6. Классификации балансов

Существует множество классификаций видов баланса. Мы остановимся на двух классификациях, представляющих наибольший интерес и значимость в кон­тексте управления финансами.

Баланс-брутто н баланс-нетто. Баланс можно трактовать, условно говоря, как моментальный снимок, дающий представление о размерах предприятия. И здесь существенным является так называемый нетто-принцип. Этим термином обозна­чено соглашение в бухгалтерском учете, согласно которому статьи но амортизи­руемым активам следует показывать в балансе за вычетом соответствующих регу­лятивов. Например, можно в активе баланса указывать основные средства но пер­воначальной стоимости с одновременным указанием в пассиве регулирующей (т. е. уточняющей оценку) статьи «Амортизации основных средств», а можно да­вать оценку по остаточной стоимости; в первом случае говорят о балансе-брутто, во втором — о балансе-нетто (подробнее см.: [ Ковалев В„ Ковалев Вит., 2005, с. 53—54]). Следование нетто-принципу позволяет избежать очевидного завышения отчетных стоимостных оценок упомянутых активов и обеспечивает большее соответствие этих оценок текущим рыночным ценам, т. е. относительно большую адекватность информационного представления о предприятии фактическому его состоянию. В годы советской власти баланс составлялся в оценке-брутто, т. е. был обременен многими регулирующими статьями, что приводило к завышению валю­ты баланса на 15—30% и предполагало в ходе анализа делать так называемую очи­стку баланса, т. е. освобождение от упомянутых регулирующих статей. В настоя­щее время нетто-принцип предусмотрен в ПБУ 4/99.

Динамический и статический балансы. В учете и управлении финансами огромную роль играют применяемые оценки: целевое назначение финансовой отчетности предопределяет выбор оценки и вид баланса. Этот аспект находит отражение в концепции динамического и статического балансов (и соответственно, учетов).

Динамическим называется баланс, в котором все объекты отражены но себестоимости (историческим ценам). Этот баланс формируется в системе динамического учета, приоритетная цель которого заключается в достоверном исчислении конечного финансового результата как разницы между полученными доходами и фактически понесенными затратами. Акцент делается на целесообразную и оправданную идентификацию сопоставляемых доходов и расходов (затрат) и ис­числение прибыли. В основе такого исчисления — ориентация на себестоимость вложений, т. е. на исторические цены; при этом никакие переоценки не допускаются.

Баланс, составленный в ценах возможной реализации отраженных в нем объектов, называется статическим. Здесь приоритетная цель — демонстрация стоимостной массы, доступной к распределению среди лиц, профинансировавших хо­зяйствующий субъект. Таким образом, текущие рыночные цены становятся осно­вой при составлении баланса в рамках статического учета.

Сравнительная характеристика динамического и статического балансов приве­дена в работе [Соколов, 2000, с. 423—435].

6. Динамика баланса

В результате финансово-хозяйственной деятельности происходят непрерывные изменения в средствах фирмы и источниках их образования, отражаемые на сче­тах бухгалтерского учета. Поскольку баланс представляет собой синтез счетов и гипотетически его можно составлять после каждой хозяйственной операции, оче­видно, что любая операция меняет состав, структуру и (или) значения отдельных балансовых статей. По направлениям и влиянию на размер и структуру валюты (итога) баланса все множество операций, отражающих факты хозяйственной жиз­ни, разделяется на четыре типа (табл. 9.2).

Первый тип вызывает увеличение валюты баланса, т. е. одновременное и рав­новеликое увеличение актива и пассива баланса. К нему относятся оприходование ценностей, полученных от поставщиков; получение на расчетный счет банковского кредита и т. п. Если сумму изменения средств под влиянием первого типа фактов хозяйственной жизни обозначить через X, то первый тип хозяйственных измене­ний можно представить уравнением:

Второй тип фактов хозяйственной жизни вызывает уменьшение валюты ба­ланса. Примеры: перечисление в бюджет налогов, погашение с расчетного счета кредиторской задолженности. Этот тип изменений в балансе записывают так:

Третий тип фактов хозяйственной жизни вызывает изменения в составе хо­зяйственных средств при неизменной валюте баланса, когда одна статья актива баланса увеличивается за счет уменьшения другой. Примеры: отгрузка со склада готовой продукции покупателю, получение денег в кассу с расчетного счета, от­крытие аккредитива за счет собственных оборотных средств. Для третьего типа балансовых изменений уравнение следующее:

Четвертый тип фактов хозяйственной жизни аналогичен третьему и вызывает изменения в составе источников средств. К таким операциям относятся погашение задолженности поставщикам за счет кредита банка, удержание подоходного налога с работников и т. д. Математически эти изменения можно выразить так:

Двойственный характер влияния описанных операций предопределен приро­дой баланса, заложенным в его структуру принципом двустороннего показа одной и той же совокупности средств, закрепленных за организациями. В теории баланса операции, меняющие валюту баланса, называются операциями модификации; не меняющие валюты — операциями пермутации.

9.2.9. Ограничения в балансе

Бухгалтерскому балансу присущ ряд ограничений, знание которых необходимо для оценки его реальных аналитических возможностей. Укажем наиболее существенные.

1. Баланс историчен по своей природе: он фиксирует сложившиеся к моменту его составления итоги хозяйственных операций. Поскольку между датой, на которую составлен баланс, и датой, когда он становится доступным пользователям, проходит продолжительное время, данные баланса в известном смысле устаревают. Здесь надо помнить следующее обстоятельство: баланс не предназначен для оперативного управления предприятием. Он является информационной основой управленческих решений тактического и стратегического значения.

2. Баланс отражает статус-кво в средствах коммерческой организации, т. е. отвечает на вопрос: «Что представляет собой коммерческая организация на данный момент?», но не отвечает на вопрос: «В результате чего сложилось такое положение?» Ответ на последний вопрос не может быть дан только по данным баланса. Для этого требуется гораздо более глубокий анализ, основанный на привлечении дополнительных источников информации и на осмыслении многих факторов, которые не находят отражения в отчетности (инфляция, научно-технический прогресс, финансовые затруднения у смежников и др.).

3. По данным баланса можно рассчитать целый ряд аналитических показате­лей, однако все они будут, в общем-то, бесполезны, если их не с чем сравнить. Ба­ланс, рассматриваемый изолированно, не обеспечивает пространственной сопоста­вимости. Поэтому его анализ должен дополняться обзором аналогичных показате­лей по родственным организациям, их среднеотраслевыми и среднепрогрессивны­ми значениями.

4. Интерпретация балансовых показателей возможна лишь с привлечением данных об оборотах. Сделать вывод о том, велики или малы суммы по той или иной статье, можно лишь после сопоставления балансовых данных с соответствующими суммами оборотов.

Например, в балансах двух коммерческих организаций по статье «Производственные запасы» числится одинаковая сумма 2 млн руб. Оборот запасов за год в первой коммерческой организации составляет 24 млн руб., а во второй — 4 млн руб. Следовательно, в первом случае запасы обеспечивают годового потребления (месячный запас), а во втором случае — половину годового потребления (полугодовой запас).

5. Баланс есть свод моментных данных на конец отчетного периода и потому не отражает состояние средств коммерческой организации в течение отчетного

периода. Это относится прежде всего к наиболее динамичным статьям баланса. Так, наличие на конец года больших но удельному весу запасов готовой продукции вовсе не означает, что это положение было в течение года постоянным, хотя сама по себе такая возможность не исключается.

1. Финансовое положение коммерческой организации и перспективы его изме­нения находятся под влиянием факторов не только финансового характера, но и вообще не имеющих стоимостной оценки. В их числе возможные политические и общеэкономические изменения, перестройка организационной структуры управления отраслью или коммерческой организацией, профессиональная и общеобразо­вательная подготовка персонала и т. п. Поэтому анализ баланса является лишь одним из разделов комплексного экономического анализа, использующего не только формализованные критерии и оценки, но и неформальные подходы.

2. Одно из существенных ограничений баланса — заложенный в нем принцип использования цен приобретения. Все основные и оборотные средства оцениваются по текущим ценам их приобретения (исключение может касаться случаев официально объявленной переоценки основных средств, что связано с большой инфляцией). В условиях инфляции, роста цен, низкой обновляемое! и основных средств многие статьи отражают совокупность одинаковых по функциональному назначению, но разных по стоимости учетных объектов. Естественно, существенно искажаются результаты деятельности коммерческой организации, реальная оценка ее хозяйственных средств, стоимости коммерческой организации в целом.

3. Одна из главных целей любой коммерческой Организации — получение прибыли. Однако именно этот показатель отражен в балансе недостаточно. Представленная в нем абсолютная величина нераспределенной прибыли в отрыве от затрат и оборота по реализации не показывает, в результате чего сложилась именно такая ее величина. (Представленная, к примеру, в балансе нераспределенная прибыль в размере 10 млн руб. может быть прибылью совершенно разновеликих по размеру оборота и используемых ресурсов коммерческих организаций.) Указанный недостаток ни в коем случае не свидетельствует об ошибочности методологии структурирования и аналитического наполнения баланса; очевидно, что при желании можно в балансе приводить расшифровку прибыли, перечень основных факторов ее изменения. Однако это не делается по одной простой причине: вряд ли следует без нужды перегружать основную отчетную форму. С другой стороны, факторы изменения прибыли должны быть идентифицированы; именно поэтому необходимые аналитические расшифровки приводятся в отчете о прибылях и убытках. Этим подтверждается логическая взаимосвязь отчетных форм и необходимость их рассмотрения в комплексе как единого целого,

4. Необходимо еще раз подчеркнуть, что итог баланса вовсе не отражает ни суммы средств, которой реально располагает коммерческая организация, ни ее рыночной стоимостной оценки. Основная причина состоит в возможном несоответствии балансовой оценки хозяйственных средств реальным условиям вследствие инфляции, наличия забалансовых активов, «возрастного» состава внеоборотных активов, наличия внутренне присущего организации, но не отражаемого на балансе нематериального актива — гудвилла, конъюнктуры рынка и т. п.

5. Весьма актуален и для учета, и для анализа вопрос о допустимой и возмож­ной степени унификации баланса. При советской власти форматы отчетности ут­верждались централизованно для предприятий данной системы (строительство, розничная торговля, потребительская кооперация и др.) и существенно разнились по составу статей, что усложняло разработку унифицированных методик анализа баланса. С переходом к рыночным отношениям (начало 90-х гг. XX в.) были приняты меры по унификации отчетности и уходу от отраслевой специфики. Тем не менее возможность отхода от единого формата, рекомендованного Минфином РФ, сохранена; она предусмотрена ст. 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете».