Тема 5. Классификация счетов и план счетов бухгалтерского учета

5.1. Классификация счетов по экономическому содержанию

Принцип классификации счетов по экономическому содер­жанию показывает, какой экономический объект учета должен быть отражен на счете.

Совокупность объектов бухгалтерского учета определяется содержанием финансово-хозяйственной деятельности предпри­ятия, что позволяет установить виды и количество счетов, необ­ходимых для всесторонней характеристики учитываемых объек­тов.

По экономическому содержанию выделяются три группы счетов:

1) хозяйственных средств;

2) хозяйственных процессов;

3) источников образования средств.

Каждая группа объединяет различные по характеру и функ­циональной роли счета.

Счета учета хозяйственных средств — первая группа счетов. Предназначена она для учета состава и движения хозяйственных средств, из которых можно выделить четыре подгруппы:

• счета для учета средств труда;

• счета для учета предметов труда;

• счета денежных средств; . счета средств в расчетах.

К объектам учета счетов средств труда относятся все виды (независимо от назначения) основных средств: здания, сооруже­ния, машины, механизмы, транспортные средства и др. Все они составляют производственно-техническую базу, правильное раз­витие и использование которой зависят от наличия соответст­вующей информации.

На предприятиях и в организациях при помощи этой группы счетов устанавливается наличие основных средств, их движение и выбытие.

Для учета основных средств используют счет 01 «Основные средства».

Счета для учета предметов труда предназначены для учета производственных запасов, их наличия и использования. К ним относятся такие счета, как: 10 «Материалы», 11 «Животные на выращивании и откорме».

Счета денежных средств предназначены для отражения опера­ций, связанных с использованием денежных средств, находящих­ся в кассе, а также на расчетном и других счетах в банке. Это сче­та: 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и др.

Счета средств в расчетах используются для получения пока­зателей о средствах, находящихся в незаконченных расчетах с заказчиками за выполненные и сданные работы или услуги, с подотчетными лицами, с разными дебиторами и кредиторами. К ним относятся счета: 62 «Расчеты с покупателями и заказчика­ми», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разны­ми дебиторами и кредиторами» и др.

Все счета, входящие в первую классификационную группу, являются активными, поэтому начальное и конечное сальдо у них может быть только дебетовым, т. е. по дебету всех счетов данной группы всегда показывается увеличение, а по кредиту — уменьшение зафиксированных остатков.

Счета хозяйственных процессов, составляющие вторую группу в системе классификации счетов по экономическому содержа­нию, предназначены для наблюдения за движением средств в хо­зяйственных процессах (снабжение, производство, реализация).

Сами хозяйственные процессы в счетах бухгалтерского учета не могут отражаться, но затраты средств на осуществление этих процессов и их результаты являются объектами бухгалтерского учета.

Объектами учета в процессе хозяйственной деятельности яв­ляются расходы, связанные с организацией и выполнением объема производства, с эксплуатацией машин и механизмов, содержа­нием и обслуживанием вспомогательных производств и хозяйств, а также затраты, связанные с созданием социально-бытовой базы для обслуживания работников организации, и др.

Для учета указанных объектов ведутся такие счета, как: 20 «Основное производство»; 23 «Вспомогательные производст­ва»; 26 «Общехозяйственные расходы»; 29 «Обслуживающие про­изводства и хозяйства».

Процесс реализации продукции отражается на счетах: 90 «Продажи»; 91 «Прочие доходы и расходы» и др. По дебету этих счетов показывается фактическая себестоимость реализуе­мой продукции, товаров, других ценностей и расходы по их реа­лизации, а по кредиту — списание расходов и отражение выруч­ки по реализованным ценностям.

Счета источников образования средств, объединяемые в тре­тью группу, делятся на две подгруппы в зависимости от характе­ра объектов учета:

• счета источников собственных средств;

• счета источников привлеченных средств.

Объектами учета источников собственных средств являются: уставный, резервный и добавочный капитал, нераспределенная прибыль и целевое финансирование.

Вторая подгруппа счетов используется для учета источников привлеченных (заемных) средств. Объектами учета в этой ситуа­ции являются: ссуды банка, кредиторская задолженность, расче­ты с поставщиками и подрядчиками, с бюджетом, с внебюджет­ными фондами, с рабочими и служащими предприятия и др.

В результате хозяйственной деятельности происходит посто­янное изменение источников (уменьшение или увеличение за­долженности или обязательств). Для учета всех изменений и со­стояния задолженности используются счета: 60 «Расчеты с по­ставщиками и подрядчиками»; 68 «Расчеты по налогам и сборам»; 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др.

В экономической классификации счетов группы и подгруппы образуются исходя из однородности экономического содержания объектов учета. Поэтому в классификационные группы включа­ются счета, которые имеют разное назначение и структуру.

Экономическая классификация счетов необходима для опре­деления требуемого перечня счетов и получения полной и досто­верной информации о производственно-хозяйственной и фи­нансовой деятельности организации.

5.2. Классификация счетов по назначению и структуре

Такая классификация счетов необходима для получения ин­формации:

• о наличии тех или иных видов средств или источников их образования;

• об обеспеченности организации ресурсами;

• о себестоимости единицы продукции и т. д. Все счета в за­висимости от назначения и структуры делятся на основ­ные, регулирующие, операционные.

Основные счета предназначены для учета и контроля за на­личием и движением средств и их источников, т. е. основы хо­зяйственной деятельности предприятия, а также состоянием рас­четов с дебиторами и кредиторами. Основные счета могут быть активными, пассивными и активно-пассивными.

Основные активные счета принято называть инвентарными (материальные счета), так как предназначены они для учета средств и предметов труда, денежных ресурсов и т. п. По дебету инвентарных счетов отражается поступление (приход) объектов учета, по кредиту — их отпуск (расход). Все инвентарные счета связаны с балансом и могут иметь только дебетовое сальдо, ко­торое отражается в активе баланса и подтверждается в результате проведения инвентаризации (отсюда название — инвентарные).

К инвентарным относятся счета: 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 04 «Немате­риальные активы», 07 «Оборудование к установке», 10 «Мате­риалы», 11 «Животные на выращивании и откорме», 21 «Полу­фабрикаты собственного производства», 41 «Товары»; 43 «Гото­вая продукция», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и др.

Основные пассивные счета принято называть фондовыми сче­тами. Они используются для наблюдения и контроля за состоя­нием и изменением источников формирования собственных средств предприятия. По кредиту фондовых счетов отражается формирование (увеличение) капитала за счет соответствующих источников, а по дебету — использование (уменьшение) капита­ла на установленные законодательством Российской Федерации цели. Вся группа основных пассивных счетов имеет кредитовое сальдо.

К фондовым счетам относятся: 80 «Уставный капитал», 82 «Резервный капитал», 83 «Добавочный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 86 «Целевое фи­нансирование».

К основным счетам относятся счета расчетов. Они имеют структуру активных, пассивных и активно-пассивных счетов. Счета расчетов предназначены для обобщения информации о состоянии расчетов с дебиторами и кредиторами предприятия.

Для правильного отражения в отчетности финансового со­стояния предприятия не допускается зачет между статьями его активов и пассивов, и информация о состоянии дебиторской и кредиторской задолженности должна формироваться в бухгал­терском учете в развернутом виде с обособлением задолженно­сти дебиторов и кредиторов.

Счета для отражения расчетов с дебиторами по своему строе­нию противоположны счетам, на которых учитываются расчеты с кредиторами. Погашение или зачет (уменьшение) дебиторской задолженности отражается по кредиту счетов расчетов с дебито­рами, а кредиторской задолженности — по дебету счетов расче­тов с кредиторами. Если остаток дебиторской задолженности от­ражается, как правило, по дебету соответствующего счета расче­тов с дебиторами, то остаток кредиторской задолженности, наоборот, — по кредиту соответствующего счета расчетов с кре­диторами.

Поэтому счета расчетов с дебиторами являются активными, а с кредиторами — пассивными.

Группа основных активно-пассивных счетов используется только при расчетах, характер которых меняется. Так, для учета расчетов с некоторыми дебиторами и кредиторами используется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». При­чем характер возникающих расчетов может меняться, т. е. в од­ном случае организация выступает как должник по отношению к другой организации-кредитору, а в другом наоборот.

В таких случаях структура этого счета, применяемого в тече­ние учетного периода, будет меняться, т. е. из активного счет ста­новится пассивным, и наоборот. Поэтому по дебету такого счета одновременно отражаются операции по увеличению дебиторской и уменьшению кредиторской задолженности, а по кредиту — уменьшение дебиторской и увеличение кредиторской задолжен­ности.

Сальдо в активно-пассивном счете показывается разверну­то — по дебету и кредиту одновременно. В балансе сальдо по этому счету записывается раздельно по соответствующим стать­ям: дебетовое — в активе, кредитовое — в пассиве.

К активным счетам расчетов относятся счета: 19 «Налог на добавленную стоимость», 45 «Товары отгруженные», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др.

К пассивным счетам расчетов относятся счета: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по со­циальному страхованию», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др. .

К активно-пассивным счетам расчетов относятся счета: 75 «Расчеты с учредителями», 76 «Расчеты с разными дебитора­ми и кредиторами», 79 «Внутрихозяйственные расчеты».

Регулирующие счета применяются для характеристики объек­тов учета, корректирования (уточнения) оценки средств, пока­занных на основных счетах. Регулирующие счета могут иметь структуру как активных, так и пассивных счетов в зависимости от регулируемого объекта. Регулирующий счет может либо увеличи­вать оценку средств, указанную на регулируемом счете, либо уменьшать ее.

В зависимости от этого они подразделяются на дополнитель­ные, контрарные и контрарно-дополнительные.

Дополнительными называются счета, увеличивающие (допол­няющие) оценку средств, указанную на регулируемом счете. В плане счетов 2000 г. такие счета отсутствуют.

Контрарными называются счета, уменьшающие оценку средств, указанную на регулируемом счете. Используются такие счета для регулирования активных и пассивных счетов и в соответствии с этим они могут быть контрактивными и контрпассивными счетами.

Например, счет 02 «Амортизация основных средств» — пас­сивный. Он является контрактивным по отношению к счету 01 «Основные средства». Сальдо счета показывает сумму износа на конкретный момент, которая сопоставляется с сальдо по сче­ту 01 «Основные средства», отражаемым всегда по первоначаль­ной стоимости. Разница этих сумм покажет остаточную стои­мость основных средств, т. е. фактическую оценку состояния ос­новных фондов организации на данный момент.

Получение достоверной и точной информации об оценке учитываемых средств и используемых источников является основой контроля и средством сохранности собственности. Наличие регулирующих счетов создает условия для сопоставимости дан­ных учета и определения действительной величины учитываемо­го объекта. С помощью регулирующих счетов текущая учетная оценка активов, отражаемых на основных счетах, регулируется до суммы их балансовой стоимости (оценки).

К регулирующим относятся счета: 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов», 14 «Резер­вы под снижение стоимости материальных ценностей», 16 «От­клонение от стоимости материальных ценностей», 42 «Торговая наценка», 59 «Резервы под снижение материальных ценностей» и др.

Операционные счета — группа счетов бухгалтерского учета, объединяющая распределительные, калькуляционные и сопос­тавляющие счета.

Распределительные счета предназначены для отражения хо­зяйственных процессов путем предварительного учета затрат и контроля за их распределением между объектами калькуляции или отчетными периодами с целью правильного определения се­бестоимости работ. На распределительных счетах обычно учиты­ваются косвенные расходы, связанные с производством или реа­лизацией продукции, а также расходов будущих периодов. Рас­пределительные счета бывают двух видов.

Собирательно-распределительные счета исполь­зуются в учете для отражения затрат в отчетном периоде по оп­ределенному хозяйственному процессу, которые нельзя отнести на конкретный объект, а подлежат распределению между отдель­ными объектами учета. Эти счета имеют структуру активного счета. По дебету собирательно-распределительных счетов запи­сывают в денежной оценке используемые средства (расходы), подлежащие распределению между несколькими объектами уче­та для включения их в себестоимость выполненных работ или оказанных услуг. По кредиту собирательно-распределительных счетов отражается списание фактических затрат на соответст­вующие объекты.

Распределение (списание) расходов по конкретным объек­там производится ежемесячно в порядке, установленном инст­рукцией.

Например, счет 26 «Общехозяйственные расчеты» в органи­зациях используется для учета накладных расходов. По дебету данного счета отражаются расходы, связанные с затратами управой контроля и средством сохранности собственности. Наличие регулирующих счетов создает условия для сопоставимости дан­ных учета и определения действительной величины учитываемо­го объекта. С помощью регулирующих счетов текущая учетная оценка активов, отражаемых на основных счетах, регулируется до суммы их балансовой стоимости (оценки).

К регулирующим относятся счета: 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов», 14 «Резер­вы под снижение стоимости материальных ценностей», 16 «От­клонение от стоимости материальных ценностей», 42 «Торговая наценка», 59 «Резервы под снижение материальных ценностей» и др.

Операционные счета — группа счетов бухгалтерского учета, объединяющая распределительные, калькуляционные и сопос­тавляющие счета.

Распределительные счета предназначены для отражения хо­зяйственных процессов путем предварительного учета затрат и контроля за их распределением между объектами калькуляции или отчетными периодами с целью правильного определения се­бестоимости работ. На распределительных счетах обычно учиты­ваются косвенные расходы, связанные с производством или реа­лизацией продукции, а также расходов будущих периодов. Рас­пределительные счета бывают двух видов.

Собирательно-распределительные счета исполь­зуются в учете для отражения затрат в отчетном периоде по оп­ределенному хозяйственному процессу, которые нельзя отнести на конкретный объект, а подлежат распределению между отдель­ными объектами учета. Эти счета имеют структуру активного счета. По дебету собирательно-распределительных счетов запи­сывают в денежной оценке используемые средства (расходы), подлежащие распределению между несколькими объектами уче­та для включения их в себестоимость выполненных работ или оказанных услуг. По кредиту собирательно-распределительных счетов отражается списание фактических затрат на соответст­вующие объекты.

Распределение (списание) расходов по конкретным объек­там производится ежемесячно в порядке, установленном инст­рукцией.

Например, счет 26 «Общехозяйственные расчеты» в органи­зациях используется для учета накладных расходов. По дебету данного счета отражаются расходы, связанные с затратами управния, убытки от финансовых операций (с ценными бумагами), прочие убытки.

К сопоставляющим счетам относится счет 90 «Продажи», предназначенный для обобщения информации о доходах и рас­ходах, связанных с обычными видами деятельности организа­ции, а также для определения финансового результата по ним.

Записи по субсчетам 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акци­зы» производятся накопительно в течение отчетного года. Еже­месячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добав­ленную стоимость», 90-4 «Акцизы» и кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки».

Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет.

Счет 99 «Прибыли и убытки» является активно-пассивным, так как сальдо этого счета может меняться в зависимости от по­лученного результата. Сальдо дебетовое показывает на убыток, а кредитовое — на прибыль. Этот счет предназначен для выявле­ния конечного (окончательного) финансового результата работы по итогам года. Это достигается путем сопоставления сумм дебе­тового и кредитового оборотов за весь отчетный период по дан­ному счету. Конечный финансовый результат (прибыль или убы­ток) записывается в балансе по специальной статье: прибыль — в пассиве, убыток — в активе баланса.

Все рассмотренные счета независимо от их принадлежности к той или иной группе, имея остатки (наличие средств или ис­точников), показываются в балансе, поэтому и называются ба­лансовыми счетами.

К забалансовым относятся счета, предназначенные для обоб­щения информации: о наличии и движении ценностей, не при­надлежащих предприятию, но временно находящихся в его пользовании (арендованных основных средств, материальных ценностей, находящихся на ответственном хранении, в перера­ботке и т. п.); условных прав и обязательств; для контроля за от­дельными хозяйственными операциями.

5.3. План счетов бухгалтерского учета

План счетов бухгалтерского учета — систематизированный перечень счетов бухгалтерского учета. Обычно в Плане счетов перечисляются счета синтетического учета и субсчета, а также дается перечень забалансовых счетов.

План счетов лежит в основе организации бухгалтерского уче­та на любом предприятии. Им обязаны руководствоваться пред­приятия и организации всех форм собственности и различных отраслей деятельности. При этом бюджетные, а также кредит­ные организации ведут учет, используя свой (отдельный) План счетов.

В Плане счетов бухгалтерского учета счета группируются по восьми разделам в соответствии с их экономическим содержани­ем. Забалансовые счета составляют обособленную группу, со­стоящую из 11 счетов.

Раздел I «Внеоборотные активы» включает счета, на которых ведется учет основных средств (01, 02), нематериальных активов (04, 05), оборудования к установке (07), других вложений во вне­оборотные активы (приобретение земельных участков, объектов природопользования, строительство и приобретение основных средств).

Раздел II «Производственные запасы» формирует данные о наличии и движении этих запасов (10, 11, 15), отклонениях в их приобретении (16). Здесь представлены также счета по учету ре­зервов под снижение стоимости материальных ценностей (14) и об уплаченных предприятием суммах налога на добавленную стоимость по приобретенным производственным запасам (19).

Раздел III «Затраты на производство» представлен счетами, предназначенными для учета затрат на производство и кальку­лирования себестоимости продукции (в основном производст­ве — 20, вспомогательных — 23 и обслуживающих производст­вах — 29, общепроизводственных — 25 и общехозяйственных — 26 расходов, брака в производстве — 28, по учету полуфабрика­тов — 21.

Раздел IV «Готовая продукция и товары» включает счета для учета продуктов труда и выпуска продукции. Здесь представлены Счета для учета готовой продукции (43), товаров отгружен­ных (45), расходов на продажу (44), а также выпуска продукции, работ, услуг (40). В разделе V «Денежные средства» обобщается необходимая информация о наличии и движении денежных средств в отечест­венной и иностранной валюте, принадлежащих экономическому субъекту. Используются счета по учету денежных средств в кассе (50), на расчетных (51), валютных (52) и других специальных (55) счетах в банках, переводов в пути (57), финансовых вложе­ний (58); учтены также резервы под обесценение вложений в ценные бумаги (59).

Раздел VI «Расчеты» включает счета для учета дебиторской и кредиторской задолженности (для учета расчетов с поставщика­ми и подрядчиками — 60, покупателями и заказчиками — 62, в том числе по авансам выданным и полученным, расчеты с пер­соналом по оплате труда — 70, а также по прочим операциям — 73, с бюджетом — 68, по социальному страхованию и обеспече­нию — 69, с подотчетными лицами — 71, учредителями — 75, по краткосрочным и долгосрочным кредитам и займам — 66, 67, внутрихозяйственные расчеты — 79.

Раздел VII «Капитал» содержит счета, с помощью которых обобщается информация о состоянии и движении собственного капитала предприятия, представленного в виде уставного (80), добавочного (83) и резервного (82) капиталов, нераспределенной прибыли (84). Сюда включены также счета по учету целевого финансирования (86) и собственных акций (81).

Счета раздела VIII «Финансовые результаты» предназначены для учета финансового результата от продажи продукции и то­варов (90), прочих доходов и расходов (91). Здесь также пред­ставлены счета для учета прибылей и убытков (99), доходов и расходов будущих периодов (97, 98), резервов предстоящих рас­ходов (96), а также по учету недостач и потерь от порчи ценно­стей (94).

С помощью Плана счетов бухгалтерского учета, применяемо­го в России:

• осуществляется централизованное единое методическое ру­ководство учетом и отчетностью;

• контролируется правильность ведения учета, отчетности и использования имущества предприятий;

• концентрируется информационный материал в целом по стране, регионам, по отдельным предприятиям, что служит основой для анализа деятельности предприятий на разных уровнях.

Контрольные вопросы

1. На какие разделы делятся бухгалтерские счета по экономическому содер­жанию?

2. На какие группы и виды внутри разделов подразделяются по экономическому содержанию бухгалтерские счета?

3. Какова классификация счетов по их структуре?

4. На какие группы, подгруппы и виды подразделяются счета по их структуре?

5. Дайте характеристику счетов:

а) основных счетов;

б) регулирующих счетов;

в) калькуляционных счетов;

г) операционных счетов.

6. В чем отличие контрарных счетов от дополнительных?

7. Дайте характеристику сопоставляющих счетов.

8. Каково назначение забалансовых счетов? Каковы особенности ведения этих счетов?

9. Дайте определение и характеристику Плана счетов бухгалтерского учета.

10. Перечислите разделы Плана счетов по состоянию на 1 января 2006 г.

11. Перечислите несколько наименований и шифры активных и пассивных счетов.

Контрольный тест

1. Нормативный документ, регламентирующий в Российской Федера­ции коды и названия счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйст­венной деятельности

Ответы:

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ.

2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

3. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций.

4. Такого документа не существует.

2. Какую хозяйственную операцию отражает бухгалтерская проводка Д20- К 02?

Ответы:

1. Начислена амортизация по оборудованию вспомогательных цехов.

2. Начислена амортизация по оборудованию основных произ­водственных цехов.

3. Произведена подготовка объекта ОС к выбытию.

4. В данной проводке смысла нет.

3. По безналичному расчету получены денежные средства от покупате­ля готовой продукции. Какой проводкой отражается данная операция?

Ответы:

1.Д 50 - К 62.

2 Д 51 — К 60

3 Д 50 — К 76 4.Д51-К62.

4. Имеет ли смысл проводка Д 02 — К 04?

Ответы: 1.Да. 2. Нет.

5. Какой проводкой отражается хозяйственная операция «Признана выручка от реализации готовой продукции» ?

Ответы:

1.Д 62 - К 43.

2. Д 90 - К 43.

3. Д 60 - К 43.

4. Д 91 - К 43.

5. Нет верного ответа.

6. Какой счет (или несколько счетов) по экономическому содержанию относится к группе «Счета кредитов и займов»?

Ответы:

1. Счет 60.

2. Счет 66.

3. Счет 67.

4. Счет 76.

5. Счета 66 и 67.

7. Какие счета не включается в группу «Счета средств в расчетах»?

Ответы:

1. Счет 73.

2. Счет 70.

3. Счет 62.

4. Счет 58.

8. При классификации счетов по назначению и структуре контрарные счета, контрарно-дополнительные и дополнительные счета составля­ют группу:

1. Регулирующих счетов.

2. Основных счетов.

3. Операционных счетов.

9. Определите счета, которые при классификации по назначению и структуре не входят в группу распределительных операционных счетов.

Ответы:

1. Счет 44 «Расходы на продажу».

2. Счет 26 «Общехозяйственные расходы».

3. Счет 91 «Прочие доходы и расходы».

4. Счет 25 « Общепроизводственные расходы».

10. Как счет 43 «Готовая продукция» классифицируется по назначению и структуре?

Ответы:

1. Основной, пассивный, фондовый.

2. Основной, активный, инвентарный.

3. Основной, активный, средства в расчетах.

4. Операционный, активный, инвентарный.

11. В какой части бухгалтерского баланса отражается сальдо синте­тического счета 90 «Продажи» ?

Ответы

1. В активе.

2. В пассиве.

3. В активе и пассиве.

4. Нет правильного ответа.