Глава 1. Теоретические основы формирования и учета доходов и расходов в коммерческой организации

1.1 Состав объектов учета, определяемых как финансовые результаты и их классификация

В экономической литературе рассматриваются самые различные ас­пекты финансовых результатов, предлагаются их разнообразные клас­сификации, преследующие определенные цели. Так, Ю. В. Богатиным и В. А. Швандаром для определения прибыле-образующих факторов разработана классификация резервов повышения прибыли предприя­тия, а также факторов и путей реализации этих резервов. Среди учетных классификаций финансовых результатов выделяются классификации Я. В. Соколова и С. А. Николаевой. Так, ими разработана по различным основаниям классификация расходов и доходов, преследующая конечную цель — исчисление фи­нансового результата организации. В свою очередь, С.А. Николаева разработала классификацию доходов и расходов по двум основаниям с той же целью: по признаку принадлежности к отчет­ным периодам и по признаку регулярности.

Совокупность классификационных признаков, связанных с различными сторонами сущности бухгалтерской прибыли, может быть представлена в следующем виде (табл. 1 прил. 3).

Основным в понимании определения «финансовый результат» должна быть цель, которую реализует данная категория. В данном случае такой целью является возможность исчис­ления финансового результата как разницы между доходами и расхода­ми по однородным группам операций, осуществляемых организацией за определенный период[4,c.23].

Под финансовым результатом от обычных видов деятельности понимается прибыль (убыток) от операций, являющихся пред­метом основной деятельности данной организации.

Прибыль (убыток) от обычных видов деятельности продукции ис­числяется как разница между доходами (за минусом налога на добав­ленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей) и расходами от этих видов деятельности. Соответственно, разница пре­вышения доходов над расходами определяется как прибыль, а разни­ца превышения расходов над доходами — как убыток.

Финансовый результат (прибыль или убыток) хо­зяйствования коммерческой организации слагается из финансового результата от операций, являющихся предметом ее основной дея­тельности, прочей операционной и внереализационной деятельнос­ти, а также от операций, возникающих как последствия чрезвычай­ных обстоятельств хозяйствования.

Балансирование указанных финансовых результатов позволяет вы­явить конечный финансовый результат деятельности организации.

Соответственно, принципиальная классификация финансовых ре­зультатов любой организации будет иметь следующий вид (табл. 2).

Таблица 2

Принципиальная классификация финансовых результатов

Конечный финансовый результат деятельности организации
Прибыль от обычных видов деятельности	Убыток от обычных видов деятельности
Доходы от прочей деятельности: • доходы от прочих операций; • доходы от внереализационных операций; • доходы от операций, возникающих как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйствования Текущий налоговый убыток	Расходы, связанные с прочей деятельностью: • расходы по прочим операциям; • расходы по внереализационным операциям; • расходы от операций, возникающих как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйствования Текущий налог на прибыль

Рассмотрение важнейших классификационных признаков фи­нансовых результатов, позволяющих уточнить их сущность, было бы не­полным без выделения таких признаков в целях налогообложения при­были [7,c.43].

В действу­ющем налоговом законодательстве выделяются определенные группы операций, формирующих налогооблагаемую прибыль. По этому призна­ку в самостоятельные объекты налогового наблюдения выделяются: опе­рации, связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг) и имущественных прав, внереализационные операции и операции, не учитываемые при определении налоговой базы. Соответственно, со­поставление доходов и расходов по однородным группам операций формирует элементы налогооблагаемой прибыли, в качестве которых выступают прибыль (убыток) от реализации и прибыль (убыток) от внереализационных операций.

Представление информации о показателях однородных хозяйствен­ных операций в бухгалтерской отчетности осуществляется при помощи алгоритма расчета конечного финансового результата в Отчете о прибылях и убытках. Он выделяет такие элементы, как валовая прибыль; прибыль / убыток от продаж; прибыль / убыток до налогообложения; чистая прибыль (убыток) отчетного периода.

Построение приведенной структуры финансового результата дикту­ется практическими требованиями хозяйствования. При этом анализ формирования конечного финансового результата по его элементам по­казывает, что в целом в основу такого алгоритма расчета положена груп­пировка расходов и доходов, приведенная в ПБУ 9/99 «Доходы органи­зации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации». Так, валовая прибыль представляет собой разницу между доходами от обычной деятельности и прямыми расходами на нее. В свою очередь, прибыль (убыток) от продаж представляет собой разность между доходами от обычной деятельности и всеми расходами, связанными с этой деятельностью, т. е. по су­ществу, этот показатель отражает финансовый результат от обычных ви­дов деятельности.

Прибыль / убыток до налогообложения представляет собой финан­совый результат, сформированный только по обычным и прочим опе­рациям организации.

Чистая прибыль (чистый убыток) представляет собой конечный финансовый результат деятельности организации за определенный период.

В налоговой отчетности формирование информации об однородных группах хозяйственных операций осуществляется по самым различным направлениям. Как и в бухгалтерском учете, формирование информа­ции о конечных финансовых результатах (налогооблагаемой прибыли и сумме налога на прибыль) осуществляется путем алгоритмизации данных. В дополнение к этому в налоговой отчетности представляются отдельные группировки доходов от реализации, расходов, связанных с производством и реализацией, внереализационных доходов и внереа­лизационных расходов и убытков, приравниваемых к внереализацион­ным расходам [11,c.13].

На наш взгляд, если исходить из необходимости построения учета прибыли на единой методологической основе, проблема различных подходов в группировке доходов и расходов в рассмотренных целях является важнейшей. Каждая их них имеет свои достоинства и недо­статки. В то же время группировка доходов и расходов, применяемая в бухгалтерском учете, является международно признанной. В связи с этим она должна быть доминирующей.

Важнейшее значение для пользователей бухгалтерской информации имеет отчетный период формирования показателей финансовых резуль­татов. По этому признаку в бухгалтерском учете выделяется информа­ция о финансовых результатах прошлых лет, прибылях и убытках отчетного периода, а также доходах будущих периодов. Элементами инфор­мационной системы, на которых формируются указанные данные, явля­ются соответствующие счета бухгалтерского учета.

Современная информационная подсистема учета финансовых ре­зультатов состоит из целой совокупности счетов бухгалтерского уче­та, формирующих информацию о различных сторонах их сущности. При этом вся информация, поставляемая рассматриваемой подсис­темой, по характеру ее формирования и взаимосвязи с финансовыми результатами может быть подразделена на конечную информацию и уточняющую ее.

Конечная информация о собственно финансовых результатах дея­тельности организации формируется на счетах «Продажи», «Прочие доходы и расходы», «Прибыли и убытки» и «Нераспределенная при­быль (непокрытый убыток)». В свою очередь, уточняющая информа­ция, позволяющая пользователю бухгалтерской отчетности в своих це­лях корректировать величину финансовых результатов, отражается на счетах «Недостачи и потери от порчи ценностей», «Резервы предсто­ящих расходов», «Расходы будущих периодов», «Доходы будущих периодов», «Резервный капитал». К ним же следует отнести и счета оценочных резервов: «Резервы под снижение стоимости материаль­ных ценностей», «Резервы под обесценение вложений в ценные бу­маги», «Резервы по сомнительным долгам». К этой же группе счетов относятся и счета отложенного налога на прибыль: «Отложенные на­логовые активы» и «Отложенные налоговые обязательства». По сво­ей сути остатки по указанным счетам бухгалтерского учета являются регулятивами к счетам, формирующим конечную информацию [10,c.45].