1.2 Отграничение налоговой ответственности от иных видов юридической ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах

Отметим, что теория права еще не определила место ответственности за совершение налоговых правонарушений (налоговой ответственности) в системе видов юридической ответственности. В современном налоговом законодательстве, где основополагающим нормативным актом является Налоговый кодекс РФ, отсутствует нормативное определение налоговой ответственности и это является одной из причин дискуссионности этого вопроса.

Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах не существует изолированно только в рамках налогового права - в зависимости от тяжести совершенного деяния или субъектного состава возможно применение норм иных отраслей права в целях охраны имущественных интересов государства.

Основными нормативными актами, регламентирующими ответственность за нарушения налогового законодательства, являются Налоговый кодекс Российский Федерации (далее НК РФ), Кодекс об административных правонарушениях Российской Федерации (далее КоАП РФ), Уголовный кодекс РФ (деле УК РФ). Урегулированная в НК РФ ответственность за правонарушения в сфере налогообложения имеет специальное обозначение - "налоговая ответственность" и регламентируется в гл.15-16, 18. Ненормативным (правоприменительным) актом, в котором от имени государства осуждается противоправное поведение, а также применяются неблагоприятные юридические последствия (штрафы), является решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности (ст.101 и 101.4 НК РФ)³.

Административная ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах регулирует КоАП РФ гл.15 "Административные правонарушения в области финансов, налогов и сборов, страхования, рынка ценных бумаг".

Ответственность за совершение налоговых правонарушений предусмотренная НК РФ существенно отличается от ответственности установленной КоАП РФ. Поэтому невозможно субсидиарное применение норм КоАП РФ; различаются определения вины организаций в п.4 ст.110 НК РФ и в ч.2 ст.2.1 КоАП РФ, а также правила исчисления сроков давности привлечения к ответственности по ст.113 НК РФ и по ст.4.5 КоАП РФ. Способы индивидуализации наказания также различны. В НК РФ установлены штрафы в точно определенной (определимой) сумме, но в ст.112, 114 НК РФ предусмотрены обстоятельства, смягчающие (отягчающие) ответственность, то есть позволяющие снизить штрафы без ограничения нижнего предела (не менее, чем в два раза); в положениях КоАП РФ зачастую предполагается верхний и нижний предел штрафов, хотя предусмотрен механизм признания правонарушения малозначительным и полностью исключающим наказание.

Ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах в Уголовном кодексе предусмотрена гл.22 "Преступления в сфере экономической деятельности". Исходя из анализа норм уголовного законодательства можно установить, что налоговые правонарушения по ст.122 и ст.123 НК РФ по некоторым элементам юридического состава совпадают по содержанию с элементами состава некоторых налоговых преступлений: ст. 198 УК РФ "Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица", ст. 199 УК РФ "Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организаций", ст. 199.1 УК РФ "Неисполнение обязанности налогового агента"⁴.

Таким образом, одно и то же неправомерное деяние правонарушителя может быть одновременно квалифицировано как налоговое правонарушение и как налоговое преступление, в зависимости от субъектного состава (физическое лицо или организация) и размера вреда, причиненного бюджету.