1.2 Общие требования к бухгалтерскому учету согласно Федеральному закону «о бухгалтерском учете» № 402-фз

В главе 2 «Общие требования к бухгалтерскому учету» установлены и охарактеризованы основные объекты бухгалтерского учета, а также общие правила его организации.

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ устанавливает состав объектов бухгалтерского учета, в котором присутствуют такие виды, как источники финансирования экономического субъекта, доходы, расходы, а также иные объекты в случае, если это установлено федеральными стандартами. Таким образом, перечень объектов бухгалтерского учета является открытым.

В соответствии с требованиями статьи 6 Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ все без исключения субъекты экономической деятельности, на которых распространяет действие данный Федеральный закон, обязаны вести учет непрерывно с даты их государственной регистрации до даты прекращения деятельности в результате реорганизации или ликвидации.

Организация ведения бухгалтерского учета и хранения документов бухгалтерского учета является обязанностью руководителя экономического субъекта. В различных случаях возможны следующие варианты организации бухгалтерского учета:

– назначение главного бухгалтера, уполномоченного и ответственного за ведение учета, своевременное составление и представление заинтересованным пользователям отчетности экономического субъекта;

– передача этого сегмента финансовой деятельности в специализированную организацию (как правило, аудиторские фирмы оказывают сопутствующие услуги но ведению бухгалтерского учета на основании гражданско-правовых договоров);

– ведение бухгалтерского учета лично.

В крупных организациях, а также в специализированных (банки, страховые фирмы) главный бухгалтер назначается в обязательном порядке и должен соответствовать установленным требованиям, гарантирующим его компетентность (например, специальное образование, стаж работы и т. д.). По общему правилу ответственность за соблюдение финансовой дисциплины (т. е. за соблюдение действующего законодательства о бухгалтерском учете при осуществлении хозяйственной деятельности) несет именно главный бухгалтер. Вместе с тем в случае, если между главным бухгалтером и руководителем возникает разногласие, Федеральный закон устанавливает реализацию следующих действий:

1) данные, содержащиеся в первичном учетном документе, принимаются (не принимаются) главным бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, либо лицом, с которым заключен договор об оказании услуг но ведению бухгалтерского учета, к регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета но письменному распоряжению руководителя экономического субъекта, который единолично несет ответственность за созданную в результате этого информацию;

2) объект бухгалтерского учета отражается (не отражается) главным бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, либо лицом, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, в бухгалтерской (финансовой) отчетности на основании письменного распоряжения руководителя экономического субъекта, который единолично несет ответственность за достоверность представления финансового положения экономического субъекта на отчетную дату, финансового результата его деятельности и движения денежных средств за отчетный период.

Начиная с момента собственной регистрации субъект экономической деятельности обязан оформить локальным нормативным актом свою учетную политику. Как правило, в одном из первых приказов руководителя экономического субъекта устанавливаются основные параметры ведения учета хозяйственной деятельности, исходя из вариантов, предоставленных действующим законодательством. Учетная политика определяется Федеральным законом «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ как совокупность способов ведения экономическим субъектом бухгалтерского учета.

Например, учетной политикой закреплен:

– перечень счетов бухгалтерского учета, который будет использоваться при ведении бухгалтерского учета оперативной хозяйственной деятельности. Эти счета выбираются из общего перечня, предусмотренного Планом счетов бухгалтерского учета, в соответствии со спецификой хозяйственной деятельности. Очевидно, что практически все экономические субъекты используют счет 50 «Касса»; счет 51 «Расчетный счет»; другие аналогично универсальные. Вместе с тем далеко нс все ведут, например, производственную деятельность и, следовательно, нс вводят в свой рабочий план счетов счет 20 «Основное производство» и иные подобные. В этом заключается ограничено диспозитивный подход законодателя к правовому обеспечению отношений в области учета (возможность выбора из перечня вариантов, установленных законодательно);

– способы оценки товарно-материальных ценностей, исходя из положений ПБУ 5/01;

– порядок оценки и переоценки основных средств, в соответствии с ПБУ 6/01 (аналогично);

– способы оценки нематериальных активов с учетом положений ПБУ 14/07 (аналогично);

– порядок и сроки проведения инвентаризации;

– другие способы ведения бухгалтерского учета, характерные для конкретного экономического субъекта.

Отметим, что учетная политика, будучи установлена и утверждена руководителем, не вправе меняться произвольно в дальнейшем, а должна использоваться последовательно из года в год. Рассматриваемый Федеральный закон специально предусматривает случаи возможного внесения поправок в учетную политику:

1) изменение требований, установленных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами;

2) разработка или выбор нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приводит к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета;

3) существенное изменение условий деятельности экономического субъекта.

Статья 9 Закона № 402-ФЗ устанавливает основные требования к содержанию и порядку оформления первичных учетных документов. Следует отметить, что подтвержден важнейший принцип ведения бухгалтерского учета, согласно которому «каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом». В то же время в законе нет нормы, согласно которой первичные учетные документы принимаются к учету, только если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

В статье 10 Закона № 402-ФЗ, в частности, установлено, что «не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета», тем самым обеспечивается принцип полноты отражения фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете. Помимо этого вводятся обязательные реквизиты регистра бухгалтерского учета, а также право (ответственность) должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, то есть главного бухгалтера, разрабатывать и представлять руководителю организации формы данных регистров для утверждения.

В Федеральном законе № 402-ФЗ присутствует норма об обязательном проведении инвентаризации активов и обязательств хозяйствующих субъектов. При этом в тексте закона нет некоторых конкретных указаний о правилах проведения инвентаризации. В частности, отсутствует перечень случаев, при которых инвентаризации проводятся в обязательном порядке, а также указания об отражении возможных расхождений в бухгалтерском учете. Вместо этого введена общая норма, согласно которой «случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом, за исключением обязательного проведения инвентаризации. Обязательное проведение инвентаризации устанавливается законодательством Российской Федерации, федеральными и отраслевыми стандартами»

Отметим, что в соответствии с рекомендациями МСФО в Федеральном законе сделан акцент на таком элементе, как отчетность. Например, установлено, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений.

В отношении следующего элемента бухгалтерской методологии, а именно оценки, Федеральным законом установлено общее требование обязательного денежного измерения объектов бухгалтерского учета в валюте РФ (рублях). Иностранная валюта подлежит пересчету в валюту РФ.

Статьей 15 установлено требование к отчетному периоду, который соответствует календарному году (с 1 января по 31 декабря включительно, за исключением случаев создания, реорганизации и ликвидации юридического лица).

Далее статьи 16 и 17 главы 2 содержат нормы, определяющие особенности отчетности при проведении процедур реорганизации и ликвидации юридического лица.

Статья 18 подчеркивает публичный характер информации, которая содержится в отчетности экономических субъектов, а также устанавливает порядок и сроки представления отчетности в специально уполномоченные органы специальной компетенции. Обязательные экземпляры бухгалтерской (финансовой) отчетности составляют государственный информационный ресурс. Заинтересованным лицам обеспечивается доступ к нему, за исключением случаев, когда в интересах сохранения государственной тайны такой доступ должен быть ограничен.