3. Практичне застосування трансфертних цін: обліковий та податковий підходи

7 серпня 2013 року був опублікований Закон України «Про внесення змін до податкового кодексу України щодо трансфертного ціноутворення», прийнятий 7 липня 2013 року Верховною Радою України (далі – Закон). Вказаний нормативно-правовий акт набув чинності вже з 1 вересня 2013 року. В той же час, відповідно до пунктів 2 і 3 розділу ІІ Закону України, Кабінету Міністрів та Національному банку Укра­їни доручено забезпечити прийняття нормативно-правових актів, передба­чених зазначеним Законом.

Прийнятий Закон вводить понят­тя трансфертного ціноутворення та контрольованих операцій до Податкового кодексу України (далі – ПКУ). Найважливішими категоріями Закону є трансфертне ціноутворення, контро­льовані операції, пов’язані особи, а та­кож зіставні операції.

Відповідно до нововведень під транс­фертним ціноутворенням розуміється система визначення звичайної ціни то­варів та/або результатів робіт (послуг) в операціях, визнаних відповідно до стат­ті 39 ПКУ контрольованими. Податко­вий контроль за трансфертним ціно­утворенням передбачає коригування податкових зобов’язань платника по­датків до рівня податкових зобов’язань, розрахованих за умови відповідності комерційних та/або фінансових умов контрольованої операції комерційним та/або фінансовим умовам, які мали місце під час здійснення зіставних опе­рацій, передбачених цією статтею, сто­рони яких не є пов’язаними особами.

Так, контрольованими операціями будуть вважатися:

-  господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов’язаними особами – нерезидентами;

-  господарські операції з придбан­ня (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками подат­ків з пов’язаними особами – резиден­тами, які:

• задекларували від’ємне значення об’єкта оподаткування з податку на при­буток за попередній податковий (звіт­ний) рік;

• застосовують спеціальні режими оподаткування станом на початок по­даткового (звітного) року;

• сплачують податок на прибуток підприємств та/або податок на додану вартість за іншою ставкою, ніж базова (основна), що встановлена відповідно до цього Кодексу, станом на початок податкового (звітного) року;

• не були платниками податку на прибуток підприємств та/або подат­ку на додану вартість станом на поча­ток податкового (звітного) року;

- операції, однією зі сторін яких є нерезидент, зареєстрований у держа­ві (на території), в якій ставка подат­ку на прибуток (корпоративний пода­ток) на 5 і більше відсотків нижча, ніж в Україні, або який сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) за ставкою на 5 і більше відсотків нижчою, ніж в Україні.

Відповідно до нововведень під трансфертним ціноутворенням розуміється система визначення звичайної ціни товарів та/ або результатів робіт (послуг) в операціях, визнаних контрольованими відповідно до Податкового кодексу України.

При цьому вищеперелічені операції будуть визнаватися контрольованими за умови, що загальна сума здійснених операцій платника податків кожним контрагентом дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування ПДВ) за відповідний календарний рік.

Коло пов’язаних осіб, визначене новим Законом, достатньо широке:

а)  юридичні особи – у разі якщо одна з таких осіб безпосередньо та/або опосередковано (через пов’язаних осіб володіє корпоративними правами юридичної особи у розмірі 20 і більше відсотків;

б)  фізична та юридична особа – у разі якщо фізична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов’язаних осіб) володіє корпоратитивними правами іншої юридичної особи у розмірі 20 і більше відсотків;

в) юридичні особи – у разі якщо одна і та сама особа безпосередньо та/або опосередковано володіє корпоративними правами таких юридичних осіб і розмір частки корпоративних прав у кожній юридичній особі становить 20 і більше відсотків;

г)  юридична особа і особа, що має повноваження на призначення (обрання) одноособового виконавчого органу такої юридичної особи або на призначення (обрання) 50 і більше відсотків складу її колегіального виконавчого органу або наглядової ради;

ґ) юридичні особи, одноособові виконавчі органи яких призначені (обрані) за рішенням однієї й тієї самої особи (власника або уповноваженого ним органу);

д) юридичні особи, в яких 50 і більше відсотків складу колегіального виконавчого органу або наглядової ради призначено (обрано) за рішен­ням однієї й тієї самої особи (власника або уповноваженого ним органу);

е)  юридичні особи, в яких 50 і більше відсотків складу колегіального виконавчого органу та/або наглядової ради становлять одні й ті самі фізичні особи; є) юридична особа та фізична особа - у разі здійснення фізичною особою повноважень одноособового виконавчого органу такої юридичної особи;

ж) юридичні особи, в яких повноваження одноособового виконавчого органу здійснює одна й та сама особа;

з)  фізичні особи: чоловік (дружина), батьки (у тому числі усиновлювачі), діти (повнолітні, неповнолітні, у тому числі усиновлені), повнорідні та неповнорідні брати і сестри, опікун, піклувальник, дитина, над якою встановлено опіку чи піклування.

Для визначення обсягу отриманих доходів та/або понесених витрат під час здійснення контрольованої операції платники податків і центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну даткову і митну політику (далі – податковий орган), проводять зіставлення такої контрольованої операції з іншими операціями, сторони яких не є пов’язаними особами. Операції визна­ються зіставними, якщо вони здійсню­ються в однакових комерційних та/або фінансових умовах з контрольованою операцією. Такі умови можуть бути ви­знані зіставними лише у разі, якщо від­мінності між ними не мають істотного впливу на результати операції або мо­жуть бути усунені шляхом коригуван­ня умов та/або результатів зіставних чи контрольованих операцій.

Для контролю за трансфертним ціно­утворенням передбачено використання п’яти методів визначення ціни у контр­ольованих операціях: 1) порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів про­дажу); 2) ціни перепродажу; 3) «витра­ти плюс»; 4) чистого прибутку; 5) роз­поділення прибутку. Платник податку використовує будь-який метод, який він обґрунтовано вважає найприйнятнішим, однак у разі, коли існує можли­вість застосування і методу порівняль­ної неконтрольованої ціни (аналогів продажу), і будь-якого іншого методу, застосовується метод порівняльної не­контрольованої ціни (аналогів прода­жу) – для застосування цього методу розраховується ринковий діапазон цін.

Для цілей податкового контролю за трансфертним ціноутворенням звітним періодом є календарний рік. Платники податків, які протягом звітного періоду здійснювали контрольовані операції, зобов’язані подавати звіт про контро­льовані операції податковому органу до 1 травня року.

Аналізуючи вимоги законодавства можна відзначити, що платникам по­датків (а насамперед – великим плат­никам податків із відповідним офіцій­ним статусом) варто самостійно вести облік операцій, які можна буде класифі­кувати в подальшому як контрольова­ні, та заздалегідь збирати інформацію стосовно операцій і готувати документацію, якою вони зможуть обґрунтува­ти відповідність договірних цін контро­льованої операції рівню звичайних цін.

Платникам податків, для яких є ймо­вірність визначення їх операцій контр­ольованими, варто здійснити наступ­ні кроки:

1) проаналізувати та переглянути іс­нуючу бізнес-модель або структуру до­говірних відносин усередині груп ком­паній (може з’явитися необхідність у реорганізації компаній чи зміні договір­них механізмів), зокрема, позбавитись ознаки пов’язаності з усіма контраген­тами, загальна сума здійснених опе­рацій з кожним з яких, ймовірно, буде дорівнювати або перевищувати 50 міль­йонів гривень (без урахування ПДВ) за календарний рік, а також перегля­нути взаємовідносини з контрагента­ми-нерезидентами після затвердження відповідного переліку країн Кабміном; якщо загальна сума здійснених опера­цій з кожним з яких, ймовірно, буде до­рівнювати або перевищувати 50 міль­йонів гривень (без урахування ПДВ) за календарний рік;

2) за необхідності звернутися до цен­трального податкового органу для укла­дання договору про узгодження цін у контрольованих операціях (для вели­ких платників податку);

3) провести відповідну кадрову ре­організацію для того, щоб здійснюва­ти внутрішній моніторинг на предмет ризику віднесення операцій до контро­льованих (до автоматизації процесу), здійснювати функціональний аналіз, вибір методу ціноутворення, проводи­ти статистичні дослідження, управлін­ня виявленими податковими ризика­ми, здійснювати підготовку звітної документації з контрольованих опе­рацій, вводити локальні положення щодо здійснення відповідних проце­дур з трансфертного ціноутворення та взаємодії між структурними підрозді­лами компанії, включити плануван­ня цін за трансфертними операціями в планування бюджету компанії. Слід відзначити, що для виконання вимог Закону про трансфертне ціноутворен­ня у компанії варто задіяти податко­вий, ІТ, юридичний, комерційний (фі­нансовий) відділ, бухгалтерію та відділ, який відповідає за бюджетне плануван­ня і фінансовий аналіз, а також зазда­легідь передбачити необхідність у об­сязі та сфері аутсорсингу.

11