2. Оценка, переоценка и изменение стоимости основных средств

В бухгалтерском учете основные средства отражаются по первоначальной восстановительной, текущей, остаточной, ликвидационной и налогооблага­емой стоимости.

Первоначальная (балансовая) стоимость основных средств складывается в момент вступления объекта в эксплуатацию в данной организации. Она определяется для объектов:

• изготовленных в самой организации, а также приобретенных за плату, у других организаций и лиц исходя из фактических затрат по возведению или приобретению этих объектов, включая расходы по доставке, монтажу, установке, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещае­мых налогов;

• внесенных учредителями в счет их вклада в уставный капитал — по договорной стоимости;

• полученных организацией безвозмездно – по текущей рыночной цене на дату принятия к бухгалтерскому учету;

• приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств, исходя из цены, по которой в сравниваемых обстоятельствах обыч­но организация определяет стоимость аналогичных товаров;

• приобретенных в иностранной валюте – производится в рублях путем пересчета сумм в иностранной валюте по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на момент принятия объекта к бухгалтерскому учету;

• принятых основных средств, признанных излишками по результатам инвентаризации, по текущей рыночной стоимости;

• детали, узлы и агрегаты выбывшего объекта, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы по текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету;

• капитальные вложения организации в многолетние насаждения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) включаются в состав основных средств в конце отчетного го­да в сумме затрат независимо от даты окончания комплекса работ;

• затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств либо увеличивают их первоначальную стоимость, либо учитываются на счете основных средств обособленно.

Восстановительная стоимость основных средств – это стоимость их воспроизводства на определенный период, которая определяется путем проведения переоценки. Согласно ПБУ 6/01 организациям предоставлено право осуществлять переоценку на начало отчетного года с использованием индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Текущая рыночная стоимость – это сумма денежных средств, которая мо­жет быть получена в результате продажи указанного актива на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Остаточная стоимость – первоначальная или восстановительная стоимость за вычетом накопленной суммы амортизации.

Ликвидационная стоимость – это стоимость продажи объектов при банкротстве или ликвидации организации на основе свободного аукциона и открытой продажи объектов по текущей рыночной стоимости.

Налогооблагаемая стоимость – стоимость объектов, определяемая по правилам бухгалтерского учета налогов.

Переоценка объектов основных средств производится с целью определения реальной стоимости объектов основных средств путем приведения пер­воначальной стоимости объектов основных средств в соответствие с их рыночными ценами и условиями воспроизводства на дату переоценки.

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01. Изменение первоначальной стоимости объек­тов основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допу­скается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». По завершении работ по достройке, дооборудованию, реконст­рукции, модернизации объекта основных средств затраты, учтенные на счете учета «Вложения во внеоборотные активы», либо увеличивают первоначаль­ную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет счет 01 «Основные средства», либо учитываются на счете учета основных средств обособленно, и в этом случае открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) переоценке не подлежат.

При определении текущей (восстановительной) стоимости могут быть использованы данные на аналогичную продукцию, полученные от организа­ций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государст­венной статистики, торговых инспекций и организаций; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной лите­ратуре; оценка бюро технической инвентаризации; экспертные заключения о текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств.

При принятии решения о переоценке объектов основных средств, входящих в однородную группу объектов (здания, сооружения, транспортные средства и т. п.), организации следует учитывать, что в последующем объек­ты основных средств однородной группы должны переоцениваться регуляр­но, чтобы стоимость указанных объектов основных средств, по которой они; отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

В целях осуществления переоценки объектов основных средств в организации должна быть проведена подготовительная работа по переоценке объектов основных средств, в частности проверка наличия объектов основ­ных средств, подлежащих переоценке. Решение организации о проведении переоценки по состоянию на начало отчетного года оформляется соответствующим распорядительным документом, обязательным для всех служб орга­низации, которые будут задействованы в переоценке основных средств, и сопровождено подготовкой перечня объектов основных средств, подлежа­щих переоценке.

В перечне рекомендуется указать следующие данные об объекте основных средств: точное название; дату приобретения, сооружения, изготовления; да­ту принятия объекта к бухгалтерскому учету.

Исходными данными для переоценки объектов основных средств являются: первоначальная стоимость или текущая (восстановительная) стоимость (если данный объект переоценивался ранее), по которой они учитываются в бухгалтерском учете по состоянию на 31 декабря предыдущего отчетного года; сумма амортизации, начисленной за все время использования объекта по состоянию на указанную дату; документально подтвержденные данные о текущей (восстановительной) стоимости переоцениваемых объектов ос­новных средств по состоянию на 1 января отчетного года.

Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, ес­ли данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начислен­ной за все время использования объекта.

Результаты проведенной по состоянию на 1-е число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

В бухгалтерском учете результаты переоценки основных средств отражаются на счетах 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств» 83 «Добавочный капитал» и 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (табл.)

Таблица - Записи на счетах бухгалтерского учета переоценки основных средств

Хозяйственная операция	Дебет счета	Кредит счета
Дооценка основных средств:
• на сумму дооценки • на сумму начисленной амортиза­ции ОС на момент дооценки	01 «Основные средства»	83 «Добавочный капитал»
	83 «Добавочный капитал»	02 «Амортизация основ­ных средств»
Уценка основных средств:
• на сумму уценки • на сумму начисленной на момент уценки амортизации	84 «Нераспределенная при­быль (непокрытый убыток)»	01 «Основные средства»
	02 «Амортизация основных средств»	84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

Сумма уценки объектов основных средств в результате переоценки рассматривается как расходы (убыток) и относится на счет 84.

Прежде всего, дооцениваются основные средства, по которым в предыдущие отчетные периоды была произведена уценка. При этом часть дооценки объекта, равная сумме, отнесенной ранее на убытки уценки, восстанавлива­ется путем отражения этой суммы на счете нераспределенной прибыли:

Д-т сч. 01 «Основные средства»

К-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и одновременно:

Д-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

К-т сч. 02 «Амортизация основных средств».

Остаток суммы дооценки (если он больше произведенной ранее уценки) относится на счет 83. Однако у счета 83 нет субсчетов, и на нем отражаются суммы дооцененных по группам основных средств.

При выбытии объектов основных средств сумма его дооценки списывается и производится запись:

Д-т сч. 83 «Добавочный капитал»

К-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Аналогичный порядок действует и в отношении сумм уценки. Если уценивается объект, который ранее дооценивался, вначале на эту величину уменьшается добавочный капитал организации (в пределах накопленных сумм дооценки именно данного объекта):

Д-т сч. 83 «Добавочный капитал»

К-т сч. 01 «Основные средства» и одновременно:

Д-т сч. 02 «Амортизация основных средств»

К-т сч. 83 «Добавочный капитал».

Превышение суммы уценки над суммой дооценки объекта, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет 84, а в дальнейшем оно должно быть раскрыто в бухгалтерском учете организации:

Д-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

К-т сч. 01 «Основные средства» и одновременно:

Д-т сч. 02 «Амортизация основных средств»

К-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Таким образом, суммы уценки покрываются за счет ранее произведенных дооценок, а остаток относится на конечный финансовый результат текущего периода. Данный порядок повышает ответственность организации за отра­жение сумм на счетах учета добавочного капитала и проведение дивидендной политики.