Класифікація рахунків за призначенням і структурою.

При класифікації рахунків за призначенням і за призначенням і структурою вивчається призначення рахунку, для структурою, яких цілей і для отримання яких показників він застосовується, яку повинен мати будову, що повинно обліковуватися за дебетом і кредитом.

Таким чином, завданням класифікації рахунків за призначенням і структурою є виявлення того, як організований та як ведеться облік за окремими групами рахунків.

Призначення рахунку свідчить про зміст дебету та кредиту цього рахунку, характер господарських операцій, які на них відображаються, залишку (сальдо) на рахунку та його відображення в балансі. Призначення рахунків визначає їх структуру, тобто порядок побудови для відображення записів за дебетом і кредитом. Наприклад, на рахунку «Каса» за дебетом відображаються операції зі збільшення грошових коштів в касі, а залишок (сальдо) свідчить про їх наявність у касі. За кредитом даного рахунку реєструється витрачання грошових коштів. Характер операцій за дебетом і кредитом визначає також і структуру рахунку «Каса», відповідно, він є активним рахунком.

Рахунки бухгалтерського обліку за призначенням і струк­турою поділяють на такі групи: основні, регулюючі, операційні, результатні, позабалансові. Загальну класифікацію рахунків за призначенням і структурою наведено на рис. 5.3.

Основні рахунки призначені для обліку стану та руху госпо­дарських засобів та їх джерел. Вони в сукупності характеризують майновий стан підприємства і є основою для складання бухгалтер­ського балансу. їх у свою чергу поділяють на матеріальні, грошові, розрахункові та рахунки капіталів.

Матеріальні рахунки призначені для обліку наявності та руху (надходження і використання) матеріальних цінностей підприєм­ства. До них належать рахунки: «Основні засоби», «Виробничі запа­си», «Товари» та ін. Цій групі рахунків властиві такі риси: всі вони є активними; записи за дебетом означають збільшення, а за креди­том — зменшення засобів, що обліковуються; залишок може бути тільки дебетовим, що вказує на наявність засобів; аналітичний облік здійснюється як у грошовому, так і в натуральному вимірнику.

Матеріальні рахунки надають інформацію про забезпеченість та використання ресурсів підприємства, важливу для складання та ана­лізу матеріальних балансів.

Грошові рахунки призначені для обліку наявності руху грошо­вих коштів підприємства в національній та іноземній валюті в касі, на рахунках у банках, а також грошових документів. До них нале­жать рахунки: «Каса», «Рахунки в банках», «Інші кошти». Грошові рахунки характеризуються такими рисами: всі вони активні; запи­си за дебетом означають збільшення (надходження) грошових коштів, а за кредитом — зменшення (витрачання) коштів; залишок може «^^ти тільки дебетовим і означатиме наявність грошових коштів; аналітичний облік ведуть тільки у грошовому вимірі.

			Основні рахунки		Рахунки матеріальні
					Рахунки грошові
					Рахунки розрахунків
					Рахунки капіталу
			Регулюючі рахунки		Рахунки контрарні
Рахунки за призначенням та структу­рою					Рахунки доповнюючі
					Рахунки розподільчі		Збірно-розподільчі
			Операційні рахунки
							Звітно-розподільчі
					Рахунки калькуляційні
			Результатні рахунки		Операційно-результатні
					Фінансово-результатні
			Позабалан­сові рахунки		Рахунки майнові
					Рахунки зобов’язань

Рис. 5.3. Класифікація рахунків за призначенням і структурою

Розрахункові рахунки призначені для обліку і контролю розра­хункових відносин даного підприємства з іншими підприємствами й особами. На цих рахунках відображаються заборгованість, що ви­никає у процесі господарської діяльності, а також зміни цієї заборго­ваності. Оскільки заборгованість може виникати як на користь да­ного підприємства (дебіторська), так і на користь інших юридичних і фізичних осіб (кредиторська), то розрахункові рахунки поділяють на активні й пасивні.

Активні розрахункові рахунки призначені для обліку дебітор­ської заборгованості й розрахунків за нею. До них належать рахунки: «Розрахунки з покупцями та замовниками», «Розрахунки з різними дебіторами» та ін. Сальдо за розрахунковим рахунком показує суму дебіторської заборгованості; записи за дебетом означають її збільшен­ня, а за кредитом — її зменшення. В аналітичному обліку активні розрахункові рахунки деталізують за кожним окремим дебітором (підприємством, організацією, особою).

Пасивні розрахункові рахунки відображають розрахункові відносини з кредиторами, тобто за зобов’язаннями даного підприєм­ства перед іншими підприємствами, організаціями та особами. До них належать рахунки: «Розрахунки з постачальниками та підрядни­ками», «Розрахунки за податками і платежами», «Розрахунки з опла­ти праці», «Розрахунки з учасниками», «Довгострокові позики», «Довго­строкові векселі видані» та ін. Характерні риси будови цих рахунків такі: записи за кредитом означають створення і подальше збільшення кредиторської заборгованості, а за дебетом — її зменшення (погашен­ня); залишок може бути тільки кредитовим і означатиме наявність кредиторської заборгованості; аналітичний облік за цими рахунка­ми ведеться у грошовому вимірі в розрізі кожного кредитора.

Рахунки капіталів призначені для обліку і контролю стану та руху власного капіталу та забезпечення зобов’язань. До цієї групи входять рахунки: «Статутний капітал», «Додатковий капітал», «Резерв­ний капітал», «Цільове фінансування і цільові надходження» та ін. Характерними ознаками побудови капітальних рахунків є: всі капі­тальні рахунки пасивні; записи за кредитом означають створення та подальше збільшення капіталу, а за дебетом — його зменшення; за­лишок може бути тільки кредитовим і означатиме наявність капіта­лу; облік господарських операцій ведуть тільки у грошовому вимірі.

Регулюючі рахунки призначені для коригування (уточнення) показників основних рахунків і окремих статей балансу. Самостійного значення регулюючі рахунки не мають, тому кожен із них розгля­дається в сукупності з основними рахунками. Так, субрахунок «Знос основних засобів» є регулюючим щодо рахунка «Основні засоби», на якому основні засоби обліковують за первинною вартістю. У процесі експлуатації основні засоби зношуються і їх залишкова вартість зменшується. Останню враховують як різницю між сальдо рахунка «Основні засоби» і сальдо субрахунка «Знос основних засобів».

Регулюючі рахунки можуть зменшувати або збільшувати (до­повнювати) оцінку засобів на основних рахунках. Залежно від цього їх поділяють на контрарні та доповнюючі.

Контрарні рахунки застосовують для регулювання підсумків активних і пасивних основних рахунків, тому їх називають відповід­но контрактивними і контрпасивними. Регулюючі рахунки при складанні балансу наводять у рядках після основного рахунка і до підсумку балансу не включають.

Контрактивні рахунки призначені для обліку сум, на які змен­шується залишок основного рахунка, який стоїть в активі балансу, а самі є пасивними рахунками. Так, субрахунок «Знос основних за­собів» пасивний, але його наводять довідково в активі балансу в ряд­ку відразу після рядка «Первинна вартість», оскільки він її регулює. Аналогічно здійснюється облік за залишковою вартістю на рахун­ках «Інші необоротні матеріальні активи», «Нематеріальні активи».

Контрпасивні рахунки призначені для обліку сум, на які змен­шується залишок основного рахунка, який стоїть у пасиві балансу, а самі є активними рахунками. Прикладом такого рахунка є субраху­нок «Прибуток, використаний у звітному періоді», на якому протя­гом календарного року обліковують суми використаного прибутку (нарахування дивідендів, виплати за облігаціями, відрахування у ста­тутний, резервний капітал тощо), які потім списують на зменшення суми за субрахунком «Прибуток нерозподілений». Аналогічно здійснюється облік за рахунком «Статутний капітал», контрпасив­ними рахунками якого є рахунки «Неоплачений капітал», «Вилуче­ний капітал».

Доповнюючі регулюючі рахунки завжди збільшують суму за­лишку основного рахунка, що регулюється. Якщо основний рахунок активний, то і регулюючий доповнюючий його рахунок також ак­тивний; якщо основний рахунок пасивний, то і доповнюючий його рахунок також пасивний. Таким чином, є активні й пасивні допов­нюючі рахунки. Прикладом активного доповнюючого рахунка є аналітичний рахунок «Транспортно-заготівельні витрати», який ведеться у складі синтетичного рахунка «Виробничі запаси» до субрахунків «Сирови­на і матеріали», «Паливо», «Запасні частини» тощо. Фактична со­бівартість запасів у цьому випадку визначається шляхом додавання до вартості їх за покупними цінами, записаними за дебетом відпо­відного матеріального рахунка, суми транспортно-заготівельних та інших витрат, безпосередньо пов’язаних із придбанням запасів і до­веденням їх до стану, придатного для використання, відображеної на аналітичному рахунку «Транспортно-заготівельні витрати»

Прикладом пасивного доповнюючого рахунка є рахунок «Цільо­ве фінансування і цільове надходження», на якому відображаються суми субсидій, асигнувань із бюджету та позабюджетних фондів, цільові внески фізичних та юридичних осіб тощо. Наприкінці звітно­го періоду невикористані кошти за рішенням відповідних органів можуть бути приєднані до статутного чи додаткового капіталу, збільшуючи останні.

Операційні рахунки призначені для відображення господар­ських процесів, тобто процесів постачання, виробництва і реалізації, а також результатів діяльності підприємства. Ці рахунки призна­чені для накопичення інформації щодо витрат, доходів та фінансо­вих результатів, і більшість з них не мають сальдо. До операційних рахунків належать: розподільчі, калькуляційні та результатні.

Розподільчі рахунки призначені для обліку витрат, які за своєю природою не можуть бути віднесені на відповідні рахунки, а вимага­ють розподілу за певними критеріями. Розподільчі рахунки поділя­ють на збірно-розподільчі й звітно-розподільчі.

Збірно-розподільчі рахунки призначені для попереднього збирання витрат, пов’язаних зі здійсненням загальновиробничих функцій, з метою наступного їх розподілу за відповідними об’єктами. Прикла­дом збірно-розподільчого є рахунок «Загальновиробничі витрати». За дебетом рахунка протягом місяця накопичують витрати, пов’я­зані з організацією, управлінням та обслуговуванням виробництва, а наприкінці місяця за відповідним критерієм їх розподіляють (спи­сують) між рахунками «Виробництво» та «Собівартість реалізації». Виконавши розподільчу функцію, рахунок закривається, і сальдо не має. Близькими до збірно-розподільчих є рахунки «Адміністративні витрати» та «Витрати на збут». Однак зібрані протягом місяця за дебетом суми витрат за цими рахунками наприкінці місяця не розподіляють, а списують відповідно до чинного положення прямо на дебет рахунка «Фінансові результати».

Звітно-розподільчі, або бюджетно-розподільчі, рахунки викори­стовують для розмежування витрат і доходів між суміжними звітними періодами (місяцями, роками) з метою рівномірного включення ви­трат у затрати виробництва або відображення в обліку одержаних доходів. Використання цих рахунків дає змогу відповідно до прин­ципу бухгалтерського обліку нарахування та відповідності доходів і витрат визначити правильні результати діяльності підприємства за звітний період.

Звітно-розподільчі рахунки можуть бути активними і пасивни­ми. До активних відносять рахунки «Витрати майбутніх періодів», «Резерв сумнівних боргів», до пасивних — «Доходи майбутніх періо­дів», «Забезпечення майбутніх витрат і платежів».

На активному рахунку «Витрати майбутніх періодів» відобража­ють інформацію щодо здійснення витрат у звітному періоді, які підля­гають віднесенню на витрати в майбутніх звітних періодах. До них належать, наприклад, витрати, пов’язані з підготовчими до вироб­ництва роботами, з освоєнням нових виробництв та агрегатів; спла­чені авансом орендні платежі; оплата страхових полісів; передпла­та на газети та журнали, періодичні та довідкові видання тощо. Всі ці витрати в момент їх здійснення відображають за дебетом рахун­ка «Витрати майбутніх періодів». За кредитом рахунка відобража­ють їх списання (розподіл) та включення до складу витрат у міру настання тих періодів, до яких вони відносяться. Сальдо за рахун­ком може бути тільки дебетове й означатиме наявність нерозподіле­них витрат наступних періодів.

На пасивному рахунку «Доходи майбутніх періодів» відобража­ють інформацію щодо отриманих у поточному періоді доходів, але які відносяться до наступних звітних періодів. До таких доходів нале­жать: одержані авансові платежі за здані в оренду основні засоби, передплата на газети, журнали, періодичні та довідкові видання, вируч­ка за вантажні перевезення, абонентна плата за користування зв’язком тощо. За кредитом рахунка «Доходи майбутніх періодів» відобража­ють суми одержаних доходів, що відносяться до майбутніх періодів, а за дебетом — зарахування їх (списання) на відповідні рахунки об­ліку доходів з настанням тих періодів, до яких вони відносяться. Сальдо цього рахунка може бути тільки кредитовим, що означатиме суму нерозподілених доходів, але які належать до майбутніх періодів.

Калькуляційні рахунки призначені для обліку витрат, пов’яза­них із виробництвом продукції, виконанням робіт та наданням по­слуг з метою обрахування їх собівартості. Оскільки за даними цих рахунків складають калькуляцію, то самі рахунки одержали назву калькуляційних. Правильно організований облік витрат виробниц­тва є запорукою якісних калькуляцій, необхідних для ціноутворен­ня, точного визначення вартості товарного випуску. До калькуля­ційних належать рахунки: «Виробництво», «Капітальні інвестиції» та ін. На калькуляційних рахунках протягом місяця за дебетом збирають витрати, а за кредитом — списують витрати, що включа­ються у собівартість готової продукції (виконаних робіт, наданих послуг). Сальдо калькуляційних рахунків може бути тільки дебето­вим і показує затрати в незавершене виробництво, які розраховуються на основі інвентаризації.

Аналітичний облік на калькуляційних рахунках ведуть за видами виробництв, статтями витрат, видами продукції, центрами витрат і центрами відповідальності.

Результатні рахунки використовують для відображення та порівняння витрат і доходів. Залежно від ступеня порівняння (на рівні доходів і на рівні чистих доходів) результатні рахунки поділя­ють на: операційно-результатні й фінансово-результатні.

Операційно-результатні рахунки призначені для виявлення результатів господарської діяльності підприємства шляхом порівняння валових доходів і валових витрат та визначення результату: прибутків чи збитків. До цих рахунків належить рахунок «Фінансові результа­ти», призначений для обліку й узагальнення інформації про фінансові результати діяльності підприємства. За кредитом рахунка відобра­жають перенесені з рахунків доходів обороти доходів за мінусом на­лежної суми непрямих податків (акцизного збору, ПДВ тощо), тобто чисті доходи, а за дебетом — перенесену суму оборотів рахунків об­ліку витрат (собівартість реалізації, адміністративні витрати, витрати на збут, податки на прибуток), тобто валові витрати діяльності. По­рівняння цих двох оцінок між собою і визначають фінансовий ре­зультат окремо основної діяльності, фінансових операцій, іншої зви­чайної діяльності й надзвичайних подій — прибуток або збиток. Якщо сума чистих доходів перевищуватиме суму валових витрат, тобто кредитовий оборот буде більший за дебетовий — підприємство має від основної діяльності прибуток. Якщо навпаки, валові витрати переви­щуватимуть чисті доходи основної діяльності, то різниця показувати­ме збитки. Визначений результат діяльності (прибуток чи збиток) переносять на фінансово-результатні рахунки.

Фінансово-результатні рахунки призначені для обліку і кон­тролю чистих фінансових результатів діяльності підприємства — прибутку чи збитку. Сума одержаного прибутку залежить від обся­гу реалізації продукції, її собівартості, непрямих витрат (адміністра­тивних, збутових та ін.), величини податків та продажних цін. При­буток — головний показник ефективності діяльності підприємства.

Прикладом фінансово-результатних рахунків є пасивний раху­нок «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)». Цей рахунок при­значений для обліку чистих фінансових результатів — прибутків і збитків. За кредитом рахунка відображається прибуток та його збільшення від усіх видів діяльності, а за дебетом — збитки та вико­ристання прибутку. Кредитове сальдо цього рахунка показує суму отриманого і нерозподіленого чистого прибутку й при складанні бухгалтерського балансу відображається в пасиві; дебетове сальдо показує суму непокритих збитків і записується в пасиві балансу з від’ємним знаком (у дужках). Списання збитків здійснюють за ра­хунок нерозподіленого прибутку, резервного, пайового чи додатково­го капіталу тощо.

Розглянуті рахунки бухгалтерського обліку — основні, регулюю­чі, операційні становлять систему рахунків, що охоплює всі госпо­дарські засоби, джерела їх формування, господарські процеси і ре­зультати діяльності. Ці рахунки взаємно кореспондують між собою і за наявності сальдо відображаються в балансі. Тому такі рахунки називають балансовими. Поряд з балансовими рахунками в бухгал­терському обліку використовують рахунки, які не відображаються в балансі, а розміщуються за його підсумком. Такі рахунки називають позабалансовими.

При розмежуванні бухгалтерських рахунків на балансові й поза­балансові головну роль відіграють такі критерії: по-перше, імовірність того, що підприємство отримає або втратить якусь майбутню економічну вигоду, пов’язану з конкретним видом активу або пасиву; по друге, конкретний вид активу або пасиву має вартість, яку можна точно оці­нити. Якщо господарські засоби та їх джерела не відповідають цим критеріям, то їх обліковують на позабалансових рахунках.

Позабалансові рахунки призначені для обліку наявності та руху цінностей, що не належать підприємству, але тимчасово перебувають у його користуванні, розпорядженні або на зберіганні, умовних прав і зобов’язань підприємства (застави, гарантії, зобов’язання тощо); бланків суворого обліку; списаних активів (нестачі цінностей, дебі­торська заборгованість) для спостереження за можливістю їх відшко­дування винними особами (боржниками). Умовно позабалансові ра­хунки можна поділити на дві групи: ті, що обліковують майно (орен­довані необоротні активи, активи на відповідальному зберіганні, спи­сані активи, бланки суворого обліку), та ті, що обліковують зобов’я­зання (контрактні зобов’язання, непередбачені активи і зобов’язан­ня, гарантії та забезпечення надані й отримані).

Облік на позабалансових рахунках ведуть не застосовуючи методу подвійного запису, тобто за простою системою, за якою записи про над­ходження, вибуття проводяться тільки на одному позабалансовому ра­хунку з позначенням змісту і кількісно-вартісних показників операції.

Розглянуті класифікації рахунків за їх економічним змістом та призначенням і структурою взаємопов’язані, доповнюють одна одну і сприяють у теорії бухгалтерського обліку визначенню ролі та місця кожного рахунка, які він займає в системі бухгалтерського обліку.