8) Механізм обчислення, порядок та терміни сплати акцизного податку

Податковим кодексом України передбачені окремі положення щодо обчислення акцизного податку з товарів, вироблених на митній території України; з товарів, які ввозяться на митну територію України; в разі тимчасового ввезення на митну територію України та переміщення через митну територію України транзитом підакцизних товарів.

Особливості обчислення податку з товарів, вироблених на митній території України, наведені на рис 3.3.

Рис. 3.3. Особливості обчислення акцизного податку з товарів, вироблених на митній території України

Особливості обчислення акцизного податку з товарів, які ввозяться на митну територію України, наведено на рис. 3.4.

Рис. 3.4. Особливості обчислення акцизного податку з товарів, які ввозяться на митну територію України

Оподаткування виробництва та реалізації алкогольних напоїв в Україні має свої особливості, пов'язані з використанням податкових векселів. Під таким векселем визначають простий вексель, авальований банком, що видається векселедавцем до отримання з акцизного складу спирту етилового і є забезпеченням виконання ним зобов'язання сплатити суму акцизного податку у визначений строк. Таким чином, законодавцем надана можливість суб'єктам підприємницької діяльності отримувати спирт етиловий за умови видачі податкового векселя з відстрочкою сплати податку, розрахованого на готову продукцію, на термін до 90 календарних днів.

Податковим кодексом України визначається механізм випуску, обігу та погашення податкових векселів, авальованих банком (податкових розписок), які видаються суб'єктами підприємницької діяльності до отримання з акцизного складу спиртозаводу спирту етилового неденатурованого, призначеного для переробки на іншу підакцизну продукцію (за винятком виноматеріалів).

Порядок оформлення зазначеного податкового векселя передбачено ст. 225 та ст. 229 Податкового кодексу України.

Особливості обчислення акцизного податку в разі тимчасового ввезення на митну територію України та переміщення через митну територію України транзитом підакцизних товарів наведені на рис. 3.5.

Рис. 3.5. Особливості обчислення акцизного податку в разі тимчасового ввезення на митну територію України та переміщення через митну територію України транзитом підакцизних товарів

Для окремих груп підакцизних товарів дати виникнення податкових зобов'язань встановлюється в індивідуальному порядку (табл. 3.10).

Таблиця 3.10. Дати виникнення податкових зобов'язань для окремих категорій підакцизних товарів

Групи підакцизних товарів	Дата виникнення податкових зобов'язань		Виняток		Норма ПКУ
1	2		3		4
Товари, вироблені на митній території України	Дата їх реалізації виробником		1. Алкогольні напої. 2. Спирт етиловий. 3. Нафтопродукти, що: - використовуються в якості сировини для нафтохімічної промисловості нафтопродуктів (вироблені в Україні та ввезені в Україну); - використовуються в якості сировини для хімічної промисловості (ввезені в Україну).		п. 216.1 ст. 225 ст. 229
Зіпсовані, знищені, втрачені підакцизні товари	Дата складання відповідного акта		1, Підакцизний товар, утрачений внаслідок аварії, пожежі, повені чи інших форс-мажорних обставин (за умови надання контролюючим органам документально підтверджених доказів втрати). 2. Підакцизний товар, утрачений внаслідок випаровування в процесі виробництва, обробки, переробки, зберігання чи транспортування такого товару (такі втрати допускаються лише у межах нормативів втрат).		п. 216.2 п. 216.3
Товари, ввезені на митну територію України		Дата подання митному органу митної декларації для оформлення або дата нарахування податкового зобов'язання митним органом		-		п. 216.4
Товари, вироблені з давальницької сировини, які передаються замовнику		Дата відвантаження товарів виробником замовнику		-		п. 216.5
Товари, що використовуються виробниками для власних виробничих потреб		Дата передачі товарів для такого використання 1		Товари, що використовуються для виробництва підакцизних товарів		п. 216.6

Базовий податковий період для сплати акцизного податку дорівнює календарному місяцю (п. 223.1 ПКУ). Платники акцизного податку з алкогольних напоїв та тютюнових виробів подають щомісяця не пізніше 20 числанаступного місяця до податкового органу за місцем своєї реєстрації декларацію акцизного податку за формою, затвердженою центральним органом державної податкової служби (п.223.2 ПКУ).

Платники акцизного податку з підакцизних товарів, вироблених на митній території України, сплачують податкові зобов'язання за поданою декларацією протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку подання декларації, тобто до 30 числа наступного місяця.

Власники готової продукції, виробленої з давальницької сировини, сплачують акцизний податок виробникам (переробникам) не пізніше дати відвантаження готової продукції. При цьому перерахування податку на поточний рахунок виробника має бути документально підтверджене банком.

При ввезенні підакцизних товарів на митну територію України акцизний податок сплачується платниками до або в день подання митної декларації.

Підтвердженням сплати акцизного податку з алкогольних напоїв (у т.ч. для виробництва яких використовується спирт етиловий неденатурований (п. 222.1.2 ПКУ)) та тютюнових виробів, які вироблені на митній території України та імпортуються, є наявність марок акцизного податку встановленого зразка.

Відповідно до положень Податкового кодексу України, марка акцизного податку - це "спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів" (пп. 14.1.106 ПКУ).

Вимоги щодо маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів встановлено ст. 226 Податкового кодексу України. Водночас виробництво, зберігання і продаж акцизних марок регулюються Положенням "Про виробництво, зберігання, продаж марок акцизного збору з голографічними захисними елементами і маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів", затвердженим Постановою Кабінету Міністрів України від 23.04.2003 року № 567.

Підприємства, які виробляють вина виноградні з додаванням спирту та міцні, вермути, інші зброджені напої з додаванням спирту, суміші із зброджених напоїв з додаванням спирту, суміші зброджених напоїв з безалкогольними напоями з додаванням спирту, сплачують податок при придбанні марок акцизного податкуна суму, розраховану із ставок податку на готову продукцію, вироблену з виноматеріалів чи сусла, при виробництві яких використовується спирт етиловий (пп. 222.1.3 ПКУ).

У разі ввезення маркованої підакцизної продукції на митну територію України акцизний податок сплачуєтьсяпід час придбання марок акцизного податку з доплатою (у разі потреби) на день подання митної декларації (пп. 222.2.2 ПКУ).

Придбані марки акцизного податку передаються покупцями марок (імпортерами) іноземним виробникам для маркування імпортованих алкогольних напоїв і тютюнових виробів у процесі їх виробництва (п. 227.4 ПКУ).

В Податковому кодексі України міститься положення про те, що акцизні марки для вітчизняних алкогольних напоїв і тютюнових виробів відрізняються від "імпортних" марок дизайном та кольором (п. 226.4 ПКУ).

Відповідно до п. 226.6 ПКУ маркуванню підлягають усі алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5% об'ємних одиниць. А от маркування вироблених в Україні алкогольних напоїв із вмістом спирту етилового від 1,2% до 8,5% об'ємних одиниць не здійснюється. Тобто Податковим кодексом України передбачене звільнення від маркування акцизними марками вітчизняних алкогольних напоїв з малим вмістом спирту етилового.

Не підлягають маркуванню:

- алкогольні напої і тютюнові вироби, які постачаються для реалізації магазинам безмитної торгівлі вітчизняними виробниками за прямими договорами поставки;

- алкогольні напої і тютюнові вироби, які ввозяться в Україну і розмішуються у митному режимі магазин безмитної торгівлі;

- еталонні (моніторингові) чи тестові зразки тютюнових виробів, які не призначені для продажу вроздріб і ввозяться на митну територію України акредитованими державними випробувальними лабораторіями або суб'єктами господарювання, які мають ліцензії на право виробництва відповідної продукції, для проведення досліджень чи випробувань.

- Вважаються такими, що немарковані:

- алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку;

- алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від законодавчих вимог, або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції;

- алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари.

Продаж акцизних марок здійснюється відповідними уповноваженими структурними підрозділами ДПС України (регіональними управліннями Департаменту контролю за виробництвом та обігом спирту, алкогольних напою і тютюнових виробів ДПС України в АР Крим, областях, м. Київ та м. Севастополь) за місцем реєстрації суб'єкта підприємницької діяльності господарювання, який здійснює виробництво або імпортує алкогольні напої та тютюнові вироби.

Порядок обчислення акцизного податку з вироблених в Україні підакцизних товарів регламентує Податковий кодекс України, з імпортованих підакцизних товарів - Інструкція про порядок справляння акцизного податку при ввезенні товарів на митну територію України суб'єктами господарської діяльності, затверджена Наказом Державної митної служби України від 23.05.2011 року № 409 (далі - Інструкція № 409).

Обчислення акцизного податку із застосуванням специфічних ставок у національній валюті України з підакцизних товарів, вироблених на митній території України чи ввезених на її митну територію, відбувається за формулою:

де Са (с) - сума акцизного податку, обчислена із застосуванням специфічних ставок з одиниці товару;

Н - кількість товару у фізичних одиницях виміру, встановлених Податковим кодексом України;

А - ставка акцизного податку.

У разі ж встановлення ставок акцизного податку в іноземній валюті акцизний податок визначається за формулою;

де Кв - валютний (обмінний) курс НБУ, що діє на дату подання митної декларації (для товарів, що ввозяться на митну територію України) або на перший день кварталу, в якому здійснюється реалізація товару, і залишається незмінним протягом кварталу (для товарів, вироблених на митній території України).

Базою оподаткування у цьому випадку є величина товарів, визначена в одиницях виміру ваги, об'єму, кількості товару (продукції), об'єму циліндрів двигуна автомобіля або в інших натуральних показниках (див. табл. 3.2).

Порядок обчислення акцизного податку із застосуванням адвалорних ставок визначається за такою формулою:

де Са(а) - сума акцизного податку, обчислена із застосуванням адвалорних ставок;

В - вартість товарів за встановленими виробником чи імпортером максимальними роздрібними цінами на товари, які він виробляє чи імпортує, без податку на додану вартість та з урахуванням акцизного податку;

А - адвалорна ставка акцизного податку.

Вартість товарів за встановленими виробником чи імпортером максимальними роздрібними цінами на товари без ПДВ та з урахуванням акцизного податку розраховується за формулою:

де МРЦ - максимальна роздрібна ціна; ПДВ - сума податку на додану вартість у складі МРЦ: К - кількість виробленого чи ввезеного товару в одиницях виміру, на які встановлено максимальну роздрібну ціну.

Сума податку на додану вартість у складі МРЦ розраховується за формулою:

де МРЦ - максимальна роздрібна ціна; Сп - ставка податку на додану вартість.

Базою оподаткування в такому випадку с вартість підакцизних товарів, вироблених на митній території чи ввезених на митну територію України, за встановленими виробником чи імпортером максимальними роздрібними цінами на товари, які він виробляє чи імпортує, без податку на додану вартість та з урахуванням акцизного податку (див. табл. 3.2).

Головною особливістю визначення адвалорних ставок акцизу є те, що максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари встановлюються виробником або імпортером шляхом декларування таких цін. Декларація подається уповноваженою особою у 2-х примірниках до центрального органу ДПС або спеціально уповноваженого центрального органу виконавчої влади в галузі митної справи у формі, визначеній такими органами. При цьому один примірник засвідчується печаткою та повертається платнику - із зазначенням дати прийняття та реєстраційного номера. Декларація має містити інформацію про всі встановлені виробником (імпортером) максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари, що виробляються ним в Україні (або імпортуються ним в Україну), а також дату, з якої вони встановлені. Зазначені у декларації максимальні роздрібні ціни запроваджуються з першого числа місяця, що настає за місяцем, у якому декларацію було подано, та дають до їх зміни у порядку, встановленому Податковим кодексом України. У разі зміни будь-яких відомостей, зазначених у декларації, платник повинен подати нову декларацію, але не частіше одного разу на місяць.

Строк подання декларації - не пізніше ніж за 5 календарних днів до дати встановлення зазначених цін. Декларація не може бути прийнятою, якщо подається пізніше визначеного строку або її форма не відповідає встановленій.

У платників, що здійснюють роздрібну торгівлю підакцизними товарами (крім роздрібної торгівлі тютюновими виробами), на які встановлено адвалорні ставки податку, на видному місці повинні бути розміщені копії декларацій, засвідчені виробником або імпортером. А встановлені платником максимальні роздрібні ціни повинні наноситися на споживче упакування таких товарів разом з датою їх виробництва.

Щодо застосування одночасно адвалорних та специфічних ставок акцизного податку, базою оподаткування є база, визначена окремо для обчислення суми податку за адвалорними та специфічними ставками (див. табл. 3.2).

Сума податкового зобов'язання при одночасному встановленні адвалорних та специфічних ставок акцизного податку, обчислюється шляхом додавання сум, обчислених окремо за кожною ставкою, за формулою:

де Са (а) - сума акцизного податку, обчислена із застосуванням адвалорних ставок;

Са (с) - сума акцизного податку, обчислена із застосуванням специфічних ставок з одиниці товару.

При визначенні суми акцизного податку на сигарети, як вироблені на митній території України, так і ввезені на митну територію України, застосовується мінімальне акцизне податкове зобов'язання у гривнях, що встановлено пп. 215.3.3 ЯКУ.

Суми податкового зобов'язання на сигарети одного найменування визначаються шляхом порівняння обчислених сум податку за встановленими адвалорною та специфічною ставками та мінімального акцизного податкового зобов'язання з обсягів ввезеного товару. До нарахування приймається та сума, яка має більше значення, за формулами:

де МПЗ мінімальне акцизне податкове зобов'язання, встановлене законодавством на 1000 штук товару (див. табл. 3.5); К - кількість товару; ПЗ - податкове зобов'язання.

Контроль за сплатою акцизного податку покладено на податкові органи, а у разі ввезення товарів на митну територію України - на митні органи (п. 228.1 ПКУ).

Контроль за наявністю марок акцизного податку на пляшках алкогольних напоїв і на пачках тютюнових виробів під час їх транспортування, зберігання та продажу здійснюють органи державної податкової служби, а під час ввезення таких товарів на митну територію України - митні органи. У разі виявлення фактів ввезення на митну територію України, зберігання, транспортування та продажу на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів без наявності марок акцизного податку встановленого зразка, контролюючі органи вилучають такі товари з вільного обігу та подають відповідні матеріали до суду для винесення постанови про їх вилучення в дохід держави (конфіскацію) (п. 228.2, п. 228.2 ПКУ).

У разі виявлення у покупця нестачі марок акцизного податку (у зв'язку з їх розкраданням, знищенням, маркуванням алкогольних напоїв і тютюнових виробів, призначених для продажу на експорт) виробники такої продукції несуть повну майнову відповідальність у розмірі розрахункової суми акцизного податку, яка повинна бути сплачена до бюджету в разі реалізації підакцизних товарів (п. 228.8 ПКУ).

Відповідальність за правильність обчислення, своєчасність подання податкових декларацій та сплати акцизного податку платники несуть відповідно до гл. 11 розділу II Податкового кодексу України. Усі типові правопорушення податкового законодавства, а також відповідальність за їх діяння наведені в п. 1.5 розділу 1 "Відповідальність за порушення податкового законодавства" цього навчального посібника.