/2 «Безвозмездные поступления»;
- 98/3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы»;
- 98/4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных
лиц, и балансовой стоимостью недостающих ценностей» и др.
Субсчет 98/1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов»
предназначен для отражения сумм доходов , полученных в теку
щем отчетном периоде , но относящихся к будущим периодам .
Это:
• арендная или квартирная плата;
• плата за коммунальные услуги;
• выручка за грузовые перевозки;
• выручка за перевозки пассажиров по месячным и квартальным
билетам;
• абонентская плата за пользование средствами связи и др.
Аналитический учет на этом субсчете ведется по каждому
виду доходов .
Суммы доходов , полученных в счет будущих периодов , по
ступившие на счета по учету денежных средств и расчетов с разными дебиторам , отражаются в бухгалтерии следующими записями:
дебет счета 51 «Расчетный счет» (52 «Валютные счета», 50
«Касса», 55 «Специальные счета в банках») и кредит субсчета
98/1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» - при поступлении средств;
дебет субсчета 98/1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» и кредит субсчета 91/1 «Операционные доходы» (90/1 «Выручка от реализации») - списание доходов при наступлении периода, к которому они относятся.
Субсчет 98/2 «Безвозмездные поступления» предназначен
для отражения стоимости безвозмездно полученных
средств, нематериальных активов и материалов, а также стоимо
сти материальных ценностей, полученных в качестве целевых по
ступлений.
В бухгалтерии записи по кредиту субсчета 98/2 «Безвозмездные поступления» отражаются записями:
дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (10 «Материалы» и др.) и кредит субсчета 98/2 «Безвозмездные поступления» - при безвозмездном поступлении материальных ценностей;
дебет счета 86 «Целевое финансирование» и кредит субсчета 98/2 «Безвозмездные поступления» - при направлении коммерческой организацией бюджетных средств на приобретение материальных ценностей.
Субсчет 98/3 «Предстоящие поступления задолженности по
недостачам, выявленным за прошлые годы» предназначен для
обобщения информации о суммах недостач , выявленных за про
шлые периоды (до отчетного года) , признанных виновными ли
цами, или суммах , присужденных к взысканию с них судом . В
бухгалтерии отражаются следующие записи :
дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» или субсчета 73/2 «Расчеты по возмещению материального ущерба» и кредит субсчета 98/3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы» - при отражении задолженности по недостаче, подлежащей взысканию с виновников.