4. Аудит займов

Организации могут получать займы от других юридических лиц (кроме банков). В бухгалтерском учете займы, как и кредиты, под­разделяются на краткосрочные (выдаваемые на срок до одного года) и долгосрочные (выдаваемые на срок более одного года). Предприятия могут привлекать средства в виде займов у других предприятий и физических лиц путем выпуска ценных бумаг (об­лигаций).

Для учета займов и выпущенных облигаций в зависимости от их срока (по аналогии с кредитами банков) используются счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Аналитический учет ведется по заимодавцам и срокам погашения займов.

Методика проведения аудита операций по займам в основном не отличается от проверок операций по кредитам. Аудитор должен убе­диться в правильности составления и заключения договора займа.

Для организации отсутствие договора в письменной форме мо­жет иметь негативные последствия (например, при возникновении споров по вопросам размера процентов за пользование займом, порядка и сроков возврата займа; даже при отсутствии разногласий между сторонами налоговые органы предъявляют претензии, свя­занные с отсутствием договора как документа, подтверждающего факт совершения операций по договору займа).

В ходе аудиторской проверки организации учета займов аудиторам следует установить правильность оформления договоров займа; своевременность их погашения и уплаты процентов по займам; правильность отражения в учете данных операций, достоверность аналитического и синтетического учета расчетов по зай­мам.

При изучении договоров займа аудиторам следует обратить внимание на нали­чие в них указаний на срок возврата займа, его форму, наличие залога, размеров процентов и порядка их уплаты. Если заимодавцем является физическое лицо, то договор займа должен быть нотариально заверен.

В ходе проверки организации синтетического и аналитического учета займов сопоставляются суммы задолженности по всем соответствующим договорам займа и остатки по соответствующим субсчетам счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», а также проверяется правильность корреспонденции счетов.

5. Аудит начисленных процентов

Основным нормативным документов, регулирующим бухгал­терский учет процентов по кредитам и займам, является ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию».

Аудитор должен проверить, в каком периоде, в какой сумме, на каких счетах отражались или за счет каких источников покрыва­лись суммы процентов за пользование кредитами.

Затраты по полученным займам и кредитам должны призна­ваться расходами того периода, в котором они произведены, за исключением той их части, которая подлежит включению в стои­мость инвестиционного актива.

Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени. К инвестиционным активам относятся объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы, требующие большого времени и затрат на приобретение и (или) строительство. Указанные объекты, приоб­ретаемые непосредственно для перепродажи, учитываются как товары и к инвестиционным активам не относятся.

В случае если организация использует средства полученных зай­мов и кредитов для осуществления предварительной оплаты мате­риально-производственных запасов, других ценностей, работ, ус­луг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относятся организа­цией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, об­разовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на указанные выше цели. При поступлении в организацию-заемщик материально-производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связан­ных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке с отнесением указанных затрат на операционные расходы организации-заемщика.

Затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно относящиеся к приобретению и (или) строительству инвестици­онного актива, должны включаться в стоимость этого актива и по­гашаться посредством начисления амортизации, кроме случаев, когда правилами бухгалтерского учета начисление амортизации актива не предусмотрено.

Затраты по полученным займам и кредитам, связанным с фор­мированием инвестиционного актива, по которому по правилам бухгалтерского учета амортизация не начисляется, в стоимость та­кого актива не включаются, а относятся на текущие расходы орга­низации. Начисление амортизации по объекту имущества, отно­сящемуся к инвестиционному активу, производится организацией в соответствии с порядком, установленным в Положении по бух­галтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01).

Затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно связанные с приобретением и (или) строительством инвестицион­ного актива, включаются в первоначальную стоимость этого акти­ва при условии возможного получения организацией в будущем экономических выгод или в случае, когда наличие инвестицион­ного актива необходимо для управленческих нужд организации.

Включение затрат по полученным займам и кредитам в перво­начальную стоимость инвестиционного актива производится при следующих условиях:

а) возникновении расходов на приобретение и (или) строительство инвестиционного актива;

б) фактическом начале работ, связанных с формированием инвестиционного актива;

в) фактических затратах по займам и кредитам или обязательствах по их осуществлению.

При прекращении работ, связанных со строительством инвес­тиционного актива, в течение срока, превышающего три месяца, включение затрат по полученным займам и кредитам, использо­ванным для формирования указанного актива, приостанавливает­ся. В этом случае затраты по займам относятся на текущие расходы. Не считается

прекращением работ по формированию инвестици­онного актива период, в котором осуществляется дополнительное согласование возникших в процессе строительства актива техни­ческих и (или) организационных вопросов.

Включение затрат по полученным займам и кредитам в перво­начальную стоимость инвестиционного актива прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса (по соответствующим видам активов, формирующих имущество комплекса).

Если инвестиционный актив не принят к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комп­лекса (по соответствующим статьям активов), но на нем начаты фактический выпуск продукции, выполнение работ, оказание ус­луг, то включение затрат по предоставленным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекраща­ется с первого числа месяца, следующего за месяцем фактическо­го начала эксплуатации.

Правильность начисления процентов за пользование кредитами банков под­тверждается по результатам их арифметического контроля. При выяснении источ­ников списания процентов за пользование кредитами банков аудиторы должны учитывать направления использования кредитов.

Для того чтобы проверить своевременность возврата кредитов банков, по данным кредитных договоров и выписок с расчетного счета составляется аналитическая таблица, в которой отражаются даты и суммы получения и погашения кредитов, а также возникшие отклонения.