2. Роль учетной политики в формировании показателей бухгалтерской отчетности

Учетная политика для целей бухгалтерского учета регулируется ПБУ 1/2008 и другими Положениями по бухгалтерскому учету.

Обязанность формирования учетной политики, определяющей порядок ведения налогового учета для составления налоговой отчетности, установлена Налоговым кодексом РФ. Необходимость принятия учетной политики в части налогообложения определяется тем, что налоговое законодательство предоставляет налогоплательщикам право выбора вариантов налогообложения по некоторым налогам (например, по налогу на прибыль).

Учетная политика в части формирования учетной информации для внутреннего пользования не регламентируется государственными нормативными документами, а устанавливается по желанию собственников, исходя из конкретных условий деятельности организации, обычаев делового хозяйственного оборота и финансовых возможностей.

Учетная политика утверждается приказом руководителя организации, поскольку именно на руководителя законодательно возлагается организация учетной системы. Однако процесс формирования учетной политики возлагается на главного бухгалтера или иное лицо, назначенное руководителем для осуществления функции ведения бухгалтерского учета.

Учетная политика с учетом внесенных в нее изменений должна быть принята и оформлена до начала событий, которые подлежат учету в определяемом ею порядке, то есть до начала финансового года или до первой отчетности вновь созданных организаций, но не позднее 90 дней от даты государственной регистрации организации.

Положения учетной политики распространяются на все структурные подразделения организации независимо от их организационно-правового статуса или места нахождения.

Приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. N 106н утверждено положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008 (ранее ПБУ 1/98) и обязательно к применению при формировании учетной политики начиная с 2009 года.

ПБУ 1/2008 расширило круг лиц, имеющих право формировать учетную политику. Это может быть не только главный бухгалтер, но и другое должностное лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета в организации (пункт 4 ПБУ 1/2008).

В соответствии с ПБУ 1/2008 компания может утверждать в учетной политике все формы первичных учетных документов, а не только те, по которым нет типовой формы. В соответствии с п.4. ст. 9 Федерального Закона 402-ФЗ формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

Таким образом, с 2013 года руководитель утверждает все формы первичных документов, независимо от того, являются они унифицированными или разработаны самостоятельно. Но при этом в первичном документе должны быть представлены обязательные реквизиты, перечисленные в Законе «О бухгалтерском учете».

Законом N 402-ФЗ впервые установлены обязательные реквизиты регистров бухгалтерского учета и требование об утверждении руководителем их форм.

Первичные документы и регистры бухгалтерского учета составляются:

- на бумажном носителе

- и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью.

При формировании учетной политики можно учитывать правила МСФО. В частности, организация может исходить из Международных стандартов финансовой отчетности, если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета (пункт 7 ПБУ 1/2008).

В соответствии с п. 10 ПБУ 1/2008 изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

- изменения законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

- разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета;

- существенного изменения условий хозяйствования (реорганизация изменением видов деятельности и т.п.)

Не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации.

Изменение учетной политики может производиться не только с начала отчетного года, если это обусловлено причиной такого изменения.

В ПБУ 1/2008 подробно изложен порядок корректировки бухгалтерской отчетности при внесении изменений в учетную политику. Если последствия изменений могут быть оценены, то корректируется входящий остаток по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Согласно ст. 6 Федерального закона 402-ФЗ при формировании учетной политики в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета выбирается способ ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными стандартами.

В случае, если в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета федеральными стандартами не установлен способ ведения бухгалтерского учета, такой способ самостоятельно разрабатывается исходя из требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами.

Следует учитывать, что по конкретным вопросам способы учета отдельных объектов в финансовом и налоговом учете могут не совпадать.

Порядок формирования учетной политики

Для достижения достоверности учета учетная политика должна обеспечивать выполнение требований полноты, своевременности, осмотрительности, приоритета содержания над формой, непротиворечивости и рациональности.

Формирование учетной политики по всем направлениям учета должно осуществляться в соответствии с назначением учетной информации применительно к конкретным условиям и отраслевым особенностям деятельности организации с учетом аналитического подхода к рассмотрению всех возможных вариантов исполнения учетных процедур.

При формировании учетной политики, а в последующем и в пояснительной записке к годовой финансовой отчетности, предполагается раскрыть ряд обстоятельств хозяйственной деятельности, а отсюда и организации учета.

Порядок организации учетных процедур можно классифицировать по признаку их назначения как организационный, технический и методический аспекты учетной политики.

Организационная составляющая учетной политики заключается в определении организационной формы управленческих служб, осуществляющих учетные процессы. В частности, руководитель организации должен установить: кто и в какой форме осуществляет финансовый, налоговый и управленческий учет, насколько интегрированы процедуры всех перечисленных направлений учета, а также в какой мере централизованы или децентрализованы учетные процедуры при наличии в организационной структуре организации обособленных подразделений.

Технический аспект учетной политики раскрывает приемы осуществления учетных процедур и заключается в обеспечении единообразия их осуществления в рамках организации. К числу технических приемов можно отнести такие аспекты учетной политики как:

- формы и способы ведения бухгалтерского учета,

- рабочий план счетов, документирование и организация документооборота,

- определение порядка проведения инвентаризаций,

- регламент материальной ответственности и расчетов с работниками по подотчетным суммам.

Методический аспект учетной политики предполагает выбор методов осуществления учетных процедур, способов измерения и оценки объектов учета, группировки информации на счетах или в регистрах учета. В частности, должны быть предусмотрены процедуры признания и принятия к учету соответствующих объектов, способы их измерения и оценки, формы расчетов.

Кроме того, учетная политика должна раскрывать порядок признания и оценки всех видов доходов и расходов организации для целей финансового и налогового учета, хотя данная информация может не совпадать по структуре, порядку признания и оценке не только в части разных, но и в рамках одного и того же направления учета.

В число обязательных вопросов, подлежащих раскрытию в рамках учетной политики, включаются:

- порядок принятия к учету, группировка установления сроков полезного использования и методов начисления амортизации основных средств и нематериальных активов в финансовом и налоговом учете;

- порядок учета заготовления и оценки товарно-материальных ценностей при их принятии к учету и списании;

- установление методов группировки и учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции;

- методы учета выпуска готовой продукции;

- методы учета и распределения косвенных расходов, в том числе общехозяйственных расходов и услуг вспомогательных производств и хозяйств;

- порядок образования и расходования средств целевого финансирования и целевых поступлений и другие.

Учетная политика может быть представлена двумя самостоятельными документами, а может состоять из двух разделов: 1-ый раздел «Учетная политика для целей бухгалтерского учета» и 2-ой раздел «Учетная политика для целей налогообложения».

Структурно каждый из разделов может включать или совмещать два подраздела: 1-ый подраздел «Организационно – технические способы ведения учета» и 2-ой – «Методические приемы и способы ведения учета».