2.2 Отражение в учете результатов инвентаризации.
После проведения инвентаризации и оформления фактических данных в инвентаризационных описях и актах происходит сопоставление полученных сведений с показателями бухгалтерского учета. Если в результате сравнения фактических остатков имущества и обязательств с данными бухгалтерского учета выявлены расхождения, то происходит составление сличительных ведомостей.
В сличительных ведомостях суммы излишков и недостач имущества показываются в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учете. На ценности, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), составляются отдельные сличительные ведомости.
Согласно нормативным актам:
• основные средства, материальные ценности, денежные средства и другое имущество, оказавшиеся в излишке, подлежат оприходованию и зачислению на финансовые результаты с последующим установлением причин возникновения и виновных лиц;
• убыль ценностей в пределах норм, утвержденных в установленном законодательством порядке, списывается по распоряжению руководителя организации на издержки производства и обращения у коммерческой организации (нормы убыли применяются только в случаях выявления фактических недостач);
• убыль ценностей в пределах установленных норм определяется после зачета недостач ценностей излишками по пересортице. Пересортица образуется в результате выдачи материальных ценностей одного сорта вместо требуемого другого сорта и обычно носит неумышленный характер. Если после зачета по пересортице обнаружена недостача ценностей, то нормы естественной убыли должны применяться только по тому наименованию ценностей, по которому установлена недостача. При отсутствии норм убыль рассматривается как недостача сверх норм;
• недостачи имущества, а также порча сверх норм естественной убыли относятся на виновных лиц. В тех случаях, когда виновники не установлены или во взыскании их с виновных лиц отказано судом, убытки от недостач и порчи списываются на издержки производства и обращения.
При списании недостач ценностей или их порче сверх норм естественной убыли необходимо подтверждение обоснованности такого списания. Они должны быть подтверждена следующими документами:
• решениями следственных или судебных органов, подтверждающими отсутствие виновных лиц;
• отказом на взыскание ущерба с виновных лиц, вынесенным
следственными или судебными органами;
• заключением о факте порчи ценностей, полученным от отдела технического контроля или специализированных организаций (инспекций по качеству и др.).
Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, образовавшейся у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах.
О допущенной пересортице материально-ответственные лица представляют инвентаризационной комиссии подробные объяснения. Когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница в стоимости относится на виновных лиц. Если конкретные виновники пересортицы не установлены, то суммовые разницы рассматриваются как недостачи сверх норм естественной убыли и списываются на издержки производства и обращения.
Итоговые данные инвентаризации оформляются в ведомости результатов, выявленных инвентаризацией (формы № ИНВ-26). В ней определяются предложения о регулировании разниц, обнаруженных инвентаризацией. Они представляются на рассмотрение руководителю организации, который принимает окончательное решение.
Результаты инвентаризации утверждаются приказом руководителя организации. Обязательной частью приказа является предписание о порядке устранения расхождений, выявленных инвентаризацией. После этого документация по результатам инвентаризации передается инвентаризационной комиссией в бухгалтерскую службу. Данные проведенной проверки используются:
• для внесения соответствующих записей в регистры аналитического и синтетического учета;
• для отражения записей в промежуточной (по итогам работы за месяц) или годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Учет недостач и потерь от порчи имущества, включая денежные средства, выявленные при проведении инвентаризации, ведется на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». По отношению к бухгалтерскому балансу счет является активным. По дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» отражаются:
• фактическая себестоимость недостающих материально-производственных ценностей, выявленных инвентаризацией;
• фактическая себестоимость полностью испорченных материально-производственных ценностей, выявленных инвентаризацией;
• остаточная стоимость недостающих основных средств, выявленных инвентаризацией; остаточная стоимость полностью испорченных основных средств, выявленных инвентаризацией;
• сумма потерь по частично испорченным материальным ценностям и др.
По кредиту счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» списываются:
• недостачи и потери ценностей в пределах норм естественной убыли — на счета затрат на производство и расходов на продажу, когда они выявлены при хранении (рис. 2.4);
Рис. 2.4. Порядок списания недостач и потерь материальных ценностей в пределах норм естественной убыли.
• недостачи ценностей сверх величин (норм) естественной убыли и потери от порчи ценностей (рис. 2.5);
Рис. 2.5. Порядок отражения на счетах недостач ценностей сверх норм естественной убыли и потерь от порчи ценностей.
• недостачи ценностей сверх величин (норм) убыли и потери от порчи ценностей при отсутствии конкретных виновников, а также недостачи товарно-материальных ценностей, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков (рис. 2.6).
Рис. 2.6. Порядок отражения на счетах недостач ценностей сверх норм естественной убыли и потерь от порчи ценностей, когда отсутствуют виновные или во взыскании по ним отказано судом.
Списание потерь с кредита счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» обычно отражается в размерах и величинах, принятых на учет по дебету этого счета. На счета учета затрат на производство (расходов на продажу) списание недостающих или испорченных материальных ценностей производится по их фактической себестоимости.
При установлении лиц, виновных в недостачах ценностей сверх норм естественной убыли, потерях от порчи имущества, списание их стоимости может быть произведено по рыночным ценам. В соответствии с нормами ст. 246 Трудового кодекса РФ размер ущерба, причиненного работником работодателю при утрате или порче имущества, определяется по фактическим потерям. Такие потери исчисляются исходя из рыночных цен, действующих в данной местности на день причинения ущерба, но не ниже стоимости имущества по данным бухгалтерского учета с учетом степени износа этого имущества. Поэтому при взыскании с виновных лиц стоимости недостающих ценностей не по фактической себестоимости, а по рыночным ценам в бухгалтерском учете возникает разница между стоимостью взыскиваемого имущества в разных оценках.
Разница между стоимостью недостающих ценностей по рыночным ценам, отраженной по дебету счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчета 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба», и их стоимостью по фактической себестоимости (кредит счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей») списывается корреспонденцией:
Д-т сч. 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсч. 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба»
К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов», субсч. 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей».
По мере взыскания с виновного лица причитающейся с него суммы исчисленная и отраженная на счете 98 «Доходы будущих периодов» разница списывается:
Д-т сч. 98 «Доходы будущих периодов», субсч. 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей»
К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. 1 «Прочие доходы».
Недостачи ценностей, выявленные в отчетном году, но относящиеся к прошлым отчетным периодам, признанные материально ответственными лицами или на которые имеются решения суда о взыскании с виновных лиц, отражаются записью:
Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»
К-т сч. 98 «Доходы будущих периодов», субсч. 3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным в прошлые годы».
Одновременно суммы недостачи списываются на конкретных виновников:
Д-т сч. 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсч. 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба»
К-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
По мере погашения задолженности выполняется следующая корреспонденция:
Д-т сч. 98 «Доходы будущих периодов», субсч. 3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным в прошлые годы»
К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. 1 «Прочие доходы»