1.2. Формы отчетности организаций. Пояснительная записка к бухгалтерской отчетности

Бухгалтерский баланс представляет собой систематизированный отчёт предприятия, где в сжатой форме показано наличие источников финансирования, которыми располагает предприятие и сумма средств образованных за счёт этих источников⁵. В балансе отражаются результаты хозяйственной деятельности за отчётный период и показываются взаимоотношения предприятия с персоналом, государством, банками, поставщиками, покупателями продукции, учредителями. Синтетические данные баланса детализируются в отчетах, прилагаемых к балансу. Составлению годового баланса предшествует инвентаризация основных средств, ТМЦ, расчётов и денежных средств. Перед составлением баланса закрываются распределительные и операционные счета, выполняются расчёты и операции, обеспечивающие полноту и реальность баланса.

Следовательно, баланс и вся система счетов бухгалтерского учёта, связанная с балансом единством методики учёта и построения отчётности, позволяет:

• определить динамику хозяйственного развития организации;

• оценить выполнение плана по показателям эффективности производства, поскольку в приложениях к балансу приводится ряд плановых показателей, необходимых для оценки эффективности использования средств;

• выявить финансовое состояние предприятия на дату составления баланса;

• вскрыть рациональность использования трудовых, материальных и финансовых ресурсов, которыми располагает организация;

• проверить законность распределения прибыли, соблюдение требований налоговой, финансовой, расчётной и кредитной дисциплины.

Основное назначение отчета о прибылях и убытках (ф.№2) заключается в характеристике финансовых результатов деятельности организации за отчетный период.

Отчет состоит из четырех граф: наименование показателя, код, за отчетный период и за аналогичный период предшествующего года. Этот отчёт содержит ряд конкретных показателей.

Все доходы и расходы в форме №2 сгруппированы в порядке, предусмотренном Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утвержденным приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. №32н, и Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденным приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. №33н.

В соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 форма №2 включает в себя следующие виды доходов и расходов:

I. Доходы и расходы по обычным видам деятельности (строки 010-050);

П. Операционные доходы и расходы (строки 060-100);

III. Внереализационные доходы и расходы (строки 120-160);

IV. Чрезвычайные доходы и расходы (строки 170-180).

Вначале отражаются доходы, полученные от обычных видов деятельности организации. Согласно п.5 ПБУ 9/99, доходами от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции и товаров, а также поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.

Согласно Положению по бухгалтерскому учёту «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98) организация при организации бухгалтерского учёта исходит из допущения временной определённости фактов хозяйственной деятельности, т.е. соблюдается принцип начисления, которой предусматривается, что факты хозяйственной деятельности относятся к тому отчётному периоду (и, следовательно, отражаются в бухгалтерском учёте), в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Таким образом, продукция, товары, работы, услуги признаются реализованными в момент перехода права собственности на них от продавца к покупателю независимо от факта оплаты. Исходя из этого, выручку от продажи показывают при наличии:

момента оплаты, т.е. на дату зачисления платежа от покупателя (заказчика) на расчетные счета или в кассу;

момента отгрузки, т.е. на дату отгрузки и предъявления покупателем расчетных документов.

В форме №2 расшифровываются наиболее значительные виды внереализационных доходов и расходов⁶:

• суммы штрафов, пеней и неустоек за нарушение хозяйственных договоров, полученные или уплаченные организацией;

• прибыль (убыток) прошлых лет, выявленная в 2004 году;

• убытков, причиненных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательств, которые получает или, наоборот, возмещает организация;

• курсовые разницы, возникающие при переоценке активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте;

• суммы уценки материально-производственных запасов (кроме оборудования к установке);

• суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности.

В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчёту о прибылях и убытках раскрываются сведения, относящиеся к учётной политике организации, обеспечивая пользователей дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчёт о прибылях и убытках, но которые необходимы им для реальной оценки финансового положения организации, финансовых результатов её деятельности и изменений её финансового состояния. Все существенные отступления в деятельности организации и их влияния на результаты этой деятельности должны быть раскрыты в пояснениях к отчётности.

Пояснения представляют собой отдельные формы бухгалтерской отчётности (отчёт об изменениях капитала ф. № 3 отчёт о движении денежных средств ф. №4, и др.) и пояснительную записку.

Отчёт об изменениях капитала по Ф.№3 заполняется на основании Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом МФ РФ от 28 июня 2000 г. №60н. Согласно этому документу, в форме №3 отражаются данные о движении собственного капитала, к которому, в частности, относятся:

• уставный (складочный) капитал организации;

• добавочный капитал;

• резервный капитал;

• фонды организации, образуемые в соответствии с учредительными документами и принятой учетной политикой;

• средства целевого финансирования.

Отчёт об изменениях капитала состоит из четырех групп показателей: капитал, резервы предстоящих расходов, оценочные резервы, изменение капитала. Первые три группы показателей представляются в виде таблиц, имеющих шесть граф: наименование, код, остаток на начало отчётного года, поступило, израсходовано, остаток на конец отчётного года.

Четвёртая группа показателей характеризует причины, обусловившие увеличение уставного, добавочного и резервного капиталов (за счет дополнительного выпуска акций, переоценки имущества и др.), а также его уменьшения (за счет уменьшения номинала, количества акций, реорганизация предприятия и др.).

Отчёт об изменениях капитала содержит следующие показатели за отчётный и предшествующий год.

1. Величина капитала на начало периода.

2. Увеличение капитала - всего, в том числе за счет:

   • дополнительного выпуска акций;

   • переоценки имущества;

   • прироста имущества;

   • реорганизации юридического лица (слияние, присоединение);

   • доходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и отчетности относятся непосредственно на увеличение капитала.

3. Уменьшение капитала - всего, в том числе за счёт:

   • уменьшения номинала акций;

   • уменьшения количества акций;

   • реорганизации юридического лица (разделение, выделение);

   • расходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и отчетности относятся непосредственно в уменьшение капитала.

4. Величина капитала на конец отчетного периода.

Одним из условий финансового благополучия организации является приток денежных средств. Значительная величина денежных средств говорит о том, что реально организация терпит убытки, связанные с инфляцией и обесцениванием денег, а также с упущенной возможностью их выгодного использования.

Назначение отчёта о движении денежных средств ф.№4 - это обеспечение пользователей финансовой отчётности информацией о поступлении и выплате денежных средств организации за определённый период⁷. Он позволит оценить платёжеспособность организации, его возможность выплачивать кредиты, займы дивиденды, заработную плату и другие платежи, его потребность в дополнительном финансировании, связывать показатель чистой прибыли с поступлениями и выплатами денежных средств и, наконец, выяснить, откуда деньги потупили и куда они направлены.

В форме №4 «Отчет о движении денежных средств» отражаются данные о движении денежных средств организации, учитываемых на счетах:

• 50 «Касса»;

• 51 «Расчетный счет»;

• 52 «Валютные счета»;

• 55 «Специальные счета в банках».

При составлении «Отчета о движении денежных средств» ф. №4 используется информация о денежных средствах со счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках».

В случае наличия (движения) денежных средств в иностранной валюте по каждому ее виду, а затем данные каждого расчета, составленного в иностранной валюте, пересчитываются по курсу ЦБ РФ на дату составления бухгалтерской отчетности. Полученные данные по отдельным расчетам суммируются при заполнении соответствующих строк формы.

Отчет о движении денежных средств состоит из следующих показателей: остаток денежных средств на начало отчетного периода; поступило денежных средств - всего; куда направлены денежные средства; остаток денежных средств на конец периода.

В отчете отражается движение денежных средств в целом по организации и по видам деятельности: текущей, инвестиционной и финансовой.

Под текущей деятельностью понимается деятельность организации, направленная на получение (или недополучение) прибыли.

Инвестиционная деятельность организации связана с капитальными вложениями в связи с приобретением земельных участков и объектов природопользования, зданий, машин и оборудования, нематериальных активов и других внеоборотных активов, а также их продажей; с осуществлением долгосрочных финансовых вложений в другие организации, выпуском облигаций и других ценных бумаг долгосрочного характера.

Финансовая деятельность организации направлена на осуществление краткосрочных финансовых вложений, выпуск облигаций и иных ценных бумаг краткосрочного характера.

В положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности закрепляется принцип раздельного учета текущих затрат на:

• производство продукции, выполнение работ и оказание услуг;

• капитальные вложения;

• финансовые вложения.

Такой подход соответствует современной модели формирования финансовых результатов и правилам учета потоков денежных средств.

Организация предоставляет форму №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» по образцу, утвержденному приказом Минфина России от 13 января 2000 г. №4н «О формах бухгалтерской отчетности организации». Эта форма содержит показатели, которые расшифровывают данные бухгалтерского баланса.

Пояснительная записка к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках в обязательном порядке включается в состав отчёта. Это структурная часть годового бухгалтерского отчета, составленная экономическими подразделениями, которая дополняет содержание приведенных в нём форм с целью предоставления более полной объективной информации о финансово-хозяйственной деятельности организации за отчетный год и на перспективу. Исключение предусмотрено для субъектов малого предпринимательства - они имеют право пояснительную записку не представлять. В пояснительной записке необходимо привести дополнительные данные, характеризующие финансовое положение организации и не нашедшие отражения в установленных формах бухгалтерской отчетности. В соответствии с Методическими рекомендациями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденными приказом МФ РФ от 28 июня 2000 г. №60н, в записке в частности указываются данные⁸:

• о количестве акций, выпущенных акционерным обществом;

• о номинальной стоимости акций дочерних и зависимых обществ, находящихся в собственности организации;

• об объемах продаж продукции, товаров, работ, услуг по видам деятельности и географическим рынкам сбыта;

• о чрезвычайных фактах хозяйственной деятельности и их последствиях;

• о сумме прибыли, приходящейся на одну акцию организации. Пояснительная записка также должна раскрывать следующие дополнительные данные:

• информацию о составе прочих внереализационных доходов и расходов;

• расшифровку строк формы №1 «Бухгалтерский баланс» и формы №2 «Отчет о прибылях и убытках», по которым отражаются прочие активы и пассивы, кредиторы и дебиторы, а также отдельные виды прибылей и убытков, если они являются существенными;

• краткую характеристику деятельности организации (виды текущей, инвестиционной и финансовой деятельности);

• данные о доходах, расходах и обязательствах, выявленных после составления годовой отчетности, но до ее предоставления и существенно влияющих на оценку имущественного и финансового положения организации (события после отчетной даты);

• причины изменений вступительного баланса на начало года;

• положения учетной политики, отличные от положений учетной политики предыдущего года.

• изменения в учетной политике, существенно влияющие на бухгалтерскую отчетность отчётного года, а также причины этих изменений и оценка их последствий в стоимостном выражении должны быть отражены обособленно.

В пояснительной записке могут приводиться показатели оценки удовлетворительности структуры баланса (текущей ликвидности, обеспеченности собственными средствами и способности восстановления (утраты) платежеспособности). Кроме того, в записке может быть приведена оценка деловой активности организации:

• широта рынков сбыта продукции, включая поставки товаров (продукции) на экспорт;

• степень выполнения плановых показателей, обеспечение заданных темпов их роста;

• уровень эффективности использования ресурсов. В пояснительную записку могут включаться данные о динамике важнейших экономических и финансовых показателей работы организации, описания будущих капиталовложений и природоохранных мероприятий, а также другая информация, интересная возможным пользователям отчетности.

Необходимо отметить, что акционерные общества в пояснительной записке приводят фамилии и должности членов совета директоров (наблюдательного совета), членов исполнительного органа, а также общую сумму вознаграждения, выплаченного им в отчетном году. При этом отдельно указываются все виды выплаченного вознаграждения (оплата труда, премии, дивиденды и т.д.).

Все данные приводятся в пояснительной записке в виде отдельных разделов. В пояснительной записке приводится:

• информация о данных, которые не нашли отражения в годовой бухгалтерской отчётности (например, сведения об объёмах продажи продукции, товаров, работ, услуг по видам деятельности и географическим рынкам сбыта и др.)

• расшифровка прочих активов и пассивов, кредиторов и дебиторов, иных обязательств, отдельных видов прибылей и убытков в случае их существенности в общей сумме итогов; существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных составляет пять и более процентов. Это правило применяется и при раскрытии других показателей бухгалтерской отчетности;

• краткая характеристика деятельности организации, для чего сопоставляются данные за отчетный и предшествующие ему годы (виды текущей, инвестиционной и финансовой деятельности), а также решения по итогам рассмотрения годовой отчетности и распределения прибыли, остающейся в распоряжении организации, т.е. финансовую информацию, полезную для получения более полной и объективной картины об имущественном и финансовом состоянии организации;

• основные показатели деятельности и факторы, повлиявшие в отчетном году на хозяйственные и финансовые результаты организации. Они могут быть исчислены в динамике. Показатели финансово-хозяйственной деятельности условно можно разделить на три группы:

  • характеристика основных средств (доля активной части основных средств, коэффициента износа, обновления и выбытия);

  • показатели оценки финансовых результатов финансового состояния (чистая прибыль, рентабельность основной деятельности, рентабельность основного капитала, доля собственных средств организации, коэффициенты текущей, быстрой и абсолютной ликвидности);

  • показатели оценки деловой активности (выручка от продажи, прибыль отчетного года, производительность труда, фондоотдача, оборачиваемость в расчетах - дни, оборачиваемость производственных запасов - дни и оборачиваемость собственного капитала);

• наличие на начало и конец отчетного периода, и движение в течение отчётного периода отдельных видов нематериальных активов;

• данные о доходах, расходах и обязательных, выявленных после даты составления годовой бухгалтерской отчётности до её представления и существенно влияющих на оценку имущественного и финансового положения организации, включая принятие решения о распределении прибыли;

• данные о применяемых элементах учётной политики и об изменениях учётной политики на следующий отчётный год (те из них, которые существенно влияют на оценку и принятие решений пользователей бухгалтерской отчетности в отчётном году);

• данные о причитающихся налоговых платежах в бюджет. Сведения о налоговых платежах должны быть произведены в разрезе основных видов налогов (налог на прибыль, НДС и др.) с отражением сумм отклонений;

• данные о проводимых мероприятиях в области охраны окружающей среды, влияния этих мероприятий на уровень капиталовложений организации и прибыли в отчетном году и характеристику финансовых последствий для будущих периодов;

• сведения о размере чистых активов организации, их отношении к уставному капиталу, к сумме уставного, добавочного и резервного капитала на начало и конец года; о дочерних и зависимых обществах (их полное наименование, место нахождения, вид деятельности, по зависимым обществам необходимо представить информацию о степени участия и суммах вклада);

• о составе затрат на производство (расходах на продажу);

• о любых выданных и полученных обеспечений, обязательств и платежей организации;

• о прекращенных операциях;

• об аффилированных лицах, каковыми признаются физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических лиц и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность;

• о государственной помощи;

• о прибыли, приходящейся на одну акцию.

Акционерное общество в пояснительной записке приводит сведения о количестве акций, выпущенных и полностью оплаченных или неоплаченных, или частично оплаченных; номинальной стоимости акций, находящихся в собственности акционерного общества, его дочерних и зависимых обществах⁹. Особое место в пояснительной записке должно быть отведено прогнозированию результатов хозяйственной деятельности организации (особенно финансового состояния) на краткосрочную и долгосрочную перспективу. При необходимости в интересах внутренних и внешних пользователей в пояснительной записке возможно отражение или сокращение той или иной информации.