Список рекомендуемой литературы Основная литература

1. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности: учеб. / Л. Т. Гиляровская [и др.]. – М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2008. – 360 с.

2. Савицкая Г. В. Экономический анализ: Учеб. / Г. В. Савицкая. – 13 – е изд., испр. – М.: Новое знание, 2007. – 698 с.

3. Дроздов В. В., Дроздова Н. В. Экономический анализ: Практикум. – СПб.: Питер, 2006. – 240 с.

4. Басовский Л. Е., Басовская Е. Н. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности: Учеб. Пособие. – М.: ИНФРА – М, 2004. – 366 с.

5. Барнгольц С. Б., Мельник М. В. Методология экономического анализа деятельности хозяйствующего субъекта. – М.: Финансы и статистика, 2005. – 240 с.

6. Гиляровская Л. Т., Лысень Д. В, Ендоковский Д. А. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности. – М.: ТК Велби, 2006. – 528 с.

7. Любушин Н. П. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2005. – 448 с.

8. Экономический анализ: ситуации, тесты, примеры, задачи, выбор оптимальных решений, финансовое прогнозирование: Учеб. Пособие / Под ред. М. И. Баканова, А. Д. Шеремета. – М.: Финансы и статистка, 2004. – 656 с.

Дополнительная литература

1. Пивоваров К. В. Финансово-экономический анализ хозяйственной деятельности коммерческого организаций. – М.: Издательский дом Дашков и К, 2005. – 119 с.

2. Титов В. И. Анализ и диагностика финансово- хозяйственной деятельности предприятия. – М.: Издательский дом Дашков и К, 2005. – 349 с.

3. Бердникова Т. Б. Анализ и диагностика финансово-хозяйственной деятельности. – М.: ИНФРА – М, 2005. – 214 с.

4. Соловьева О. В. Управленческий анализ в отраслях: учебное пособие. -= М.: Экономистъ, 2006. – 283 с.

5. Гинзбург А. И. Экономический анализ. – СПб.: Питер, 2003. – 176 с.

6. Налетова И. А. Анализ финансово-хозяйственной деятельности: Учебное пособие. – М.: ФОРУМ – М, 2006 – 128 с.

7. Просветов Г. И. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: Задачи и решения: Учебно-методическое пособие. 3 – е изд. – М.: Издательство РДЛ, 2006. – 192 с.

8. Журнал «Экономический анализ: теория и практика».

Тема: Анализ себестоимости продукции (работ, услуг)

1. Источники информации и объекты анализа

2. Анализ общей суммы затрат на производство продукции

3. Анализ затрат на рубль продукции

4. Анализ себестоимости отдельных видов продукции

5. Анализ издержек по центрам ответственности

6. Методика определения резервов снижения себестоимости

7. Управление себестоимостью на основе выбора оптимального управленческого решения

Основные термины и понятия: полная себестоимость, элементы затрат, затраты на рубль продукции, себестоимость единицы изделия, статьи затрат, калькуляция, постоянные затраты, переменные затраты.

1. Информационной базой для анализа себестоимости продукции является данные статистической отчетности, «Отчет о затратах на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятия (организации)», плановые и отчетные калькуляции себестоимости продукции, данные синтетического и аналитического учета затрат по основным и вспомогательным производствам и т.д.

Объектами анализа себестоимости продукции выступают следующие показатели:

1. полная себестоимость продукции в целом и по элементам затрат;

2. затраты на рубль продукции;

3. себестоимость отдельных изделий;

4. отдельные статьи затрат.

2. Анализ себестоимости продукции обычно начинают с изучения полной себестоимости продукции в целом и по основным элементам затрат:

Таблица. Затраты на производство продукции

Элементы затрат	Сумма, тыс. руб.			Структура затрат, %
	план	факт	+, -	план	факт	+,-
Оплата труда	9830	11900	+2070	15,1	14,6	-0,5
Отчисления от фонда заработной платы (ЕСН)	3440	4165	+725	5,3	5,1	-0,2
Материальные затраты	35000	45600	+10600	53,8	55,9	+2,1
В том числе: сырье и материалы	25200	31500	+6300	38,8	38,6	-0,2
топливо	5600	7524	+1924	8,6	9,2	+0,6
электроэнергия и т.д.	4200	6576	+2376	6,4	8,1	+1,7
Амортизация	5600	7500	+1900	8,6	9,2	+0,6
Прочие затраты	11130	12345	+1215	17,2	15,2	-2,0
Полная себестоимость	65000	81150	+16510	100,0	100,0	-
В том числе: переменные затраты	45500	55328	+9828	70,0	68,0	-2,0
постоянные затраты	19500	26182	+6682	30,0	32,0	+2,0

Общая сумма затрат на производство продукции может измениться из-за:

1. Объема производства продукции и ее структуры;

2. Уровня переменных затрат на единицу продукции;

3. Суммы постоянных расходов.

При изменении объема производства продукции возрастают только переменные затраты (сдельная зарплата производственных рабочих, прямые материальные затраты, услуги), постоянные затраты (амортизация, арендная плата, повременная зарплата рабочих и административно- управленческого персонала) остаются неизменными в краткосрочном периоде (при условии сохранения прежней производственной мощности предприятия).

Факторная модель общей суммы затрат имеет вид:

З_ОБЩ = Σ (VΒΠ_i*b_i)+A=Σ(VΒΠ_oбщ*У_Дi*b_i)+A,

где З_ОБЩ - общая сума затрат на производство продукции; А – абсолютная сумма постоянных расходов на весь выпуск продукции; b – уровень переменных расходов на единицу продукции (услуг); VΒΠ – объем производства продукции (услуг).

В свою очередь, себестоимость продукции зависит от уровня ресурсоемкости производства (трудоемкости, материалоемкости, фондоемкости, энергоемкости) и изменения цен на потребленные ресурсы в связи с инфляцией. В целях более объективной оценки деятельности предприятий и более полного выявления резервов при анализе себестоимости продукции необходимо учитывать влияние внешнего инфляционного фактора. Для этого фактическое количество потребленных ресурсов на производство продукции нужно умножить на изменение среднего уровня цены по каждому виду ресурсов на результаты сложить:

∆Зц=∑(∆Цi*Рiф) ∆Зобщ=∆Зр+Зц.

В процессе анализа необходимо оценить также изменения в структуре по элементам затрат. Если доля заработной платы уменьшается а доля амортизации увеличивается, это свидетельствует о повышении технического уровня предприятия, росте производительности труда. Удельный вес заработной платы сокращается и в том случае если увеличивается доля комплектующих деталей, что свидетельствует о повышении уровня кооперации и специализации предприятия.

3. Затраты на рубль произведенной продукции – очень важный обобщающий показатель, характеризующий уровень себестоимости продукции в целом по предприятию. Во-первых, он универсал: может рассчитываться в любой отрасли производства и, во-вторых, наглядно показывает прямую связь между себестоимостью и прибылью. Исчисляется данный показатель отношением общей суммы затрат на производство и реализацию продукции (Зобщ) к стоимости произведенной продукции в действующих ценах. При его уровне ниже единицы производство продукции является рентабельным, при уровне выше единицы – убыточным.

В процессе анализа следует изучить также динамику затрат на рубль продукции и провести межхозяйственные сравнения по этому показателю.

После этого нужно проанализировать выполнение плана по уровню данного показателя и установить факторы его изменения. Для этого используется следующая факторная модель: .

После этого можно установить влияние исследуемых факторов на изменение суммы прибыли. Для этого необходимо абсолютные приросты затрат на рубль продукции за счет каждого фактора умножить на фактический объем реализации продукции, выраженный в плановых ценах:

∆Π_хi=∆УЗ_хi*Σ(VРΠ_iф*Ц_iпл).

4. Для более глубокого изучения причин себестоимости анализируют отчетные калькуляции по отдельным изделиям, сравнивают фактический уровень затрат на единицу продукции с плановым и данными прошлых лет в целом и по статьям затрат.

Влияние факторов первого порядка на изменение уровня себестоимости единицы продукции изучают с помощью факторной модели:

где С_i – себестоимость единицы i-го вида продукции; А_i – сумма постоянных затрат, отнесенная на i-й вид продукции; b_i – сумма переменных затрат на единицу i-го вида продукции; VΒΠ_i – объем выпуска i –го вида продукции в физических единицах.

Затем более детально изучают себестоимость по продукции по каждой статье затрат, для чего фактические данные сравнивают с плановыми или данными за прошлые периоды:

Анализ себестоимости изделия А по статьям затрат.

Статья затрат	Затраты на изделие, руб.			Структура затрат, %
	план	факт	+,-	план	факт	+,-
Сырье и основные материалы	1700	2115	+415	42,5	44,06	+1,56
Топливо и энергия	300	280	+80	7,5	7,92	+0,42
Заработная плата производ. раб.	560	675	+115	14,0	14,06	+0,16
Отчисл. на соц. и мед.страхование	200	240	+40	5,0	5,0	-
Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования	420	450	+30	10,5	9,38	-1,12
Общепроизводственные расходы	300	345	+45	7,5	7,19	-0,31
Общехозяйственные расходы	240	250	+10	6,0	5,21	-0,79
Потери от брака	-	25	+25	-	0,52	+0,52
Прочие производственные расходы	160	176	+16	4,0	3,66	-0,34
Коммерческие расходы	120	144	+24	3,0	3,0	-
Итого	4000	4800	+800	100	100	-
В том числе переменные	2800	3260	+460	70,0	67,9	-2,1

Приведенные данные показывают, что перерасход затрат произошел по всем статьям и в особенности по материальным затратам и заработной плате производственных рабочих.

Аналогичные расчеты делаются по каждому виду продукции. Выявленные отклонения по статьям затрат являются объектом факторного анализа. В результате постатейного анализа себестоимости продукции должны быть определены внутренние и внешние, объективные и субъективные факторы изменения её уровня. Это необходимо для квалифицированного управления процессом формирования затрат и поиска резервов их сокращения.

5. Главная цель анализа затрат по центрам ответственности – выявление резервов роста прибыли за счет повышения активности менеджеров на всех уровнях.

С этой целью функции каждого руководителя на всех уровнях строго регламентируются и соответствующим образом формируются и отражаются затраты в планах и отчетах предприятия. Эта система предполагает составление смет по центрам ответственности и ежемесячных отчетов об исполнении сметы. В отчетах должны отражаться контролируемые затраты, расходы по смете на фактический выпуск, отклонения от сметы и причины этих отклонений. На самом низком уровне отчет более детальный, на более высоком – менее детальный. Отчеты об исполнении сметы должны сопровождаться пояснительной запиской руководителя центра ответственности, в которой раскрываются причины отклонения от сметы по каждой статье затрат и принимаемые корректирующие меры.

В процессе анализа сопоставляются фактические затраты со сметой по каждому уровню ответственности и выявляются отклонения от плановых сумм только по тем видам затрат, которые контролируются на данном уровне (например, на уровне производственного подразделения – зарплата персоналу подразделения, расход материалов, энергии и другие расходы, подконтрольные данной службе).

На высшем уровне ответственности анализируются качественные результаты деятельности предприятия в целом.

Действия аналитика по анализу затрат по центрам ответственности сводятся к изучению причин отклонений фактических затрат от сметы, которые на протяжении года показываются нарастающей суммой, что позволяет контролировать эффективность принятых мер по устранению нежелательных отклонений.

6. Основными источниками снижения себестоимости продукции являются:

1) увеличение объема производства продукции за счет более полного использования производственной мощности предприятия;

2) сокращение затрат на ее производство за счет повышения уровня производительности труда, экономичного использования сырья, материалов, электроэнергии, топлива, сокращения непроизводительных отходов, брака и т. д.

Величина резерва снижения себестоимости единицы продукции может быть определена по формуле:

,

где С_возм и С_факт – возможный и фактический уровень себестоимости единицы продукции; З_ф – фактические затраты на производство продукции; Р↓З – резерв сокращения затрат; З_доп – дополнительные затраты, необходимые для освоения резервов увеличения производства продукции; VВП_факт, Р↑VВП – соответственно фактический объем и резерв увеличения выпуска продукции.

Резервы увеличения производства продукции выявляются в процессе выполнения производственной программы.

Резервы сокращения затрат устанавливаются по каждой статье расходов за счет конкретных инновационных мероприятий, которые будут способствовать экономии заработной платы, сырья, энергии и т. д.

Экономию затрат по оплате труда (Р↓ЗП) в результате проведения инновационных мероприятий можно рассчитать путем умножения разности между трудоемкости продукции до внедрения (ТЕ₀) и после внедрения (ТЕ₁) соответствующих мероприятий на планируемый уровень среднечасовой оплаты труда (ОТ) и на планируемый объем производства продукции: Р↓ЗП = (ТЕ₁- ТЕ₀)*ОТ_пл* VВП_пл.

Сумма экономии увеличится на процент отчислений от фонда заработной платы, включаемых в себестоимость продукции.

Резерв снижения материальных затрат (Р↓МЗ) на производство запланированного выпуска продукции за счет внедрения новых технологий и других мероприятий можно определить следующим образом: Р↓МЗ = (УР₁- УР₀)* VВП_пл *Ц_пл,

где УР₀, УР₁ – расход материальных ресурсов на единицу продукции соответственно до и после внедрения инновационных мероприятий; Ц_пл – плановые цены на материалы.

Резерв сокращения расходов на содержание основных средств за счет реализации, сдачи в долгосрочную аренду, консервации и списания ненужных, неиспользуемых объектов (Р↓ОПФ) определяется умножением первоначальной их стоимости на норму амортизации (НА): Р↓А=∑( Р↓ОПФ_i*НА_i).

Дополнительные затраты на освоение резервов увеличения производства продукции подсчитывается отдельно по каждому ее виду. Это в основном зарплата за дополнительный выпуск продукции, дополнительный расход сырья, энергии и прочих переменных расходов. Для установления их величины необходимо резерв увеличения выпуска продукции i-го вида умножить на фактический уровень удельных переменных затрат:

З_доп=Р↑VВП_i*b_iфакт.

7. Одним из направлений поиска резервов сокращения затрат на производство продукции и увеличения прибыли является выбор и замена оборудования. Допустим, для выполнения какой-либо операции предприятие может выбрать один из трех вариантов оборудования:

Варианты выбора оборудования

Вариант	Постоянные затраты, тыс. руб.	Переменные затраты на изделие, тыс. руб.	Общая сумма затрат
I	300	5	ЗI=300+5х
II	450	3	ЗII=450+3х
III	700	1	ЗIII=700+1х

Здесь возникает необходимость определить, при каком объеме производства выгоднее применять тот или иной вариант оборудования. Для этого нужно найти критический объем производства продукции, при котором затраты по двум вариантам оборудования будут одинаковыми.

Для нахождения критического объема производства для двух вариантов оборудования затраты по одному из них приравнивается к затратам по другим. Так, критическая точка для первого и второго варианта может быть найдена по уравнению:

300 +5х=450+3х; х =(450 – 300)/2 = 75 тыс. ед.

Аналогично определяется критическая точка объема производства для второго и третьего вариантов:

450+3х=700+1х; х=(700 – 450)/2 = 150 тыс. ед.

Следовательно, при годовом объеме производства до 75 тыс. ед. выгоднее использовать первый вариант оборудования, от 75 до 150 тыс. ед. – второй, свыше 150 тыс. ед. – более целесообразным является третий вариант.

Аналогичным образом можно сделать оптимальный выбор между собственным производством и приобретением комплектующих деталей, запасных частей и т. д.