22.2 Цель и задачи аудита финансовых вложений

Цель аудита финансовых результатов и распределения прибы­ли — установление достоверности отражения в учете и отчетности при­былей и убытков предприятия, законности распределения и использо­вания прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после налогообложения.

Это необходимо для установления достоверности конечного фи­нансового результата и бухгалтерской (финансовой) отчетности во всех существенных аспектах.

Основными задачами данного вида аудита являются:

• оценка соответствия бухгалтерской (финансовой) отчетности Данным синтетического и аналитического учета, составляющим конеч­ный финансовый результат;

• подтверждение соответствия оформленных предприятием бухгалтерских операций действующему законодательству в области бух­галтерского учета;

• проверка правильности формирования и отражения прибыли (убытка) от продаж;

• проверка правильности формирования и отражения прибыли (убытка) от прочих доходов;

• проверка правильности налогообложения прибыли;

• проверка текущего использования прибыли, ее распределения и проверка прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, фондов и резервов;

• проверка и подтверждение отчетности о финансовых результатах.

22.3 Источники информации при аудите учета финансовых результатов.

Источниками информации для проверки являются: Положения об учетной политике организации, учредительные документы, прото­колы собраний учредителей; приказы, распоряжения, унифицирован­ные документы, служащие основанием для отражения в учете опера­ций по продаже (оказанию) услуг, по учету затрат на производство (оказание) услуг (утвержденные постановлениями Госкомстата Рос­сии от 30 октября 1997 г. № 71А и от 28 ноября 1997 г. № 78), и другие первичные документы, служащие основанием для одобрения и отра­жения в учете хозяйственных операций, связанных с формированием и использованием финансовых результатов; отчеты кассира с прило­женными первичными документами (приходные и расходные кассо­вые ордера, платежные ведомости, квитанции и др.), выписки банков по рублевым и валютным счетам с приложенными первичными до­кументами (счета, платежные поручения, авизо и др.), учетные регис­тры (журналы-ордера, ведомости, машинограммы) по счетам 50, 51, 76,84,90,91,96,99,68, Главная книга, бухгалтерская отчетность (фор­ма № 1 «Бухгалтерский баланс», форма № 2 «Отчет о прибылях и убыт­ках»), декларации по налогу на прибыль, декларации по налогу на иму­щество и др.

При планировании аудиторской проверки определяют аудитор­ский риск и уровень существенности, позволяющие считать бухгал­терскую отчетность аудируемой организации достоверной. На этапе планирования производится разработка общего плана, на основе ко­торого составляется рабочая программа аудита.

22.4 Аудиторские процедуры проверки финансовых результатов.

Аудит финансовых результатов и их использования подразуме­вает проведение следующих аудиторских процедур:

• нормативная проверка достоверности отражения финансовых результатов в бухгалтерской отчетности, в том числе по видам прибы­лей (убытков) — валовой прибыли, прибыли (убытка) от продаж, при­были (убытка) до налогообложения, прибыли (убытка) от обычной деятельности, чистой прибыли (непокрытого убытка);

• арифметическая проверка достоверности отражения финансо­вых результатов в бухгалтерской отчетности, в том числе по видам прибылей (убытков);

• встречная проверка достоверности отражения финансовых ре­зультатов в бухгалтерской отчетности, в том числе по видам прибылей (убытков);

• нормативная проверка правильности отражения налога на Прибыль в бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиями ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль»;

• арифметическая проверка правильности отражения налога на прибыль в бухгалтерской отчетности;

• нормативная проверка правильности отражения в бухгалтерской отчетности операций по использованию финансовых результатов;

• нормативная проверка правильности бухгалтерского учета на­лога на прибыль;

• нормативная проверка правильности бухгалтерского учета ис­пользования финансовых результатов, в том числе начисления диви­дендов, формирования резервного фонда;

• аналитические процедуры оценки структуры и динамики фи­нансовых результатов организации, расчета и оценки показателей рен­табельности продукции и капитала.

В ходе аудиторской проверки аудитор применяет различные мето­ды получения аудиторских доказательств. К ним относятся: проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций, инспек­тирование, подтверждение, наблюдение, запрос, пересчет, аналитичес­кие процедуры.

При проверке формирования финансовых результатов и налого­обложения прибыли аудиторы должны решить следующие задачи:

а) установить правильность определения и отражения в учете прибыли (убытков) от продаж товаров, продукции, работ, услуг;

б) проанализировать правильность учета прочих доходов и рас­ходов;

в) оценить ведение налогового учета доходов и расходов и пра­вильность формирования налоговой базы по налогу на прибыль;

г) выяснить правомерность и обоснованность распределения чистой прибыли.

Финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) сла­гается из финансового результата от обычных видов деятельности, а так­же прочих доходов и расходов. Счета 90 «Продажи» и 91 «Прочие дохо­ды и расходы» предназначены для систематизации и накапливания информации о доходах и расходах по ведению обычных видов деятель­ности организации. На счете 90 «Продажи» формируется финансовый результат от экономической деятельности, составляющей основную цель создания организации. Он представляет собой разницу между выруч­кой от продажи и себестоимостью проданной продукции (работ, услуг).

По окончании каждого месяца сальдо доходов и расходов со сче­тов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» переносится на счет 99 «Прибыли и убытки». Непосредственно на счете 99 «Прибыли и убыт­ки» находят отражение доходы и расходы, связанные с чрезвычайными обстоятельствами в деятельности организации. Прямо на счет 99 «Прибыли и убытки» также относятся суммы платежей налога на прибыль. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.

В результате на счете 99 «Прибыли и убытки» выявляется чистая прибыль организации, которая является основой для объявления ди­видендов и иного распределения прибыли. Эта величина заключитель­ными записями декабря переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Распределение прибыли подразумевает начисление дивидендов, отчисление средств в резервные фонды организации, покрытие убыт­ков прошлых лет. Все эти операции отражаются в учете по дебету сче­та 84 в корреспонденции со счетами 75 «Расчеты с учредителями» (на сумму начисленных дивидендов) и 82 «Резервный капитал» (на сум­му отчислений в резервные фонды). После отражения указанных опе­раций сальдо по счету 84 показывает сумму нераспределенной прибы­ли, которая остается неизменной до соответствующего решения акционеров акционерного общества или участников общества с огра­ниченной ответственностью.

Аудитору необходимо проверить:

• наличие приказа по учетной политике с указанием метода оп­ределения выручки от реализации продукции (работ, услуг);

• правильность определения и законность отражения фактиче­ской прибыли от реализации продукции (работ, услуг) на счетах бух­галтерского учета;

• правильность определения предприятием предполагаемой при­были и выручки от реализации продукции (работ, услуг) для исчисле­ния авансовых платежей в бюджет;

• правильность определения прибыли от реализации основных фондов и иного имущества предприятия;

• правильность отражения в учете убытков, полученных от без­возмездной передачи основных средств и прочих активов;

• правильность отражения в учете финансовых санкций;

• правильность отражения в учете результатов от сдачи имуще­ства в аренду;

• законность и обоснованность создания резервов по сомнитель­ным долгам;

• правильность отражения в учете выручки от реализации про­дукции подсобных, вспомогательных и обслуживающих производств;

• правильность отражения в учете выручки от реализации продукции при осуществлении внешнеэкономической деятельности;

• правильность ведения аналитического и синтетического учета По счетам 99 «Прибыли и убытки», 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», 63 «Резервы по сомнительным долгам» 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

При проверке своевременности отражения продаж аудитор проверяет данные о реализации, которые учитываются по мере совершения операции (оказания, отгрузки, выполнения) с отнесением к соот­ветствующим периодам.

Аудитору необходимо проверить правильность формирования финансового результата, классификации доходов и расходов для це­лей финансового и налогового учета. Классификация доходов и рас­ходов организации для целей финансового учета регламентируется Положениями по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организации» (ПБУ 10/99). Для целей нало­гового учета следует руководствоваться главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций», введенной в действие с 1 января 2002 г., со­гласно которой на объект обложения налогом на прибыль оказывают влияние как полученные доходы, так и произведенные организацией расходы (табл. 22.1).

Таблица 22.1

Сравнительный анализ классификаций доходов и расходов согласно ПБУ 9/99, 10/99 и главе 25 НК РФ

Финансовый учет	Налоговый учет
Классификация доходов
Доходы от обычных видов деятельности (п. 5, 6 ПБУ 9/99)	Доходы от реализации (ст. 249 НК РФ) *
Прочие доходы	Внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ)
Классификация расходов
Расходы от обычных видов деятельности (п. 5—10 ПБУ 10/99)	Расходы, связанные с производством и реализацией (ст. 252 НК РФ)
Прочие расходы	Внереализационные расходы (ст. 265 НК РФ)

* Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реали­зации имущественных прав (ст. 249 НК РФ).

При проверке налогообложения прибыли аудитору необходимо установить:

а) соблюдались ли организацией принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения в соответствий со ст. 40 НК РФ;

б) являются ли произведенные организацией расходы обоснован­ными, документально подтвержденными и списанными в уменьшение доходов от реализации продукции (работ, услуг);

в) все ли внереализационные доходы (за исключением поименованных в ст. 251 НК РФ) включены при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и др.

При рассмотрении вопросов, связанных с начислением и упла­той налога на прибыль, аудиторам следует учитывать, что порядок записей на счетах учета расчетов по уплате в бюджет налога на при­быль претерпел изменения. В течение года суммы авансовых платежей налога на прибыль отражаются по кредиту счета 51 «Расчетные счета» и дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Суммы фак­тически причитающихся платежей (согласно расчетам) записывают по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки».

Путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов по сче­ту 68 субсчет 4 «Налог на прибыль организаций» определяется сумма задолженности по платежам в бюджет или переплаты. Погашение долга отражается записью по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и кредиту счета 51 «Расчетные счета». Когда сумма переплаты засчи­тывается в счет начисленных платежей следующего периода, никакие дополнительные записи не делаются. Если сумма переплаты возвра­щается организации из бюджета, то в учете производится запись по дебету счета 51 «Расчетные счета» в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Формирование прибыли (убытков) осуществляется по следу­ющему укрупненному алгоритму:

Доходы по обычным видам деятельности

-

Расходы по обычным видам деятельности

+(-)

Сальдо прочих доходов и расходов

-

Отложенные налоговые активы (ОНА)

-(+)

Отложенные налоговые обязательства (ОНО)

-

Текущий налог на прибыль

+ (-)

Доходы и расходы, списанные на счет 99, но не формирующие прибыль до налогообложения,

=

Чистая прибыль (убыток) за отчетный период.

По итогам каждого месяца организация выявляет прибыль (убыток) (табл. 22.2).

Таблица 22.2 Корреспонденция счетов по формированию финансового результата по итогам отчетного периода

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит
1 . Отражена прибыль от продаж	90-9	99
2. Отражен убыток от продаж	99	90-9
3. Отражена прибыль от прочей деятельности и организации (заключительными оборотами отчетного месяца)	91-9	99
4. Отражен убыток от прочей деятельности организации (заключительными оборотами отчетного месяца)	99	91-9

Алгоритм проверки формирования прибыли от продажи продук­ции, работ, услуг в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» приве­ден ниже.

Строка «Выручка (нетто) от продажи продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных платежей)»

=

Сумма оборотов по кредиту счета 90 за отчетный период

-

Сумма оборотов по дебету счета 90 за отчетный период в корреспонден­ции с кредитом счета 68

-

Сумма оборотов по дебету счета 99 за отчетный период в корреспонден­ции с кредитом счета 90

Строка «Себестои­мость проданных товаров, продукции, работ, услуг»

=

Сумма оборотов по дебету счета 90

-

Сумма оборотов по дебету счета 90 в коррес­понденции со счетами 68,99

-

Сумма оборотов по дебету счета 90 в коррес­понденции со счетами 43,44

-

Сумма оборотов по дебету счета 90 в коррес­понденции со счетом 26

Строка «Управленческие расходы»

=

Сумма оборотов за отчетный период по дебету счета 90 в корреспонденции со счетом 261