17.2. Організація формування інформації для потреб управління

Для досягнення мети управлінського обліку необхідно організувати надходження інформації від органів управління, із зовнішнього середовища, показників виробничого процесу, стратегічних планів, програм, алгоритмів, на основі яких приймаються управлінські рішення. Рішення орієнтуються на досягнення результату, при здійсненні всебічного контролю за виконанням усіх функцій управління. Облік фактичних даних (про витрати і результати діяльності, вартості активів і зобов'язань) використовується як інформаційна база для наступного аналізу і розробки поточних і перспективних планів.

Однією з важливих задач є організація ефективної діяльності колективу підприємства, узгодження його зусиль з урахуванням інтересів працівників і їхніх стимулювань. Завдяки проведенню контролю можливо забезпечити порівняння досягнутих результатів із запланованими. Виявлення значних розбіжностей має потребу в регулюванні, внесенні відповідних коригувань в організацію роботи в залежності від причин відхилень.

З метою оптимізації фінансових результатів діяльності підприємства організацію управлінського обліку варто розглядати як систему обліку, планування, контролю, аналізу даних про стан ресурсів підприємства, їх використання і результати господарської діяльності. На всі рівні управління повинна надходити інформація для оперативного прийняття ефективних управлінських рішень.

Виходячи з головної мети цього виду обліку - забезпечення всіх рівнів управління інформацією для оперативного прийняття рішень щодо оптимізації результатів діяльності, побудова системи управлінського обліку містить такі складові елементи як підсистеми обліку, планування, контролю, аналізу, об'єктами яких є стан і використання виробничих ресурсів і результати господарської діяльності підприємства.

На підприємствах України в даний час поширюється використання даних управлінського обліку для прийняття господарських рішень. Виконання функцій по веденню управлінського обліку на підприємстві може бути покладене на відділ бухгалтерського обліку, звітності і контролю, що фіксується в наказі про організацію бухгалтерського обліку й облікову політику й у посадових інструкціях. Крім облікових функцій, працівники бухгалтерської служби виконують роботу з планування, прогнозування, аналізу, контролю і підготовки управлінських рішень.

На великих підприємствах доцільне створення спеціального підрозділу, у функції якого входило би ведення управлінського обліку. Такий підрозділ може бути створено як у складі бухгалтерської служби, так і у виді окремого відділу (економічний чи плановий відділ) для здійснення аналізу і планування показників діяльності підприємства. Функції фахівців такого підрозділу повинні виконуватися відповідно до розроблених посадових інструкцій.

Крім того, підприємство самостійно визначає порядок і доцільність збору й обробки управлінської інформації. Управлінська інформація буде мати значення і корисність для підприємства тільки у випадку, коли витрати на її збір і обробку будуть меншими, ніж економічні вигоди від прийнятих і реалізованих управлінських рішень.

Управлінський облік на підприємстві варто побудувати за допомогою таких організаційних форм, правил роботи, що дозволять принести певні вигоди від прийнятих рішень.

Основними задачами управлінського обліку є задоволення потреб внутрішніх користувачів в інформації, необхідної для прийняття управлінських рішень. Інформаційна система підприємства, а, отже, і організація управлінського обліку залежать від організаційної структури управління підприємства, від особливостей його діяльності і технологічного процесу виробництва.

Для забезпечення ефективності управлінського обліку необхідно чітко визначити організаційну структуру підприємства, виділити в системі підприємства функціональні відділи, служби, цехи, ділянки; організувати інформаційну систему з прямим і зворотним зв'язком, що відповідає вимогам внутрішніх зв'язків між підрозділами, різними рівнями управління.

Організаційна структура управління підприємством показує підпорядкованість окремих його підрозділів, систему прийняття управлінських рішень, віддачу необхідних команд і розпоряджень і контроль за їх виконанням. Тому вона впливає на організацію збору інформації спеціальним персоналом.

У залежності від підпорядкованості і відповідальності виконавців існують два типи організаційної структури управління: централізований і децентралізований.

Централізована організаційна структура управління має ієрархічну побудову апарата управління, чітку і строгу систему підпорядкування й обмежує волю вибору дій нижчим рівням системи управління.

Децентралізована організаційна структура управління характеризується наявністю центрів відповідальності, керівники яких мають більше прав у виборі управлінських рішень і дій без згоди вищестоящої ланки системи управління. При цьому повноваження щодо прийняття визначених рішень розподілені між усіма рівнями управління.

Кожному з підрозділів встановлюється система показників, що характеризують ефективність їх роботи і за допомогою яких можна визначити реальний внесок кожного підрозділу у формування фінансового результату звітного періоду. Задача фахівця з управлінського обліку складається у визначенні структурних підрозділів (виробничих цехів), що спрацювали ефективно, і в представленні цієї інформації вищим рівням управління для прийняття рішень щодо стимулювання працівників підприємства.

Крім організаційної структури управління, на організацію управлінського обліку впливають особливості технологічного процесу виробництва, а саме:

- спосіб одержання продукції;

- технологія виробництва;

- особливості організації виробництва;

- тип виробничої системи;

- характер продукції.

За способом одержання продукції розрізняють підприємства, що добувають продукцію з надр землі (виробничий процес має короткий цикл, характеризується відносною відсутністю витрат на сировину і матеріали, однорідністю продукції), і підприємства, що переробляють уже добуті чи виготовлені продукти.

За технологією виробничі процеси можуть бути перериваними (без істотних втрат і шкоди для продукції) чи безупинними (якщо незначна зупинка процесу впливає на кінцевий результат).

Крім того, побудова обліку виробничих витрат базується на підході, що представляє технологічний процес як сукупність операцій, що формують технологічну фазу, ділянку чи переділ. Визначення характеру операцій, їх кількісних і вартісних параметрів, правильне відображення даних у первинних документах дозволять групувати витрати, розраховувати їхню суму за видами продукції, місцями формування й іншими ознаками.

Якщо існує можливість визначити параметри і показники за окремими операціями виробничого циклу, то облік доцільно вести за операціями, фазами, ділянками, переділами. Це дозволить правильно сформувати собівартість продукції на кожній стадії технологічного процесу. Якщо такої можливості немає, у такому випадку облік варто будувати в цілому по виробництву.

Тип виробничої системи (дрібносерійне виробництво чи система масового виробництва) також впливає на побудову управлінського обліку. Наприклад, при умовах дрібносерійної системи виробництва доцільно ведення обліку витрат позамовним методом.

Характер продукції визначається за такими ознаками: форма, ступінь готовності, конструкторська і технологічна складність.

За ступенем готовності продукція може бути готової, напівфабрикатом і, незавершеною; за конструкторською і технологічною складністю продукцію розділяють на просту і складну. Управлінський облік повинен забезпечити одержання інформації про її кількість, якість, вартість.

Організація управлінського обліку передбачає вибір визначених процедур з планування, нормування, обліку витрат виробництва, складання внутрішньої звітності, калькулювання собівартості продукції, здійснення економічного аналізу і контролю. Метою здійснення цих процедур є повне використання виробничих факторів і ощадливе ведення господарства. Застосування системи управлінського обліку впливає на удосконалювання всього процесу управління підприємством, створює можливості для його оптимізації. Основні етапи прийняття управлінських рішень наведені на рис. 17.1.

Сьогодні на підприємствах використовуються такі підходи до побудови аналітичних рахунків управлінського обліку:

- облік за видами продукції;

- облік за місцями виникнення витрат;

- облік за центрами відповідальності.

Одним з ознак групування виробничих витрат є вид продукції, що випускається. Кожен елемент витрат у момент його формування повинен мати ознаки відносин до конкретного продукту. Проте не всі витрати можна зв'язати з конкретним видом виробу. Тому усі витрати варто розподіляти на прямі витрати, які можна віднести до визначеного виду продукції, і непрямі витрати, що неможливо зв'язати з виробництвом конкретного виду продукції.

До місць виникнення витрат відносять структурні підрозділи, що є об'єктами планування, обліку і контролю витрат з метою управління ними. У розрізі цехів, відділів, ділянок формують витрати, визначають їх доцільність, розподіляють непрямі витрати. Детальний облік можна вести в розрізі елементів витрат і статей калькуляції, а також за конкретними підрозділами - центрам виникнення витрат.

Центри виникнення витрат - це відділені структурні підрозділи підприємства, за якими можна організувати нормування, планування й облік витрат на виробництво з метою спостереження, контролю і управління витратами. Відокремлення робочих місць, фаз технологій, переділів дає можливість відповідно до них будувати облік процесу виробництва. Такі відособлені самостійні технологічні ділянки і є центрами виникнення витрат.

У межах центрів виникнення витрат доцільно здійснювати облік витрат за елементами.

На підприємствах центри виникнення витрат являють собою окремі об’єкти аналітичного обліку. Порядок узагальнення витрат здійснюється відповідно до підпорядкованості в організаційній структурі управління.

Якщо центр виникнення витрат - це місце, де вони фактично утворилися, то центром відповідальності називають місце, де виникають правові відносини між учасниками господарських процесів.

Кожне робоче місце можна розглядати як центр витрат, але така деталізація для цілей обліку не є доцільною. Тому за такими об'єктами, як бригадир, майстер, начальник ділянки, начальник цеху, начальник служби й адміністрація підприємства в цілому, бухгалтерський облік не організується і не ведеться.

На кожному рівні доцільно передбачити складання звітів про відхилення фактичних показників діяльності від нормативних (планових). Система обліку, що базується на формуванні такої інформації зі структурних підрозділів підприємства, називається обліком за центрами відповідальності. Такими центрами можуть бути цех, бригада, ділянка і т.п.

За центрами відповідальності здійснюється таке групування витрат, що дозволяє зіставити в одному обліковому процесі місця виникнення витрат (виробництво, цех, ділянку, бригаду) з відповідальністю менеджерів, що їх очолюють.

Метою організації обліку за центрами відповідальності є узагальнення даних про витрати за кожним центром для того, щоб відхилення показників від заданого рівня за цим центром можна було віднести на конкретну особу.

У центрах відповідальності витрачається сировина, матеріали, напівфабрикати, виконується задана йому робота і випускається продукція, що йде до наступного центру відповідальності чи реалізується на сторону. Таким чином, діяльність кожного центра може бути оцінена з погляду ефективності.

Наприклад, як центр відповідальності виступає ділянка цеху. Начальник ділянки несе відповідальність за витрати тільки своєї ділянки, начальник цеху - за витрати всього цеху, начальник виробничої служби - за витрати всього основного виробництва.

За характером відповідальності керівників підрозділів можна виділити такі види центрів відповідальності: центри витрат, центри доходів, центри рентабельності, центри інвестицій і ін.

Документальним забезпеченням управлінського обліку на підприємстві є первинні документи, що фіксують факти його господарського життя. Наприклад, надходження сировини і матеріалів на підприємство відбувається на підставі укладених з постачальниками договорів, супровідних документів, прибуткових актів. Як регістри аналітичного обліку застосовуються картки складського обліку, що ведуться в кількісному чи кількісно-сумовому вираженні. Витрачання матеріалів здійснюється на підставі лімітно-заборних карток, накладних і інших документів. Інформація, що наведена в облікових регістрах (накопичувальних, групувальних відомостях, журналах-ордерах і ін.) також використовується для цілей управлінського обліку.

Важливим етапом організації обліку є калькулювання собівартості готової продукції. Результат роботи цеху необхідно розраховувати як за загальними витратами на виробництво окремих деталей, так і за фактичною собівартістю виготовленої продукції підприємства. Дані про фактичну собівартість випуску цеха накопичуються в зведеній відомості фактичної собівартості витрат на випуск усієї продукції.

Управлінський облік може бути організований по-різному. У міжнародній практиці застосовують два основних підходи до структури плану рахунків:

1) виділення двох автономних систем рахунків відповідно до цілей фінансового й управлінського обліку з окремим відображенням операцій управлінського обліку на рахунках синтетичного обліку;

2) інтегрований принцип, при якому рахунки управлінського обліку кореспондуються з рахунками фінансового обліку в межах єдиної системи рахунків, тобто без спеціального відображення операцій управлінського обліку.

При розробці в Україні Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 р. № 291, застосований інтегрований принцип відображення операцій на рахунках бухгалтерського обліку. План рахунків побудований з урахуванням відображення операцій управлінського обліку в загальній системі записів бухгалтерського обліку без відокремлення кореспонденцій рахунків для цих операцій. При цьому операції управлінського обліку відображаються на відповідних бухгалтерських рахунках (90 "Собівартість реалізації", 91 "Загальновиробничі витрати", 92 "Адміністративні витрати" і ін.). Ці бухгалтерські рахунки є одночасно і рахунками управлінського обліку.

При застосуванні такого варіанта допускається умовність поділу бухгалтерського обліку на фінансовий і управлінський. Розмежування між ними значною мірою відбувається на рівні аналітичного обліку.

Організація і ведення аналітичного обліку не мають ніяких обмежень у застосуванні прийомів і методів управлінського обліку в частині обліку витрат, калькулювання собівартості.

Аналітичний облік варто організувати відповідно до галузевих методичних рекомендацій із планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг). Але необхідно враховувати, що навіть у межах однієї галуззі кожне підприємство має істотні особливості в технології й організації виробництва, що повинні знайти відображення в управлінському обліку.

При організації управлінського обліку можна використовувати метод подвійного запису цілком чи частково, а можна його не використовувати. Визначення й оцінка доходів, витрат, активів без використання системи спеціальних рахунків можна вести за допомогою статистичних методів накопичення, вибірки, порівняння й ін.

У сучасних умовах організація управлінського обліку базується на застосуванні комп'ютерної техніки і спеціального програмного забезпечення, що дасть можливість здійснювати швидкий збір і обробку інформації, дозволить оперативно вирішувати поставлені задачі.

Отже, організацію управлінського обліку на підприємстві в загальному виді можна представити на рис. 17.2.