Увеличение периода, требуемого для завершения продажи.

Как указано в пункте 5, увеличение периода, требуемого для завершения продажи, не препятствует классификации актива (или выбывающей группы) в качестве предназначенного для продажи, если причиной задержки являются события или обстоятельства, не контролируемые предприятием, и существует достаточное подтверждение того, что предприятие намеревается выполнить план по продаже актива (или выбывающей группы). Следовательно, следующие ситуации, в которых возникают указанные события или обстоятельства, будут являться исключением из требования по ограничению периода одним годом, представленного в пункте 8:

• (а) на дату, когда предприятие обязывается исполнить план продажи долгосрочного актива (или выбывающей группы), оно обоснованно ожидает, что другие стороны (не покупатель) наложат условия на передачу актива (или выбывающей группы), что повлечет увеличение периода, требуемого для завершения продажи, и

  • (i) необходимые ответные действия на эти условия не могут быть инициированы до того, как получено обязательство по покупке с фиксированными условиями;

  • (ii) обязательство по покупке с фиксированными условиями в высшей степени вероятно в течение одного года;

• (b) предприятие получает обязательство по покупке с фиксированными условиями, и в результате покупатель или другая сторона неожиданно налагает условия на передачу долгосрочного актива (или выбывающей группы), ранее классифицированного в качестве предназначенного для продажи, что влечет увеличение периода, требуемого для завершения продажи, и

  • (i) необходимые ответные действия на эти условия, были предприняты вовремя, и

  • (ii) ожидается благоприятное разрешение задерживающих факторов;

• (c) в течение первоначального периода в один год возникали обстоятельства, которые ранее считались маловероятными; в результате долгосрочный актив (или выбывающая группа), ранее классифицированный как предназначенный для продажи, не был продан до конца этого периода, и

  • (i) в течение первоначального периода в один год предприятие предпринимает необходимые ответные действия на изменения в обстоятельствах;

  • (ii) активно ведется деятельность по продаже долгосрочного актива (или выбывающей группы) по цене, которая является обоснованной, с учетом изменений в обстоятельствах; и

  • (iii) критерии в пунктах 7 и 8 удовлетворены.

60. Предназначение, сфера действия и краткое содержание международных стандартов ФО госсектора (МСФО ГС №11-15).

МСФО (IAS) 11 "Договоры на строительство".

Цель данного учебного пособия - помочь специалистам изучить порядок отражения договоров на строительство в финансовой отчетности, составленной в соответствии с требованиями МСФО.

Задача и подготовка.

Ввиду характера деятельности, осуществляемой по договорам на строительство, дата начала договора и дата завершения работ по договору обычно относятся к разным отчетным периодам. Таким образом, главным вопросом в учете договоров на строительство является распределение доходов и затрат по договору между отчетными периодами, в которых производились работы.

Особенность МСФО 11 заключается в том, что он позволяет производить признание доходов и расходов, возникающих в ходе строительства, в особом порядке, а не только по их завершении.

В общем порядке доходы отражаются в соответствии с МСФО 18, а доходы по финансовым инструментам отражаются в соответствии с МСФО 39.

В соответствии с МСФО 18 общая сумма доходов отражается по завершении работ.

МСФО 11 «Договоры на строительство» применяется только к определенным договорам.

Если договор купли-продажи предусматривает реализацию товаров, то доходы должны признаваться тогда, когда все условия параграфа 14 МСФО 18 выполняются.

Два из условий признания доходов требуют от компании-продавца передачи покупателю всех существенных рисков и выгод от владения реализуемым товаром, а также эффективного контроля над ним.

В МСФО 11 дается определение «договора на строительство» как «договора, заключенного непосредственно на осуществление строительства актива и или группы активов…». Договор купли-продажи будет соответствовать этому определению, если по его условиям продавец предоставляет строительные услуги в соответствии со особыми требованиями покупателя.

К характеристикам, по отдельности или вместе, указывающим на то, что договор предусматривает предоставление продавцом строительных услуг в соответствии с особыми требованиями покупателя, относятся следующие:

(i) покупатель может оговорить основные структурные элементы дизайна объекта недвижимости еще до начала строительных работ и/или же может внести существенные структурные изменения в ходе выполнения строительных работ (не зависимо от того сделает он это или нет); (ii) продавец переводит покупателю контроль и существенные риски и выгоды, связанные с владением объектом строительства, по мере выполнения строительных работ;

На перевод продавцом контроля над объектом незавершенного строительства, могут указывать следующие признаки, например:

(i) строительство производится на земельном участке, который принадлежит покупателю на праве собственности или аренды; (ii) покупатель имеет право изъять объект незавершенного строительства (даже при условии уплаты штрафа) в процессе  строительных работ, например, с целью смены подрядчика для завершения строительства; (iii) в случае прекращения действия договора до завершения строительства, покупатель принимает объект, при этом продавец имеет право на получение платы за выполненные работы  (при условии приемки работ покупателем).

Условия договоров на оказание строительных услуг, как правило, предусматривают «продолжающуюся поставку» (передачу контроля и рисков и выгод, связанных с владением объектом незавершенного строительства), от продавца в пользу покупателя по мере выполнения строительных работ.

Пример:

- участок под застройкой первоначально принадлежит покупателю; - как правило, подрядчик не может предъявлять права требования на объект строительства (за исключением, если предусмотрено, права требования на залог); подрядчик оказывает строительные услуги и предоставляет материалы, которые становятся неотделимыми от земельного участка по мере их предоставления; - покупатель, как правило, имеет право изъять объект строительства (даже при условии уплаты штрафа) до завершения строительных работ; - продавец имеет право на получение платы за работу по мере ее выполнения (при условии приемки работ), а не по факту предоставления завершенного объекта.

 Действие МСФО 11 «Договоры на строительство» распространяется не на все строительные контракты.

Например, строительство жилых и многоквартирных домов девелоперскими компаниями может не отвечать требованиям МСФО 11, особенно если они реализуется большому числу покупателей (даже на условиях предварительной продажи).

В данном случае строительство осуществляется независимо от договора купли-продажи, а покупатели имеют лишь ограниченную возможность оказывать влияние на строительный процесс и на планировку объекта недвижимости. Таким договором не предусматривается «продолжающаяся поставка» объекта в пользу покупателя по мере завершения строительства (продолжающаяся передача контроля и рисков и выгод, связанных с владением объектом).

Контроль над домом или квартирой от продавца к покупателю происходит, как правило, в определенный момент времени, а именно: в момент готовности объекта к заселению.

К характеристикам, по отдельности или вместе, указывающим на то, что договор является договором купли-продажи (подпадающим под действие МСФО 18 «Выручка», а не МСФО 11 «Договоры на строительство»), относятся следующие:

(i) договоренность между покупателем и продавцом в основном касается размеров и сроков платежа, при этом у покупателя существует лишь ограниченная возможность оговаривать планировку объекта недвижимости, например, он может выбрать планировку из предложенных вариантов или внести несущественные изменения в предложенную планировку; (ii) в соответствии с условиями договора покупатель получает право приобрести завершенный объект после установленной даты, при этом за продавцом сохраняются контроль, а также все существенные риски и выгоды, связанные с владением данным объектом, вплоть до указанной даты;

Если проект классифицируется в соответствии с МСФО 11 «Договоры на строительство», то выручка и прибыль будут признаваться по мере выполнения строительных работ. Если проект классифицируется в соответствии с МСФО 18 «Выручка», то, как правило, в этом случае выручка и прибыль не подлежат признанию в процессе строительства.

Методические рекомендации по учету объектов недвижимости в настоящее время находятся в разработке в соответствующем проекте Интерпретации СМСФО.

Аналогично, строительство объектов для собственного использования, а также с целью последующей перепродажи или сдачи в аренду, также не соответствует критериям МСФО 11. Строительство в целях собственного использования относится к сфере применения МСФО 16 «Основные средства». Строительство с целью перепродажи приводит к возникновению запасов и, таким образом, классифицируется в соответствии с  МСФО (IAS) 2 «Запасы» (далее по тексту представлена таблица классификации объектов недвижимости).

Для осуществления контроля за исполнением договоров на строительство требуется наличие постоянно действующей эффективной внутренней системы бюджетирования и отчетности. На протяжении всего срока действия договора необходимо осуществлять регулярную проверку расходов на строительство и подтверждение расчетных оценок.

Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 12 "Налоги на прибыль"

Цель настоящего стандарта - определить порядок учета налогов на прибыль. Главный вопрос учета налогов на прибыль заключается в том, как следует учитывать текущие и будущие налоговые последствия:

(а) будущего возмещения (погашения) балансовой стоимости активов (обязательств), которые признаются в отчете о финансовом положении предприятия; (b) операций и других событий текущего периода, признаваемых в финансовой отчетности предприятия.

Сам факт признания актива или обязательства отражает то, что отчитывающееся предприятие ожидает возместить или погасить балансовую стоимость этого актива или обязательства. Если существует вероятность того, что возмещение или погашение такой балансовой стоимости приведет к увеличению (уменьшению) величины будущих налоговых платежей по сравнению с величиной, которая была бы определена, если бы такое возмещение или погашение не имело никаких налоговых последствий, настоящий стандарт требует, чтобы предприятие признавало отложенное налоговое обязательство (отложенный налоговый актив), с учетом определенных ограниченных исключений.

Настоящий стандарт требует, чтобы предприятие учитывало налоговые последствия операций и других событий так же, как оно учитывает сами эти операции и другие события. Соответственно, любые налоговые последствия, относящиеся к операциям и другим событиям, признанным в составе прибыли или убытка, также должны признаваться в составе прибыли или убытка. Любые налоговые последствия, относящиеся к операциям и другим событиям, признанным не в составе прибыли или убытка (либо в составе прочего совокупного дохода , либо непосредственно в капитале), также должны признаваться не в составе прибыли или убытка (либо в составе прочего совокупного дохода, либо непосредственно в капитале, соответственно). Аналогичным образом, признание отложенных налоговых активов и обязательств при объединении бизнеса влияет на сумму гудвила, возникающего при таком объединении бизнеса, или на сумму признанной прибыли от покупки по выгодной цене.

Настоящий стандарт также регламентирует признание отсроченных налоговых активов, возникающих от неиспользованных налоговых убытков или неиспользованных налоговых кредитов, представление налогов на прибыль в финансовой отчетности и раскрытие информации, касающейся налогов на прибыль.

Сфера применения.

1. Настоящий стандарт должен применяться при учете налогов на прибыль.

2. В целях настоящего стандарта, налоги на прибыль включают в себя все национальные и зарубежные налоги, взимаемые с налогооблагаемых прибылей. Налоги на прибыль также включают налоги, удерживаемые у источника и уплачиваемые дочерним, ассоциированным предприятием или совместной деятельностью с сумм, распределяемых в пользу отчитывающегося предприятия.

3. Настоящий стандарт не рассматривает методы учета государственных субсидий (см. МСФО (IAS) 20 "Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи") или инвестиционных налоговых кредитов. Тем не менее, в настоящем стандарте определяется порядок учета временных разниц, которые могут возникнуть в связи с такими субсидиями или инвестиционными налоговыми кредитами.

Суть МСФО (IAS) 12 заключается в том, что расходы компании по налогу на прибыль включают расходы по текущему налогу (возмещения) и расходы по отложенному налогу (возмещения). Таким образом, согласно данному стандарту в финансовой отчетности отражаются активы и/или обязательства по отложенному налогу, а также их изменения.

Рассматриваемый стандарт должен применяться для учета налогов на прибыль. Под налогами на прибыль в МСФО (IAS) 12, понимаются налоги, рассчитываемые на основе прибыли, установленные как в соответствии с национальным законодательством, так и законодательством иностранных государств, включая налоги, взимаемые у источника выплаты, которые уплачиваются дочерними, ассоциированными и совместными компаниями при распределении прибыли в пользу компании, составляющей отчетность.

МСФО (IFRS) 13 "Оценка по справедливой стоимости".

В России отсутствует аналог данного стандарта. В основу разработки справедливой стоимости положена оценка средств по стоимости их выбытия (exit price), измеряемой ценами организованного рынка, оказавшимися более удобными для глобализации учета, чем историческая стоимость, которая отражает цены конкретных сделок и носит местный и ограниченный во времени характер. Данные идеи легли в основу справедливой стоимости, которая стала одним из наиболее дискутируемых вопросов в бухгалтерской литературе второй половины XX - начала XXI вв.

Справедливая стоимость - компонента методов оценки активов и обязательств, перечисленных в Концепциях: фактической стоимости, стоимости замещения, чистой стоимости реализации и дисконтированной стоимости (рис. 6.1).

Советами по Международным стандартам финансовой отчетности (СМСФО) и по стандартам финансового учета США (ССФУ) введена единая система требований в отношении определения справедливой стоимости. Поэтому было принятое решение о принятии в МСФО нового стандарта IFRS 13 "Оценка но справедливой стоимости". Цель стандарта заключается в определении того, как следует оценивать справедливую стоимость финансовых и нефинансовых активов и обязательств в тех случаях, когда оценка по справедливой стоимости необходима или допускается согласно МСФО. IFRS 13 вступает в силу с 1 января 2013 г. и применяется перспективно. Советы разработали единую систему требований по определению справедливой стоимости. В стандарте IFRS 13 "Оценка по справедливой стоимости", СМСФО объединил все указания по справедливой стоимости в один стандарт в целях упрощения и единообразного применения стандартов при оценке справедливой стоимости, поскольку в некоторых случаях стандарты в отношении определения справедливой стоимости противоречили друг другу. Одной из целей стандарта является конвергенция с О ПБУ США.

Стандартом IFRS 13 справедливая стоимость определяется как сумма, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в рамках обычной сделки между участниками рынка на дату оценки (цена выхода). При определении справедливой стоимости во внимание принимаются следующие характеристики актива или обязательства, которые использовались бы участниками рынка при определении цены актива или обязательства на дату оценки.

1. Состояние и местонахождение актива.

2. Ограничения в отношении продажи или использования актива (переходящие вместе с активом).

3. Определение основного рынка.

4. Определение участников рынка.

5. Иерархия источников справедливой стоимости.