Теоретична чпстина

Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах за П(С)БО 6. Приклади.

Загальні положення

Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 6 визначається порядок виправлення помилок, внесення та розкриття інших змін у фінансовій звітності.

Норми цього Положення (стандарту) застосовуються у фінансовій звітності підприємств, організацій та інших юридичних осіб (далі - підприємства) усіх форм власності (крім бюджетних установ).

Терміни, що використовуються в положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку, мають таке значення:

Активи - ресурси, контрольовані підприємством в результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому .

Баланс - звіт про фінансовий стан підприємства, який відображає на певну дату його активи, зобов'язання і власний капітал.

Бухгалтерська звітність - звітність, що складається на підставі даних бухгалтерського обліку для задоволення потреб певних користувачів [8; c.290].

Витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

Власний капітал - частина в активах підприємства, що залишається після вирахування його зобов'язань.

Доходи - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).

Звіт про власний капітал - звіт, який відображає зміни у складі власного капіталу підприємства протягом звітного періоду.

Звіт про фінансові результати - звіт про доходи, витрати і фінансові результати діяльності підприємства.

Звіт про рух громових коштів - звіт, який відображає надходження і видаток грошових коштів у результаті діяльності підприємства у звітному періоді [10; c. 116].

Зобов'язання - заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди.

Консолідована фінансова звітність - звітність, яка відображає фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів юридичної особи та її дочірніх підприємств як єдиної економічної одиниці.

Дата балансу - дата, на яку складений баланс підприємства. Звичайно датою балансу є кінець останнього дня звітного періоду.

Облікова оцінка - попередня оцінка, яка використовується підприємством з метою розподілу витрат і доходів між відповідними звітними періодами.

Подія після дати балансу - подія, яка відбувається між датою балансу і датою затвердження керівництвом фінансової звітності, підготовленої до оприлюднення, яка вплинула або може вплинути на фінансовий стан, результати діяльності та рух коштів підприємства [1].

Виправлення помилок і зміни в облікових оцінках

Виправлення помилок, допущених при складанні фінансових звітів у попередніх роках, здійснюється шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року, якщо такі помилки впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку).

Виправлення помилок, які відносяться до попередніх періодів, вимагає повторного відображення відповідної порівняльної інформації у фінансовій звітності [1].

Облікова оцінка може переглядатися, якщо змінюються обставини, на яких базувалася ця оцінка, або отримана додаткова інформація. Наслідки зміни в облікових оцінках слід включати до тієї ж самої статті звіту про фінансові результати, яка раніше застосовувалась для відображення доходів або витрат, пов'язаних з об'єктом такої оцінки.

Наслідки зміни облікових оцінок слід включати до звіту про фінансові результати в тому періоді, в якому відбулася зміна, а також і в наступних періодах, якщо зміна впливає на ці періоди [1].

Зміни в обліковій політиці

Облікова політика може змінюватися тільки, якщо змінюються статутні вимоги, вимоги органу, який затверджує положення (стандарти) бухгалтерського обліку, або, якщо зміни забезпечать достовірне відображення подій або операцій у фінансовій звітності підприємства.

Облікова політика застосовується щодо подій та операцій з моменту їх виникнення, за винятком випадків, передбачених п.13 цього Положення (стандарту) [1].

Доцільність зміни того чи іншого параметра комісія має встановити під час обов'язкової річної інвентаризації, а якщо їх розробляє аудиторська фірма - під час аудиторської перевірки. При цьому слід пам'ятати, що такі зміни можливі у випадках, передбачених пунктом 9 П(С) БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах». Отже, облікова політика може змінюватися, коли:

* змінюються статутні вимоги (тобто при внесенні змін до статуту підприємства);

* змінюються вимоги органу, що затверджує положення (стандарти) бухгалтерського обліку (тобто внесені зміни чи доповнення до П(С) БО або затверджене чергове П(С) БО);

* зміни забезпечать достовірне відображення подій або операцій у фінансовій звітності підприємства [10; c.317].

Вплив зміни облікової політики на події та операції минулих періодів відображається у звітності шляхом:

• Коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року.

• Повторного надання порівняльної інформації щодо попередніх звітних періодів [1].

Якщо суму коригування нерозподіленого прибутку на початок звітного року неможливо визначити достовірно, то облікова політика поширюється лише на події та операції, які відбуваються після дати зміни облікової політики.

Якщо неможливо розрізнити зміну облікової політики та зміну облікових оцінок, то це розглядається і відображається як зміна облікових оцінок.

Не вважається зміною облікової політики встановлення облікової політики для:

• Подій або операцій, які відрізняються за змістом від попередніх подій або операцій.

• Подій або операцій, які не відбувалися раніше [8; c. 423].

А якщо неможливо розрізнити зміну облікової політики та облікових оцінок, то це розглядається й відображається як зміна облікових оцінок.

Не слід плутати зміну облікової політики зі зміною визначення облікових оцінок. Наприклад, зміну характеру діяльності підприємства, застосування нових видів сировини й матеріалів спричиняють не зміна облікової політики, а її встановлення. У цьому випадку ми маємо справу не зі зміною облікової політики, а із зміною облікових оцінок [9; c.234].

Події після дати балансу

Події після дати балансу можуть вимагати коригування певних статей або розкриття інформації про ці події у примітках до фінансових звітів [1].

Події, які відбулися після дати балансу і які надають додаткову інформацію про визначення сум, пов'язаних з умовами, які існували на дату балансу, можуть вимагати коригування певних статей активів та зобов'язань або розкриття інформації про ці події у примітках до фінансових звітів.

Події, які надають додаткову інформацію про обставини, які існували на дату балансу:

- Оголошення банкрутом дебітора підприємства, заборгованість якого раніше було визнано сумнівною;

- Переоцінка активів після звітної дати, яка свідчить про стійке зниження їх вартості, визначеної на дату балансу;

- Одержання інформації про фінансовий стан та результати діяльності дочірніх та асоційованих підприємств, яка свідчить про стійке зниження вартості їх акцій на фондових біржах;

- Продаж запасів, який свідчить про необґрунтованість оцінки чистої вартості їх реалізації на дату балансу;

- Одержання від страхової організації матеріалів про уточнення розміру страхового відшкодування, переговори про яке велись на звітну дату;

- Виявлення помилок чи порушень законодавства, які призвели до спотворення даних фінансової звітності [1].

Події, які вказують на обставини, що виникли після дати балансу:

- Непрогнозовані зміни індексів цін та валютних курсів

- Ухвалення рішення про емісію цінних паперів

- Знищення (втрата) активів підприємства внаслідок пожежі, аварії, стихійного лиха чи іншої надзвичайної події

- Рішення про припинення операцій, які становлять значну частину основної діяльності підприємства

- Придбання цілісного майнового комплексу

- Ухвалення рішення про реорганізацію підприємства

- Укладання контрактів на значні капітальні та фінансові інвестиції

- Ухвалення законодавчих актів, які впливають на діяльність підприємства

- Дивіденди за звітний період, оголошені підприємством після дати балансу.

Якщо події, які відбуваються після дати балансу і вказують на умови, що виникли після цієї дати, не вимагають коригування статей фінансових звітів, то такі події слід розкривати у примітках до фінансових звітів, якщо відсутність інформації про них вплине на здатність користувачів звітності робити відповідні оцінки й ухвалювати рішення. Дані положення повністю відповідають параграфам 25 - 30 МСФЗ 10.

Дивіденди за звітний період, оголошені після дати балансу, згідно з пунктом 17 ПБО 6 необхідно розкривати у примітках до фінансових звітів. У цьому є розбіжності з МСФЗ, бо параграфом 31 МСФЗ 10 передбачена можливість коригування чи розкриття таких дивідендів. Якщо події після дати балансу свідчать про наміри підприємства припинити діяльність чи про неможливість її продовження, то фінансова звітність складається без застосування принципу безперервної діяльності. МСФЗ не містить такого переліку [11].

Розкриття інформації у примітках до фінансових звітів

У примітках до фінансових звітів слід розкривати таку інформацію щодо виправлення помилок, які мали місце в попередніх періодах:

• Зміст і суму помилки.

• Статті фінансової звітності минулих періодів, які були переобраховані з метою повторного подання порівняльної інформації.

• Факт повторного оприлюднення виправлених фінансових звітів або недоцільність повторного оприлюднення [1].

Підприємству слід розкривати зміст і суму змін в облікових оцінках, які мають суттєвий вплив на поточний період або, як очікується, суттєво будуть впливати на майбутні періоди.

У разі зміни в обліковій політиці підприємству слід розкривати:

• Причини та суть зміни.

• Суму коригування нерозподіленого прибутку на початок звітного року або обґрунтування неможливості її достовірного визначення.

• Факт повторного подання порівнянної інформації у фінансових звітах або недоцільність її пере обрахунку [1].