Раздел 1. Бухгалтерские проводки, отражающие хозяйственные операции по внеоборотным активам

Счета этого раздела предназначены для обобщения информации о наличии и движении активов организации, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета относятся к основным средствам, нематериальным активам и другим внеоборотным активам, а также для учета операций, связанных с их строительством, приобретением и выбытием.

Счет 01 «Основные средства»

Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 г. № 26н (с изм. и доп. от 18 мая 2002 г., 12 декабря 2005 г.), Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.10.2003 г. № 91н (далее Приказ № 91н).

В соответствии с п. 2 Приказа № 91н при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

б) использование в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этих основных средств;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В п. 3 Приказа № 91н приведен перечень объектов, которые относятся к основным средствам: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

В составе основных средств учитываются также: капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

К счету 01 «Основные средства» могут открываться следующие субсчета:

01-01 «Здания (кроме жилых)»;

01-02 «Сооружения»;

01-03 «Здания (используемые для жилья»;

01-04 «Машины и оборудование»;

01-05 «Вычислительная техника»;

01-06 «Транспортные средства»;

01-07 «Инструменты, приспособления, инвентарь»;

01-08 «Рабочий скот»;

01-09 «Продуктивный и племенной скот»;

01-10 «Многолетние насаждения»;

01-11 «Объекты внешнего благоустройства»;

01-12 «Книги, брошюры и т.п. издания»;

01-13 «Земельные участки»;

01-14 «Объекты природопользования»;

01-15 «Прочие»

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Пункт 24 Приказа № 91н содержит перечень затрат организации, которые могут быть включены в первоначальную стоимость основных средств:

«Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату (как новых, так и бывших в эксплуатации), признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

1) суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);

2) суммы, уплачиваемые за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

3) суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением объекта основных средств;

4) регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

5) таможенные пошлины и таможенные сборы;

6) невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

7) вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которых приобретен объект основных средств;

8) иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств».

Кроме того, «фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств при принятии их к бухгалтерскому учету определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах) кредиторской задолженности по оплате основных средств, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения до принятия основных средств к бухгалтерскому учету» (п. 25 Приказа № 91н).

В соответствии с условиями заключенных договоров (нормами действующего законодательства) организация может производить предоплату (выдачу аванса) за приобретаемые объекты основных средств. При этом суммы, оплаченные за основные средства, учитываются в бухгалтерском учете как авансы (предварительная оплата) по дебету счетов расчетов.

В случае, если в соответствии с условиями договоров право собственности на приобретаемые объекты основных средств переходит в момент их передачи в распоряжение покупателя, то суммы, оплаченные за объекты основных средств, не вывезенные со складов поставщиков и находящиеся в пути (не переданные в распоряжение покупателя), право собственности на которые не перешло к организации, учитываются в бухгалтерском учете как авансы (предварительная оплата) по дебету счетов расчетов без отражения их на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

По условиям договора (нормам действующего законодательства) право собственности на приобретаемые основные средства может переходить к организации в момент оплаты их стоимости или в ином порядке в соответствии с заключенными договорами. Стоимость таких основных средств, право собственности на которые перешло к организации в соответствии с условиями договоров, оставшихся на конец месяца в пути или не вывезенных со складов поставщиков, в конце месяца отражается по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (без оприходования этих ценностей на склад). Учет основных средств в пути по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» осуществляется в оценке, предусмотренной в договоре или указанной в расчетных документах поставщика (счет, счет-фактура, платежное требование-поручение, авизо и т.п.), с последующим уточнением фактической себестоимости.

В случае поступления объектов основных средств без каких-либо расчетных документов они должны учитываться на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

С 1 января 2006 г. имущество со сроком полезного использования свыше 12 месяцев и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 000 руб. за единицу, может отражаться в бухгалтерском учете в составе материально-производственных запасов (п. 5 ПБУ 6/01).

Объекты основных средств стоимостью не более 20 000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т. п. издания, учитываемые на соответствующих субсчетах счета 01 «Основные средства», разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

Списание первоначальной стоимости указанных объектов основных средств на затраты на производство (расходы на продажу) осуществляется по мере отпуска в производство или эксплуатацию по элементу «Материальные затраты» бухгалтерской записью по дебету счетов учета затрат или расходов на продажу и кредиту счета 01 «Основные средства».

Доходы и расходы, связанные с реализацией и безвозмездной передачей таких основных средств учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Затраты на модернизацию или реконструкцию отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», если в результате модернизации и реконструкции улучшаются первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т. п.) объекта основных средств. По окончании работ по модернизации и реконструкции их стоимость переносится с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 01 «Основные средства» на субсчет, на котором был принят к учету восстанавливаемый объект основных средств до списания его стоимости на забалансовый учет.

Учет объектов основных средств стоимостью не более 20 000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенных книг, брошюр и т. п. изданий, учитываемых на субсчете 01-12 «Книги, брошюры и т.п. издания», может осуществляться в порядке, установленном для других видов основных средств, т. е. посредством начисления амортизации.

Для учета движения объектов основных средств могут быть предусмотрены субсчета третьего порядка, открываемые к счету 01 «Основные средства»:

100 — в эксплуатации;

200 — в запасе;

300 — на консервации;

400 — на восстановлении;

500 — переданные в аренду;

600 — переданные в залог;

700 — переданные в безвозмездное пользование;

800 — прочие и др.

Перевод объекта основных средств из одной группы в другую отражается путем перенесения первоначальной стоимости с одного субсчета третьего порядка на другой.

При частичной ликвидации сложного инвентарного объекта основных средств из объекта выделяется та часть, которая подлежит ликвидации, и производится ее оценка (расчет производится по данным технических служб). На основании этой оценки определяется величина первоначальной (восстановительной) стоимости ликвидируемой части и сумма ее амортизации (исходя из соотношения первоначальной (восстановительной) стоимости и суммы амортизации всего объекта). Величины первоначальной стоимости и амортизации всего объекта уменьшаются на рассчитанные величины первоначальной стоимости и амортизации ликвидируемой части. То есть из объекта основных средств производится выделение ликвидируемой части как самостоятельного объекта основных средств с дальнейшей ликвидацией в установленном порядке.

Проводки по дебету счета 01 «Основные средства»

1) отражается принятие к учету лизингодателем лизингового имущества при его возврате и прекращении его использования для лизинговой деятельности, — в корреспонденции со счетом 03 «Доходные вложения в материальные ценности»:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности»;

2) отражается принятие к учету объекта основных средств:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»;

3) отражается увеличение первоначальной стоимости объекта основных средств в связи с проведением модернизации. В соответствии с п. 27 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26н) затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств.

4) отражается принятие к учету отделимых улучшений в качестве объекта основных средств;

5) отражается принятие к учету лизингового имущества;

6) отражается принятие к учету объекта основных средств, поступивших в погашение дебиторской задолженности:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

7) отражается получение объекта основных средств, в рамках одного юридического лица структурным подразделением в порядке внутрихозяйственного перемещения по первоначальной стоимости:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты»;

8) отражается имущество, внесенное товарищами в простое товарищество в счет их вкладов, на обособленном балансе товарищества в корреспонденции со счетом 80 «Вклады товарищей»:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 80;

9) отражается сумма дооценки первоначальной стоимости объекта основных средств в результате переоценки (в полной сумме, если в предыдущие периоды не было проведено уценки, или в сумме превышения дооценки над уценкой, проведенной в предыдущих периодах. В соответствии с п. 15 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н, коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам:

Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 83 «Добавочный капитал».

Проводки по кредиту счета 01 «Основные средства»

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит счета 01 «Основные средства» — списывается сумма накопленной амортизации при выбытии объектов основных средств (продаже, списания, частичной ликвидации, передаче безвозмездно и др.) в кредит соответствующих субсчетов счета 01 «Основные средства»;

Дебет счета 11 «Животные на выращивании и откорме»,

Кредит счета 01 «Основные средства» — при выбраковке животных из основного стада кредитуется субсчет «Рабочий скот» или «Племенной и продуктивный скот» счета 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 11 «Животные на выращивании и откорме»;

Дебет счета 58 «Финансовые вложения»,

Кредит счета 01 «Основные средства» — отражается передача основных средств, в качестве вклада в уставный капитал другой организации на остаточную стоимость передаваемого объекта, — в корреспонденции со счетом 58 «Финансовые вложения». Предварительно в кредит счета 01 «Основные средства» с дебета счета 02 «Амортизация основных средств» списывается начисленная к моменту передачи сумма амортизации;

Дебет счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты»,

Кредит счета 01 «Основные средства» — отражается передача объектов основных средств подразделениям, выделенным на отдельные балансы, — в корреспонденции со счетом 79 «Внутрихозяйственные расчеты по текущим операциям», по первоначальной стоимости;

Дебет счета 80 «Уставный капитал»,

Кредит счета 01 «Основные средства» — при возврате основных средств товарищам при прекращении договора простого товарищества на балансе товарищества производится запись по кредиту счета 01 «Основные средства» в корреспонденции с дебетом счета 80 «Вклады товарищей»;

Дебет счета 83 «Добавочный капитал»,

Кредит счета 01 «Основные средства» — отражается снижение стоимости основных средств в результате переоценки, — в корреспонденции со счетом 83 «Добавочный капитал»;

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,

Кредит счета 01 «Основные средства» — по окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается с субсчетов счета 01 «Основные средства» в дебет субсчета 91-02 «Прочие расходы»;

Дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»,

Кредит счета 01 «Основные средства» — отражается стоимость выявленных при инвентаризации недостач и потерь основных средств, — в корреспонденции со счетом 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»;

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки»,

Кредит счета 01 «Основные средства» — отражаются недостачи и потери основных средств, произошедшие в связи со стихийными бедствиями и другими чрезвычайными ситуациями, — в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Потери, расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами».

Рассмотрим конкретные примеры по приобретению (получению) основных средств.

Приобретение основных средств с оплатой в рублях

Пример.

Предприятие приобрело незавершенное строительством здание производственного цеха за 2 360 000 рублей, в том числе НДС 360 000 руб. Для завершения работ был заключен договор с подрядной организацией на сумму 1 180 000 руб., в том числе НДС 180 000 руб. Здание введено в эксплуатацию и поданы документы на государственную регистрацию прав собственности.

До окончания работ по строительству объекта затраты по его возведению учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-3 «Строительство объектов основных средств», и составляют незавершенное строительство (п. 2.3, 3.1.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, п. 7 ПБУ 2/94, Инструкция по применению Плана счетов).

Все затраты по достройке здания также отражаются на счете 08, субсчет 08-3, в данном случае — также в корреспонденции со счетом 60 на суммы принятых к оплате счетов подрядной организации (без учета НДС) (абз. 3 п. 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций), которыми являются составленные и подписанные организацией (заказчиком) и подрядчиком справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 г. № 100).

Суммы НДС, предъявленные к уплате подрядной организацией, осуществляющей достройку здания, принимаются к вычету на дату принятия к учету выполненных работ (отражения их стоимости на счете 08, субсчет 08-3) при наличии счетов-фактур и соответствующих первичных документов (справок по форме № КС-3) (п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

После окончания строительства здание, удовлетворяющее критериям, приведенным в п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 г. № 26н, принимается на учет в состав основных средств по первоначальной стоимости, которая определяется как сумма расходов на приобретение не завершенного строительством здания и его достройку (без учета принятого к вычету НДС) (п. 7, 8 ПБУ 6/01, п. 5.2.3 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций).

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками.

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Принят на учет объект незавершенного строительства (2 360 000 – 360 000)	08-3	60	2 000 000	Акт приемки-передачи не завершенного строительством объекта
Отражена сумма НДС, предъявленная продавцом	19	60	360 000	Счет-фактура
Принят к вычету НДС, предъявленный продавцом	68-1	19	360 000	Счет-фактура
Стоимость не завершенного строительством объекта оплачена продавцу	60	51	2 360 000	Выписка банка по расчетному счету
Отражена стоимость выполненных подрядной организацией работ по достройке здания (1 180 000 – 180 000)	08-3	60	1 000 000	Справка о стоимости выполненных работ и затрат
Отражена сумма НДС по выполненным работам	19	60	180 000	Счет-фактура
Принят к вычету НДС по выполненным работам	68-1	19	180 000	Счет-фактура
Стоимость выполненных работ оплачена подрядной организации	60	51	1 180 000	Выписка банка по расчетному счету
Уплачена госпошлина за государственную регистрацию права собственности на здание	68-3	51	4 500	Выписка банка по расчетному счету
Сумма госпошлины за государственную регистрацию включена в затраты на строительство здания	08-3	68-3		Расписка в получении документов на государственную регистрацию прав
Построенное здание принято к учету в состав основных средств организации, право собственности на которые не зарегистрировано	01-1	08-3		Акт о приеме-передаче здания (сооружения), Инвентарная карточка учета объекта основных средств

Приобретение основных средств с привлечением заемных средств

Пример.

Организация 03.04.2006 г. приобрела и ввела в эксплуатацию основное средство договорной стоимостью 94 400 руб. (в том числе НДС — 14 400 руб.). Оплата поставщику произведена с использованием кредитной банковской карты. Сумма оплаты, зачисленная банком — эмитентом кредитной карты на счет организации и перечисленная со счета организации поставщику, не превышает лимит, установленный кредитным договором. Кредитным договором предусмотрены проценты, которые начисляются банком из расчета 13% годовых за каждый день пользования кредитными средствами и списываются им с расчетного счета организации на дату погашения кредита. Сумма кредита погашается путем списания банком денежных средств, поступивших на расчетный счет организации. На расчетный счет организации 18.04.2006 г. поступили денежные средства в сумме 100 000 руб. (выручка от продажи продукции).

Порядок осуществления операций с использованием платежных кредитных банковских карт установлен Положением об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт (утв. ЦБ РФ 24.12.2004 г. № 266-П).

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками.

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
03.04.2006
При осуществлении расчетов с использованием кредитной карты получен кредит банка	51	66-1	94 400	Выписка банка по расчетному счету
Произведена оплата поставщику	60	51	94 400	Выписка банка по расчетному счету
Приобретен объект, подлежащий включению в состав ОС (94 400 – 14 400)	08-4	60	80 000	Отгрузочные документы поставщика
Отражен НДС, предъявленный поставщиком	19-1	60	14 400	Счет-фактура
Приобретенный объект принят к учету в состав ОС	01	08-4	80 000	Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Принят к вычету НДС по приобретенному и оплаченному ОС	68	19-1	14 400	Счет-фактура, Выписка банка по расчетному счету
18.04.2006
Получены денежные средства от покупателя продукции	51	62	100 000	Выписка банка по расчетному счету
Отражено списание банком основной суммы долга по кредиту	66-1	51	94 400	Выписка банка по расчетному счету
Отражено списание банком процентов по кредиту (94 400 x 13% / 365 x 15)	66-2	51	504	Выписка банка по расчетному счету
Сумма процентов за пользование кредитными средствами отражена в составе операционных расходов	91-2	66-2	504	Бухгалтерская справка

Приобретение транспортных средств

Пример.

Организация в апреле 2006 г. приобрела легковой автомобиль за 212 400 руб. (в том числе НДС — 32 400 руб.), предназначенный для производственных нужд, и в тот же день ввела его в эксплуатацию. Регистрацию автомобиля в ГИБДД произвели в мае 2006 г., заплатив государственные пошлины в размере 500 руб.

В рассматриваемом случае фактическими затратами на приобретение автомобиля является сумма, уплачиваемая в соответствии с договором поставщику (без учета НДС) (п. 8 ПБУ 6/01).

Государственные пошлины, уплачиваемых за регистрацию автомобиля, в данном случае не включаются в фактические затраты, связанные с приобретением автомобиля, поскольку расходы по их уплате произведены после ввода автомобиля в эксплуатацию. Расходы по уплате государственных пошлин признаются расходами по обычным видам деятельности и отражаются в этом случае по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками.

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Бухгалтерские записи на дату приобретения и ввода автомобиля в эксплуатацию
Отражены вложения в приобретенный автомобиль (212 400 – 32 400)	08-4	60	180 000	Отгрузочные документы поставщика
Отражена предъявленная сумма НДС	19	60	32 400	Счет-фактура
Произведена оплата поставщику	60	51	214 400	Выписка банка по расчетному счету
Автомобиль принят к учету в составе основных средств	01	08-4	180 000	Акт о приеме-передаче объекта основных средств, Инвентарная карточка учета объекта основных средств
Принята к вычету сумма НДС	68-1	19	32 400	Счет-фактура

Приобретение основных средств за счет средств целевого финансирования

Пример.

Муниципальное унитарное предприятие получило субсидии из бюджета субъекта РФ на приобретение земельного участка в сумме 3 000 000 руб. Условием предоставления субсидии являлось строительство на приобретенном земельном участке котельной для жилого микрорайона. Денежные средства получены в феврале 2006 г., земельный участок приобретен в марте 2006 г. за 3 500 000 руб. Строительство котельной началось в апреле и продолжалось в течение года.

Необходимо отметить, что в бухгалтерском учете целевое финансирование признается в составе внереализационных доходов равномерно в течение всего периода строительства, а в налоговом учете не признается вообще. Соответственно, в бухгалтерском учете организации ежемесячно подлежит отражению постоянная разница и соответствующий ей постоянный налоговый актив (п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 г. № 114н).

В соответствие с (п. 2 ст. 256, подп. 3 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса РФ, Письма Минфина России от 28.12.2005 г. № 03-03-04/1/461, от 09.03.2006 г. № 03-03-04/1/201, от 17.02.2006 г. № 03-03-04/1/126) организация не может учесть в целях налогообложения прибыли расходы на приобретение земельного участка, произведенные за счет собственных средств, так как в налоговом учете земельные участки не относятся к амортизируемому имуществу, а их стоимость не включается в состав материальных расходов.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками:

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
В январе 2006 г.
Отражено возникновение задолженности по целевому бюджетному финансированию	76	86	3 000 000	Уведомление о предоставлении субсидии
В феврале 2006 г.
Получено целевое бюджетное финансирование	51	76	3 000 000	Выписка банка по расчетному счету
В марте 2006 г.
Отражены вложения в приобретение земельного участка	08	60	3 500 000	Акт приемки-передачи земельного участка
Земельный участок принят в состав основных средств	01	08	3 500 000	Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Средства целевого финансирования учтены в составе доходов будущих периодов	86	98-2	3 000 000	Бухгалтерская справка
Ежемесячно в течение апреля 2006 г. — март 2007 г.
Соответствующая часть доходов будущих периодов признана внереализационным доходом (3 000 000 / 12)	98-2	91-1	250 000	Бухгалтерская справка-расчет
Отражен постоянный налоговый актив (250 000 x 24%)	68	99	60 000	Бухгалтерская справка-расчет

Приобретение основных средств через комиссионера

Пример.

По поручению организации-комитента комиссионер должен приобрести от своего имени оборудование не требующего монтажа. На приобретение оборудования организацией перечислены денежные средства в размере 472 000 руб. По условиям договора вознаграждение в размере 25 960 руб. (в том числе НДС — 3 960 руб.) уплачивается после получения оборудования организацией-комитентом. Комиссионер выполнил свои обязательства в соответствии с договором в феврале 2006 г. В этом же месяце оборудование было введено в эксплуатацию. Стоимость приобретенного оборудования составила 472 000 руб. Вознаграждение перечислено комиссионеру в сумме 25 960 руб. в марте.

На основании п. 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 г. № 26н, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой в случае приобретения за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками:

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Перечислены денежные средства комиссионеру на приобретение оборудования	76	51	472 000	Договор комиссии, Выписка банка по расчетному счету
Отражено поступление оборудования на склад организации	08	76	400 000	Акт приемки-передачи оборудования комиссионером
Отражен НДС по приобретенному оборудованию	19	76	72 000	Счет-фактура комиссионера
Отражена сумма вознаграждения, причитающегося комиссионеру	08	76	22 000	Договор комиссии, Отчет комиссионера
Отражен НДС с суммы комиссионного вознаграждения	19	76	3 960	Счет-фактура комиссионера
Отражен ввод оборудования в эксплуатацию (472 000 – 72 000 + 22 000)	01	08	422 000	Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Принят к вычету НДС со стоимости оборудования, приобретенного через комиссионера	68	19	72 000	Счет-фактура комиссионера
Перечислено комиссионное вознаграждение комиссионеру	76	51	25 960	Выписка банка по расчетному счету
Принят к вычету НДС с суммы комиссионного вознаграждения	68	19	3 960	Счет-фактура комиссионера, Выписка банка по расчетному счету

Приобретение основных средств с оплатой в валюте

Пример.

Организация приобрела у иностранного поставщика импортное оборудование стоимостью 20 000 долл. США. По условиям договора право собственности на оборудование переходит к покупателю на дату оформления грузовой таможенной декларации (ГТД), оплата стоимости оборудования производится после ввода его в эксплуатацию Организацией оплачена таможенная пошлина в сумме 84 510 руб., НДС 116 624 руб., таможенный сбор — 2 000 руб. Оборудование ввезено и оприходовано на склад в день оформления грузовой таможенной декларации, введено в эксплуатацию через 5 дней, затем перечислена поставщику оплата. Допустим, что курс долл. США составил:

1) на дату оприходования на склад 28,17 руб.;

2) на дату ввода в эксплуатацию 28,136 руб.;

3) на дату перечисления оплаты 28,112 руб.

Сумма таможенной пошлины, в данном случае включается в фактические затраты, связанные с приобретением объекта основных средств, поскольку расходы по ее уплате произведены до ввода в эксплуатацию.

Также, в данной ситуации в связи с изменением (уменьшением) курса валюты, установленного ЦБ РФ, на дату возникновения обязательств по оплате оприходованного оборудования (дату перехода права собственности) и дату исполнения обязательств по оплате (дату перечисления валютных средств поставщику) у организации по счету 60 возникает положительная курсовая разница. На основании п. 13 ПБУ 3/2000 возникшая курсовая разница отражается в составе внереализационного дохода.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками.

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Оприходовано приобретенное оборудование (20 000 x 28,17)	08-4	60	563 400	Контракт, отгрузочные документы поставщика
Отражен НДС, подлежащий уплате на таможне	19	68	116 624	Грузовая таможенная декларация
Сумма таможенной пошлины включена в первоначальную стоимость оборудования	08-4	76	84 510	Грузовая таможенная декларация
Сумма таможенного сбора включена в первоначальную стоимость оборудования	08-4	76	2 000	Грузовая таможенная декларация
Отражена уплата таможенных платежей (116 624 + 84 510 + 2000)	68, 76	51	185 645	Выписка банка по расчетному счету
Оборудование введено в эксплуатацию (563 400 + 84 510 + 2000)	01	08-4	649 910	Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Предъявлен к вычету НДС по приобретенному оборудованию	68	19	116 624	Грузовая таможенная декларация, Акт о приеме-передаче объекта основных средств
На дату перечисления оплаты поставщику
Перечислены денежные средства иностранному поставщику (20 000 x 28,112)	60	52	562 240	Выписка банка по валютному счету, Бухгалтерская справка-расчет
Отражена курсовая разница по расчетам с поставщиком (20 000 x (28,17 – 28,112))	60	91-1	1 160	Бухгалтерская справка-расчет

Приобретение основных средств с оплатой неденежными средствами (по договору мены)

В соответствие с п. 30 Приказа № 91н первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные основные средства.

Основным нормативным актом, регулирующим обмен имуществом, является Гражданский кодекс РФ. Согласно ст. 567 Гражданского кодекса РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой.

Право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам одновременно после передачи товаров обеими сторонами (ст. 570 Гражданского кодекса РФ). Таким образом, для товарообменного договора закон предусматривает особый порядок перехода права собственности, и пока встречная поставка от контрагента не осуществлена, товар, отгруженный по договору мены, не считается реализованным.

Пример.

Две организации заключили договор мены (бартер), по которому, организация А передает пиломатериал (балансовая стоимость — 34 000 руб.) организации В, в обмен на деревообрабатывающий станок. Стороны договорились, что обмениваемое имущество эквивалентно по стоимости, которая равна 47 200 руб., включая НДС 7 200 руб. Цена договора соответствует рыночной.

Порядок отражения товарообменных операций в бухгалтерском учете регулируется п. 6.3 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 32н, и п. 6.3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 33н, а по полученным по договору мены основным средствам — п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 г. № 26н.

Несмотря на то, что сумма НДС, предъявленная и отраженная организацией в счете-фактуре, составляет 7 200 руб., организация А не вправе принять к вычету НДС в полной сумме (п. 2 ст. 172 Налогового кодекса РФ). Сумма НДС, фактически уплаченная организацией при приобретении деревообрабатывающего станка, должна исчисляться исходя из балансовой стоимости пиломатериалов, передаваемых в счет его оплаты.

На основании п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 г. № 114н в случае, если сумма налога на добавленную стоимость не принимается к вычету, то в бухгалтерском учете она включается во внереализационные расходы текущего периода. В налоговом учете данная сумма расходом не признается, в результате у организации образуется постоянная разница, которая приводит к возникновению постоянного налогового обязательства.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками.

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Отражена передача пиломатериалов по договору мены	62	91-1	47 200	Накладная на отпуск материалов на сторону
Списана стоимость пиломатериалов, переданных по договору мены	91-2	10-1	34 000	Бухгалтерская справка
Начислен НДС по пиломатериалам, переданным по договору мены (47 200 / 118 x 18)	91-2	68	7200	Счет-фактура
Получен деревообрабатывающий станок в обмен на пиломатериалы (47 200 – 7 200)	08-4	60	40 000	Отгрузочные документы поставщика
Отражен предъявленный поставщиком деревообрабатывающего станка НДС	19	60	7200	Счет-фактура
Отражено исполнение сторонами обязательств по договору мены	60	62	47 200	Договор мены, Бухгалтерская справка
Полученный деревообрабатывающий станок принят к учету в состав основных средств	01	08-4	40 000	Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Принят к вычету НДС по полученному деревообрабатывающему станку (34 000 / 118 x 18)	68	19	5186	Счет-фактура, Бухгалтерская справка-расчет
НДС в части, не принятой к вычету, признан операционным расходом (7200 – 5186)	91-2	19	2014	Бухгалтерская справка-расчет
Отражено постоянное налоговое обязательство (2 014 x 24%)	99	68	483	Бухгалтерская справка-расчет

Получение основных средств в качестве вклада в уставной капитал

Пример.

В качестве вклада в уставный капитал фирмы «Сигма» от учредителя получено производственное оборудование, не требующее монтажа. Стоимость полученного оборудования согласована с участниками фирмы, соответствует номинальной стоимости вклада учредителя и составляет 900 000 руб. (в том числе НДС). По данным налогового учета учредителя остаточная стоимость оборудования 831 000 руб. Сумма НДС, восстановленная учредителем пропорционально остаточной стоимости этого оборудования и указанная в передаточных документах, составляет 166 000 руб.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

С 01.01.2006 г. согласно подп. 1 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ суммы НДС, принятые к вычету по основным средствам, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях передачи их в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных обществ. В отношении основных средств восстановлению подлежат суммы НДС в размере суммы, пропорциональной их остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки. Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с указанным подпунктом, не включаются в стоимость имущества и подлежат налоговому вычету у принимающей организации в порядке, установленном гл. 21 Налогового кодекса РФ. При этом сумма восстановленного НДС указывается в документах, которыми оформляется передача указанного имущества.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками.

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Отражена задолженность учредителя по оплате доли в уставном капитале	75-1	80	900 000	Учредительные документы ООО
Полученное в качестве вклада в уставный капитал оборудование принято на учет по стоимости, соответствующей номинальной стоимости доли учредителя за вычетом переданного им НДС (900 000 – 166 000)	08-4	75-1	734 000	Акт о приеме-передаче оборудования
Принят к учету НДС, восстановленный учредителем и подлежащий налоговому вычету у организации	19	75-1	166 000	Акт о приеме-передаче оборудования
Принят к вычету НДС, переданный учредителем	68	19	166 000	Акт о приеме-передаче оборудования
Оборудование принято к учету в состав основных средств	01	08-4	166 000	Акт о приеме-передаче объекта основных средств

Получение основных средств безвозмездно

Пример.

Организация получила в качестве вклада в имущество от своего участника, доля которого в уставном капитале составляет 100 процентов, объект основных средств (ОС). По данным независимой оценки, проведенной передающей стороной, рыночная стоимость объекта ОС составляет 300 000 руб. В этом же месяце полученный объект ОС введен в эксплуатацию.

Объекты ОС, полученные организацией безвозмездно, принимаются к учету по первоначальной стоимости, которая определяется исходя из текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы (п. 7, 10 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 г. № 26н). В данном случае первоначальная стоимость полученного объекта ОС для целей бухгалтерского учета должна соответствовать оценке, данной независимым оценщиком.

Согласно абз. 2, 5 подп. 11 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ доходы в виде стоимости имущества, полученного организацией безвозмездно от участника, доля которого в уставном капитале составляет 100 процентов, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, при условии что в течение одного года со дня получения указанное имущество не передается третьим лицам.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками:

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Бухгалтерские записи на дату получения ОС
Принят к учету объект ОС, полученный от учредителя	08	83	300 000	Решение учредителя, Копия заключения оценщика, Акт приемки-передачи имущества
Объект ОС введен в эксплуатацию	01	08	300 000	Акт о приеме-передаче объекта основных средств

Основные средства, полученные от других организаций по договору дарения (безвозмездно), отражаются по текущей рыночной стоимости по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Безвозмездное получение объектов» в корреспонденции со счетом 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Безвозмездные поступления». При принятии к бухгалтерскому учету полученных безвозмездно основных средств дебетуется счет 01 «Основные средства» и кредитуется счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Безвозмездное получение объектов». В дальнейшем начисление амортизации по полученным безвозмездно объектам основных средств осуществляется в установленном порядке. Одновременно на сумму начисленной амортизации суммы, учтенные в составе доходов будущих периодов, списываются на финансовые результаты организации в качестве внереализационных доходов бухгалтерской записью по дебету счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Безвозмездные поступления» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Дооборудование, реконструкция, модернизация собственных основных средств

Пример.

На 01.01.2006 г. в учете организации числится объект основных средств (ОС), остаточная стоимость которого для целей как бухгалтерского, так и налогового учета равна нулю. В мае 2006 г. организация произвела дооборудование данного объекта ОС. Затраты на дооборудование, произведенное собственными силами организации, составили 10 000 руб.

При принятии объекта к учету в 2002 г. организацией был установлен срок полезного использования — 3 года. Начисление амортизации производится линейным способом (методом). После дооборудования организация планирует использовать данный объект ОС в течение одного года.

В бухгалтерском учете увеличение первоначальной стоимости ОС, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается, в частности, в случае дооборудования (п. 14 ПБУ 6/01).

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта ОС в результате проведенного дооборудования организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту, в данном примере, организация производит начисление амортизационных отчислений по норме амортизации, определенной исходя из нового срока полезного использования, равного одному году.

Ежемесячная сумма амортизационных отчислений по дооборудованному объекту ОС составит 833,33 руб. (10 000 руб. / 12 мес.). Ранее начисление амортизации по объекту ОС организация производила исходя из нормы амортизации, равной 2,778% (1 / (3 года x 12 мес.) x 100%) (п. 4 ст. 259 Налогового кодекса РФ). Следовательно, в данном случае ежемесячная сумма амортизационных отчислений (начиная с июня 2006 г.) составит 277,8 руб. (10 000 руб. x 2,778%). Соответственно, срок списания расходов на дооборудование составит 36 месяцев (10 000 руб. / 277,8 руб.).

Начиная с июня 2006 г. по май 2007 г. (включительно) (ежемесячно в течение 12 месяцев) ввиду превышения суммы начисляемой в бухгалтерском учете амортизации над суммой амортизации в налоговом учете организация признает в бухгалтерском учете вычитаемую временную разницу в сумме 555,53 руб. (833,33 руб. – 277,8 руб.) и соответствующий ей отложенный налоговый актив в сумме 133,33 руб. (555,53 руб. x 24%), которая отражается по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (п. 11, 14, 17 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 г. № 114н, Инструкция по применению Плана счетов).

На 1 июня 2007 г. сумма отложенного налогового актива, учтенная на счете 09, составит 1600 руб. (133,33 руб. x 12 мес.). Данная сумма будет уменьшаться с июня 2007 г. по май 2009 г. по мере начисления амортизации в налоговом учете ежемесячно в размере 66,67 руб. (277,8 руб. x 24%).

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками.

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Бухгалтерские записи мая 2006 г., связанные с дооборудованием ОС
Отражены фактические затраты по дооборудованию объекта ОС	08	10, 70, 69	10 000	Требование-накладная, Расчетно-платежная ведомость, Бухгалтерская справка-расчет
На сумму затрат по дооборудованию объекта ОС увеличена его первоначальная стоимость	01	08	10 000	Инвентарная карточка учета объекта основных средств
Ежемесячно начиная с месяца, следующего за месяцем дооборудования объекта ОС (в данном — случае с июня 2006 г. по май 2007 г.)
Начислены амортизационные отчисления по объекту ОС 10 000 / 12 мес.	20	02	833,33	Бухгалтерская справка-расчет
Отражен отложенный налоговый актив	09	68	133,33	Бухгалтерская справка-расчет
Ежемесячная бухгалтерская запись с июня 2007 г. по май 2009 г.
Отражено уменьшение отложенного налогового актива	68	09	66,67	Бухгалтерская справка-расчет

Приобретение в лизинг основных средств, учитываемых на балансе лизингополучателя

Пример.

Организация получила оборудование по договору лизинга. Срок действия договора лизинга — 5 лет, общая сумма лизинговых платежей — 1 132 800 руб., в том числе НДС 172 800 руб. (ежемесячный лизинговый платеж — 18 880 руб., в том числе НДС — 2 880 руб.), имущество учитывается на балансе лизингополучателя. По окончании срока действия договора лизинга оборудование возвращается лизингодателю.

Учетной политикой организации предусмотрено начисление амортизации в бухгалтерском и налоговом учете линейным способом (методом). Срок полезного использования оборудования в целях бухгалтерского учета установлен равным 5 годам. Срок полезного использования оборудования, установленный в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, — 10 лет. Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли организация определяет методом начисления.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками.

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
В лизинг получено оборудование (1 132 800 – 172 800)	08	76-5	960 000	Акт приемки-передачи имущества в лизинг
Оборудование принято к учету в составе основных средств	01-3	08	960 000	Акт о приеме-передаче объекта основных средств
Ежемесячно в течение 5 лет
Отражена задолженность по лизинговому платежу (18 880 – 2 880)	76-5	76-6	16 000	Договор лизинга, Бухгалтерская справка
Отражена сумма НДС, предъявленная лизингодателем	19	76-6	2 880	Счет-фактура
Перечислен лизинговый платеж лизингодателю	76-6	51	18 880	Выписка банка по расчетному счету
Принят к вычету НДС, уплаченный лизингодателю	68	19	2 880	Счет-фактура, Выписка банка по расчетному счету
Начислена амортизация по лизинговому оборудованию	20	02-2	16 000	Бухгалтерская справка-расчет
По окончании срока действия договора лизинга
Списана амортизация по выбывающему оборудованию	02-2	01-3	960 000	Договор лизинга, Акт о приеме-передаче объекта основных средств

Учет оборудования к установке

Пример.

Организация приобрела оборудование, требующее монтажа, за 118 000 руб. (в том числе НДС — 18 000 руб.). Разгрузка оборудования на складе организации, дальнейший монтаж этого оборудования произведены собственными силами организации. Затраты по разгрузке оборудования составили 1 260 руб. (заработная плата работников, ЕСН и страховые взносы на обязательное социальное страхование). Затраты по монтажу оборудования составили 5000 руб. (стоимость материалов, заработная плата работников, ЕСН и страховые взносы на обязательное социальное страхование). Все вышеуказанные операции совершены в одном месяце и в этом же месяце оборудование введено в эксплуатацию.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками.

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Принято к учету оборудование, требующее монтажа (118 000 – 18 000)	07	60	100 000	Отгрузочные документы поставщика, Акт о приеме (поступлении) оборудования
Отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком оборудования	19	60	18 000	Счет-фактура
Принята к вычету сумма НДС, предъявленная поставщиком оборудования	68	19	18 000	Счет-фактура
Перечислены денежные средства поставщику оборудования	60	51	118 000	Выписка банка по расчетному счету
Отражены затраты, связанные с разгрузкой оборудования	23	70, 69	1 260	Расчетно-платежная ведомость, Бухгалтерская справка-расчет
Затраты, связанные с разгрузкой оборудования, включены в фактические затраты по приобретению оборудования	07	23	1 260	Бухгалтерская справка
Отражена передача оборудования в монтаж (100 000 + 1 260)	08	07	101 260	Накладная на внутреннее перемещение оборудования
Отражены затраты, связанные с монтажом оборудования	23	10, 70, 69	5 000	Требование-накладная, Расчетно-платежная ведомость, Бухгалтерская справка-расчет
Отражены в составе вложений во внеоборотные активы затраты по монтажу оборудования	08	23	5 000	Бухгалтерская справка
Начислен НДС на стоимость СМР, выполненных для собственного потребления (5 000 x 18%)	19	68	900	Счет-фактура
Смонтированное оборудование принято к учету в составе объекта основных средств (101 260 + 5 000)	01	08	106 260	Акт о приеме-передаче объекта основных средств, Инвентарная карточка учета объекта основных средств
Бухгалтерская запись после уплаты НДС по выполненным СМР
Принят к вычету НДС, начисленный и уплаченный со стоимости выполненных СМР	68	19	900	Счет-фактура, Выписка банка по расчетному счету

Пример.

Фирма приобрела производственное оборудование, требующее монтажа. Стоимость оборудования 88 500 руб., в том числе НДС 13 500 руб. Транспортировка оборудования осуществлялась с привлечением автотранспортного предприятия. Стоимость доставки до склада фирмы в соответствии с договором составила 2 950 руб., в том числе НДС 450 руб.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками.

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Принято к учету оборудование, требующее монтажа (88 500 – 13 500)	07	60	75 000	Отгрузочные документы поставщика, Акт о приеме (поступлении) оборудования
Отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком оборудования	19	60	13 500	Счет-фактура
Принята к вычету сумма НДС, предъявленная поставщиком оборудования	68	19	13 500	Счет-фактура
Отражена стоимость услуг по доставке оборудования до склада организации (2 950 – 450)	07	60	2 500	Акт приемки-сдачи оказанных услуг
Отражена сумма НДС, предъявленная автотранспортной компанией	19	60	450	Счет-фактура
Принята к вычету сумма НДС, предъявленная автотранспортной компанией	68	19	450	Счет-фактура
Перечислены денежные средства поставщику оборудования	60	51	88 500	Выписка банка по расчетному счету
Перечислены денежные средства автотранспортной компании	60	51	2950	Выписка банка по расчетному счету

Монтаж оборудования с привлечением подрядной организации

Пример.

Производственная организация в 2006 г. приобрела оборудование, требующее монтажа, за 106 200 руб. (в том числе НДС — 16 200 руб.). Монтаж оборудования произведен специализированной фирмой, договорная стоимость выполненных работ составила 11 800 руб. (в том числе НДС — 1 800 руб.). Все вышеуказанные операции совершены в одном месяце, и в этом же месяце оборудование введено в эксплуатацию.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками.

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Принято к учету оборудование (106 200 – 16 200)	07	76	90 000	Акт о приеме (поступлении) оборудования
Отражена сумма НДС по приобретенному оборудованию	19	76	16 200	Счет-фактура
Принята к вычету сумма НДС по приобретенному оборудованию	68	19	16 200	Счет-фактура
Отражена передача оборудования в монтаж	08	07	90 000	Акт о приемке-передаче оборудования в монтаж
Отражена стоимость работ по монтажу оборудования (11 800 – 1 800)	08	60	10 000	Акт приемки-сдачи выполненных работ
Отражена сумму НДС, предъявленная специализированной фирмой	19	60	1 800	Счет-фактура
Принята к вычету сумма НДС по выполненным работам	68	19	1 800	Счет-фактура
Произведена оплата специализированной фирме за выполненные работы по монтажу оборудования	60	51	11 800	Выписка банка по расчетному счету
Смонтированное оборудование принято к учету в составе объекта ОС (90 000 + 10 000)	01	08	100 000	Акт о приеме-передаче объекта основных средств, Инвентарная карточка учета объекта основных средств

Выбытие оборудования к установке

Пример.

В апреле 2006 г. организация приобрела оборудование, требующее монтажа, за 708 000 руб., в том числе НДС 108 000 руб. В июне 2006 г. в связи с изменившимися планами оборудование было продано за 590 000 руб., в том числе НДС 90 000 руб.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками.

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Бухгалтерские записи марта 2006 г.
Принято к учету оборудование, требующее монтажа	07	60	600 000	Отгрузочные документы поставщика
Отражен НДС, предъявленный поставщиком оборудования	19	60	108 000	Счет-фактура
Принят к вычету НДС, предъявленный поставщиком оборудования	68	19	108 000	Счет-фактура
Бухгалтерские записи мая 2006 г.
Признан операционный доход от продажи оборудования	62	91-1	590 000	Накладная
Начислен НДС со стоимости реализованного оборудования	91-2	68	90 000	Счет-фактура
Списана стоимость реализованного оборудования	91-2	07	600 000	Бухгалтерская справка
Отражен финансовый результат (убыток) от продажи оборудования (заключительной записью месяца, без учета иных доходов и расходов)	99	91-9	100 000	Бухгалтерская справка-расчет

Строительство объектов ос хозяйственным способом

Пример.

Организация собственными силами осуществила реконструкцию административного здания, находящегося в ее собственности. Строительно-монтажные работы были завершены в декабре 2005 г. Общая стоимость работ составила 800 000 руб., в том числе стоимость материалов — 500 000 руб. Счета, предъявленные поставщиками материалов, были оплачены и НДС учтен на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками:

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
В декабре 2005 г.
Отражена сумма затрат организации по реконструкции здания	08-3	10, 70, 69 и др.	800 000	Расчетно-платежная ведомость, Бухгалтерская справка-расчет
Затраты по реконструкции включены в первоначальную стоимость здания	01	08-3	800 000	Акт о приеме- сдаче объекта основных средств
Отражена сумма НДС по выполненным СМР	19	68	144 000	Счет-фактура
Принят к вычету НДС со стоимости материалов, использованных при проведении СМР	68	19	90 000	Счет-фактура, Выписка банка по расчетному счету
В январе 2006 г.
Принят к вычету НДС, начисленный со стоимости выполненных СМР (после уплаты налога по декларации за декабрь 2005 г.)	68	19	144 000	Счет-фактура, Выписка банка по расчетному счету

Пример.

ООО «Металлист» 20 августа 2005 г. приобрело у организации (российской) металлорежущее оборудование, не требующее монтажа, стоимостью 1180 долл. США (в том числе НДС 180 долл.). Расходы на доставку составили 1062 руб. (в том числе НДС — 162 руб.). В тот же день оборудование было введено в эксплуатации.

Допустим, курс Банка России на дату принятия к бухгалтерскому учету приобретенного оборудования составляет 29,45 руб., а на дату оплаты — 29,52 руб.

В соответствии с договором оплата была произведена 25 августа в рублях по официальному курсу ЦБ РФ на дату платежа 29,52 руб. за 1 долл. США и составила 34 833,60 руб. (1180 долл. x 29,52).

В бухгалтерском учете делаются проводки:

1) Дебет счета 08-04 «Приобретение объектов основных средств»,

Кредит счета 60-01 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 29 450 руб. ((1180 – 180) x 29,45) — отражены фактические затраты по приобретению металлорежущего оборудования;

2) Дебет счета 19-01 «НДС по строительству и приобретению основных средств»;

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 5 301 руб. (180 x 29,45) — отражен НДС по поступившему объекту ОС;

3) Дебет счета 08-04 «Приобретение объектов основных средств»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 900руб. — отражена стоимость расходов на доставку;

4) Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 162 руб. — отражен НДС по расходам на доставку оборудования;

5) Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета» — 1062 руб. — перечислена плата за доставку основного средства;

6) Дебет счета 01 «Основные средства»,

Кредит счета 08-04 «Приобретение объектов основных средств» — 30 350 руб. (29 450 руб. + 900 руб.) — металлорежущее оборудование введено в эксплуатацию в качестве объекта ОС.

25 августа 2005 г.:

7) Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета» — 34 833,60 руб. (1180 долл. x 29,52) — перечислена оплата поставщику;

Поскольку курс валюты на дату оплаты основного средства выше, чем на дату его оприходования, в бухгалтерском учете возникает суммовая разница.

8) Дебет счета 91-02 «Прочие расходы»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 70 руб. ((29,52 – 29,45) x (1180 – 180)) — отражена отрицательная суммовая разница со стоимости приобретенного оборудования;

9) Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 12,6 руб. ((29,52 – 29,45) x 180) — отражена отрицательная суммовая разница в части НДС;

10) Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — 5475,6 руб. ((29,52 x 180) + 162)) — принят к вычету НДС по оплаченному и введенному в эксплуатацию основному средству.

Ликвидация (демонтаж) основных средств

Пример.

Организация заключило договор с подрядчиком на строительство нового здания гаража на месте старого, которое числится в составе основных средств и полностью самортизировано. Работы по демонтажу включены в сметную стоимость строительства в сумме 59 000 руб., в том числе НДС 9 000 руб. и выполнены подрядной организацией. В результате ликвидации сооружения оприходованы строительные материалы на сумму 30 000 руб. (по рыночной стоимости), которые были проданы подрядчику в счет частичного погашения стоимости выполненных работ по демонтажу объекта.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками.

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Отражена стоимость работ по ликвидации ОС (59 000 – 9 000)	08-3	60	50 000	Смета на строительство, Справка о стоимости выполненных работ и затрат
Отражена сумма НДС по выполненным работам	19	60	9 000	Счет-фактура
Принята к вычету сумма НДС по выполненным работам	68	19	9 000	Счет-фактура
Оприходованы строительные материалы, полученные при ликвидации ОС	10-8	91-1	30 000	Акт о списании объекта основных средств, Приходный ордер
Признана выручка от продажи материалов (30 000 + 30 000 x 18%)	62	91-1	35 400	Накладная на отпуск материалов на сторону
Начислен НДС с выручки от реализации материалов (30 000 x 18%)	91-2	68	5 400	Счет-фактура
Списана себестоимость проданных материалов	91-2	10-8	30 000	Бухгалтерская справка
Отражено постоянное налоговое обязательство ((30 000 – (30 000 x 24%) x 24%)	99	68	5 472	Бухгалтерская справка-расчет
Отражено частичное погашение обязательства перед подрядчиком по оплате выполненных работ зачетом встречного требования к подрядчику по оплате стоимости проданных материалов	60	62	35 400	Акт о погашении обязательств зачетом

Учет основных средств некоммерческими организациями

Пример.

Общественная организация ведет предпринимательскую деятельность.

За счет средств, полученных от этой деятельности, организация приобрела факс стоимостью 10 620 рублей, в том числе НДС 1 620 руб., который планируется использовать для уставной деятельности (не предпринимательской).

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками.

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Произведена оплата поставщику приобретаемого принтера	60	51	10 620	Выписка банка по расчетному счету
Оприходован приобретенный принтер (10 620 – 1620)	08	60	9 000	Отгрузочные документы поставщика
Отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком принтера	19	60	1 620	Счет-фактура
Сумма НДС, предъявленная поставщиком принтера, отнесена на увеличение его первоначальной стоимости	08	19	1 620	Бухгалтерская справка
Приобретенный принтер принят на учет в состав основных средств	01	08	10 620	Акт о приеме- передаче объекта основных средств, Инвентарная карточка учета объекта основных средств
Списана стоимость принтера, переданного в эксплуатацию	20 (26)	01	10 620	Бухгалтерская справка
Отражено использование средств целевого финансирования на покрытие текущих расходов	86-2	20 (26)	10 620	Бухгалтерская справка

Выбытие основных средств: продажа

Пример.

Предприятие реализует объект основных средств с остаточной стоимостью 100 000 руб. Для определения рыночной стоимости воспользовались услугами независимого оценщика, стоимость оказанных услуг составила 17 700 руб., в том числе НДС — 2 700 руб. В том же месяце объект основных средств был реализован по оценочной стоимости — 177 000 руб., в том числе НДС 27 000 руб. Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли организация определяет методом начисления.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками:

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Отражены расходы по оплате услуг фирмы-оценщика (17 700 – 2 700)	97	60	15 000	Акт приемки- сдачи оказанных услуг
Отражена предъявленная фирмой сумма НДС	19	60	2 700	Счет-фактура
Принята к вычету предъявленная сумма НДС	68	19	2 700	Счет-фактура
Оплачены услуги фирмы-оценщика	60	51	17 700	Выписка банка по расчетному счету
Отражен операционный доход от реализации объекта основных средств	62	91-1	177 000	Накладная
Начислен НДС с дохода от реализации объекта основных средств	91-2	68	27 000	Счет-фактура
Списана остаточная стоимость реализованного объекта основных средств	91-2	01	100 000	Акт о приеме- передаче объекта основных средств
Списаны расходы по оплате услуг фирмы-оценщика	91-2	97	15 000	Бухгалтерская справка
Получены от покупателя денежные средства за реализованный объект основных средств	51	62	177 000	Выписка банка по расчетному счету

Продажа основных средств с оплатой неденежными средствами

Пример.

Две организации заключили договор мены, согласно которому одна организация передает объект основных средств (остаточная стоимость — 37 031 руб., первоначальная — 95 000 руб., начисленная амортизация — 57 969 руб., оставшийся срок использования 18 месяцев), другая организация передает товары. Цена сделки установлена в размере 30 680 руб., что соответствует рыночной стоимости.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками:

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Отражена выручка от реализации ОС	62	91-1	30 680	Договор мены, Накладная
Начислена сумма амортизации	02	01-2	57 969	Бухгалтерская справка
Отражена первоначальная стоимость выбываемого объекта ОС	01-2	01-1	95 000	Бухгалтерская справка
Списана остаточная стоимость ОС	91-2	01-2	37 031	Акт о приеме- передаче объекта основных средств
Начислен НДС с дохода от реализации ОС	91-2	68	4680	Счет-фактура
Приняты к учету товары, полученные по договору мены	41	60	26 000	Отгрузочные документы поставщика, Приходный ордер
Отражена сумма НДС по полученным товарам	19	60	4680	Счет-фактура
Отражено исполнение взаимных обязательств	60	62	30 680	Договор мены
Принят к вычету НДС по оприходованным товарам	68	19	4680	Счет-фактура
Отражен отложенный налоговый актив ((30 680 – 4 680 – 37 031) x 24%)	09	68	2647	Бухгалтерская справка-расчет
Ежемесячно в течение 18 мес.
Уменьшен отложенный налоговый актив (2 647 / 18)	68	09	147	Бухгалтерская справка-расчет

Передача основных средств безвозмездно

Пример.

Организация передает школе безвозмездно автомобиль и строительные материалы. Первоначальная стоимость автомобиля 120 000 руб., начисленная амортизация 40 000 руб., стоимость строительных материалов 100 000 руб.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими проводками:

Содержание операций	Дебет счета	Кредит счета	Сумма, руб.	Первичный документ
Безвозмездная передача объекта основных средств
Списывается стоимость выбывающего ОС	01-2	01-1	120 000	Акт о приеме- передаче объекта основных средств
Списывается амортизация ОС	02	01-2	40 000	Акт о приеме- передаче объекта основных средств
Списывается остаточная стоимость выбывающего ОС (120 000 – 40 000)	91-2	01-2	80 000	Бухгалтерская справка-расчет
Начислен НДС со стоимости выбывающего ОС (80 000 x 18%)	91-2	68-1	14 400	Счет-фактура
Определен финансовый результат от выбытия ОС	99	91-9	94 400	Бухгалтерская справка-расчет
Отражено постоянное налоговое обязательство (94 400 x 24%)	99	68-2	22 656	Бухгалтерская справка-расчет
Безвозмездная передача материалов
Списывается стоимость выбывающих ТМЦ	91-2	10	100 000	Накладная на отпуск материалов на сторону
Начислен НДС со стоимости выбывающих ТМЦ (100 000 x 18%)	91-2	68-1	18 000	Бухгалтерская справка-расчет
Определен финансовый результат от выбытия ТМЦ	99	91-9	118 000	Бухгалтерская справка-расчет
Отражено постоянное налоговое обязательство (118 000 x 24%)	99	68-2	28 320	Бухгалтерская справка-расчет