10. 7 Анализ косвенных затрат

Косвенные затраты в себестоимости продукции представлены следующими комплексными статьями:

• расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

• общепроизводственные расходы;

• общехозяйственные расходы;

• коммерческие расходы.

Анализ косвенных затрат может проводиться отдельно по условно-постоянным и условно-переменным статьям.

Условно-постоянные расходы: цеховые (общепроизводственные), заводские (общехозяйственные) расходы; часть расходов по эксплуатации и содержанию оборудования. Анализ условно-постоянных расходов проводится сопоставлением суммы и уровня этих затрат за отчетный период в динамике или с планом. Детально изучаются причины, вызывающие как перерасход, так и экономию по каждой отдельной статье. Например, экономия по охране труда приводит к увеличению потерь от травматизма.

Анализ условно-переменных затрат производится сравнением их фактической величины на 1 руб. товарной продукции (т. е. уровня затрат) с плановым или базисным уровнем, пересчитанным на фактический объем выпуска продукции.

Условно-переменные расходы: расходы на электроэнергию для производственных нужд, затраты на спецодежду и т.п.

Анализ этих расходов производится путем сравнения фактической их величины на рубль товарной продукции в динамике за 5-10 лет, а также с плановым уровнем отчетного периода. Такое сопоставление показывает, как изменилась их доля в стоимости товарной продукции в динамике и по сравнению с планом, и какая наблюдается тенденция - роста или снижения.

В процессе последующего анализа выясняют причины, вызвавшие абсолютное и относительное изменение косвенных затрат. По своему составу это комплексные статьи. Они состоят, как правило, из нескольких элементов затрат.

Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования включают в себя амортизацию машин и технологического оборудования, затраты на их ремонт, эксплуатацию, расходы по внутризаводскому перемещению грузов и др.

Для пересчета плановых затрат на фактический выпуск продукции можно использовать следующую формулу:

С_ск = С⁰ х (100 + _в (%)  К_з) / 100,

где С_ск - затраты, скорректированные на фактический выпуск продукции;

С⁰ - плановая сумма затрат по статье;

_в (%) - перевыполнение (недовыполнение) плана по выпуску товарной продукции, %;

К_з - коэффициент зависимости затрат от объема производства продукции.

Пример расчета отклонений затрат на содержание машин и оборудования приведен в таблице 10.7.

Таблица 10.7 – Расчет отклонений затрат на содержание машин и оборудования

Затраты	Кз	Сумма затрат		Затраты по плану в пересчете на фактический выпуск продукции	Отклонениe от плана
		план	факт		общее	в том числе за счет
						объема выпуска	уровня затрат
Амортизация	0,00	2000	2400	2000	+400	-	+400
Ремонт	0,.35	2075	2480	2094	+405	+19	+386
Эксплуатационные расходы	O,75	1739	1938	1773	+199	+34	+165
Прочие	1,00	400	450	410	+50	+10	+40
Итого	-	6214	7268	6277	+1054	+63	+991

Данные, приведенные в таблице 10.7, показывают, что при абсолютном перерасходе 1054 тыс. руб. относительный перерасход составляет 991 тыс. руб. Затраты на содержание машин и оборудования возросли на 63 тыс. руб. в связи с увеличением выпуска продукции на 2,6 %. Это оправданный перерасход. Остальная сумма перерасхода частично вызвана инфляцией, частично внутренними причинами.

Далее необходимо выяснить причины относительного перерасхода или экономии средств по каждой статье затрат.

Общая сумма амортизации зависит от количества машин и оборудования, их структуры, стоимости и норм амортизации (метода начисления амортизации). Стоимость оборудования может измениться за счет приобретения более дорогих машин и их переоценки в связи с инфляцией. Нормы амортизации изменяются довольно редко и только по решению правительства (метод начисления амортизации для каждого вида машин и оборудования применяется на протяжении всего их срока службы).

Средняя норма амортизации может измениться из-за структурных сдвигов в составе фондов:

На =  ( D_i  Ha_i)

Удельная амортизация на единицу продукции зависит еще и от объема производства продукции (при линейном способе начисления амортизации). Чем больше продукции выпущено на данных производственных мощностях, тем меньше амортизации и других постоянных затрат приходится на единицу продукции.

На величину эксплуатационных расходов влияют количество эксплуатируемых объектов, время их работы и удельные расходы на один машино-час работы.

Затраты на капитальный, текущий и профилактический ремонт могут измениться из-за объема ремонтных работ, их сложности, степени изношенности основных фондов, стоимости запасных частей и ремонтных материалов, экономного их использования.

На сумму расходов по внутреннему перемещению грузов оказывают влияние вид транспортных средств, полнота их использования, степень выполнения производственной программы, экономное использование средств на содержание и эксплуатацию подвижного состава.

Анализ цеховых и общехозяйственных расходов имеет большое значение, так как они занимают значительный удельный вес в себестоимости продукции.

Таблица 10.8 - Анализ цеховых и общехозяйственных расходов, тыс. руб.

Расходы	План	Факт	Отклонение
Цеховые	4200	4220	+20
Общехозяйственные	2150	2040	-110
Итого	6350	6260	-90
В том числе: - постоянные - переменные	4225 2125	4110 2150	-115 +25

Из таблицы 10.8 видно, что примерно 1/3 занимают переменные расходы, величина которых изменяется в зависимости от степени выполнения плана по выпуску продукции. Поэтому условно-переменную сумму скорректируем на процент выполнения плана по производству товарной продукции (102,6%) и полученный результат сопоставим с фактической суммой расходов.

В итоге имеем изменение суммы накладных расходов за счет экономии по смете:

НР = 6260 - (2125  1,026 + 4225) = 6260 - 6405 = -145 тыс. руб.

Если пересчитанную сумму сопоставить с плановой, то узнаем, как изменились накладные расходы за счет объема производства продукции:

НР = 6405 - 6350 = +55 тыс. руб.

Такой же результат можно получить, если умножить плановую сумму переменных расходов на процент перевыполнения (недовыполнения) плана по выпуску продукции и разделить на 100:

НР = 2125  2,6 / 100 = +55 тыс. руб.

Перерасход переменных накладных затрат в связи с увеличением объема выпуска продукции считается оправданным.

Для анализа цеховых и общезаводских расходов по статьям затрат используют данные аналитического бухгалтерского учета. По каждой статье выявляют абсолютное и относительное отклонение от плана и их причины.

При проверке выполнения сметы нельзя всю полученную экономию считать заслугой предприятия, так же как и все допущенные перерасходы оценивать отрицательно. Оценка отклонений фактических расходов от сметы зависит от того, какие причины вызвали экономию или перерасход по каждой статье затрат. В ряде случаев экономия связана с невыполнением намеченных мероприятий по улучшению условий труда, технике безопасности, изобретательству и рационализации, подготовке и переподготовке кадров и т.д.

Невыполнение этих мероприятий наносит предприятию иногда больший ущерб, чем сумма полученной экономии. В процессе анализа должны быть выявлены непроизводительные затраты, потери от бесхозяйственности и излишеств, которые можно рассматривать как неиспользованные резервы снижения себестоимости продукции.

Непроизводительными затратами следует считать потери от порчи и недостачи сырья (материалов) и готовой продукции, оплату простоев по вине предприятия, доплаты за это время в связи с использованием рабочих на работах, требующих менее квалифицированного труда, стоимость потребленных энергии и топлива за время простоев предприятия и др.

Анализ цеховых и общезаводских расходов в себестоимости единицы изделия производится с учетом результатов, полученных при анализе их в целом по предприятию. Данные расходы распределяются между отдельными видами изготовленной продукции пропорционально всем прямым затратам, за исключением покупных материалов.

Сумма этих расходов, приходящаяся на единицу продукции (НР уд), зависит от изменения:

• общей суммы цеховых и общезаводских расходов (НРобщ);

• суммы прямых затрат, которые являются базой распределения накладных (Бр);

• объема производства продукции (Nв).

Данные зависимости можно представить следующим образом:

Бр _i 1

НР уд. = Hр _общ.  

Бр _общ. Nв _i

Для расчета влияния указанных факторов на изменение себестоимости единицы продукции используются данные таблицы 10.9.

Таблица 10.9 - Исходные данные для факторного анализа накладных расходов в составе себестоимости продукции А

Показатель	План	Факт
Общая сумма цеховых и общезаводских расходов, тыс. руб. Общая сумма прямых затрат предприятия, являющаяся базой распределения накладных расходов, тыс. руб. В том числе по продукции А, тыс. руб. Доля продукции А в общей сумме прямых затрат, % Сумма цеховых и общезаводских расходов, отнесенная на продукцию А, тыс. руб. Объем производства продукции А, шт. Сумма накладных расходов в расчете на 1 шт., руб.	6350 43040 19325 44,9 2851 5760 495	6260 47620 19020 39,94 2500 5040 496

Изменение затрат по статье:

496,0 – 495,0 = +1,0 руб.

В том числе за счет изменения: - общей суммы накладных расходов

(6260 - 6350) х 0,449 / 5760 = -7,0 руб.

- удельного веса продукции А в общей сумме прямых затрат

6260 х (0,3994 - 0,449) / 5760 = -54,0 руб. - объема производства продукции

(6260 х 0,3994 / 5040) - (6260 х 0,3994 / 5760) = +62,0 руб.

Таким образом, из-за уменьшения общей суммы накладных расходов, учтенных на счетах 25 и 26, их меньше отнесено на продукцию А, в результате чего себестоимость 1 ед. продукции снизилась на 7 руб. За счет уменьшения доли данного вида продукции в общей сумме прямых затрат, пропорционально которым распределяются накладные расходы, себестоимость 1 ед. снизилась на 54 руб. Но в результате сокращения объема производства продукции А расходы по этой статье на 1 ед. возросли на 62 руб.

Аналогичные расчеты производятся по всем основным видам продукции.

Если уже известно, за счет каких факторов изменилась общая сумма накладных расходов, можно узнать их влияние на себестоимость отдельных изделий. Для этого процент изменения общей суммы цеховых или общезаводских расходов за счет i-го фактора нужно умножить на фактическую сумму накладных расходов, отнесенных на данный вид продукции:

НР уд. _xi = НР общ _xi (%)  НР _iф

Коммерческие расходы включают в себя затраты по отгрузке продукции покупателям (погрузочно-разгрузочные работы, доставка), расходы на тару и упаковочные материалы, рекламу, изучение рынков сбыта и т.д.

Расходы по доставке товаров зависят от расстояния перевозки, веса перевезенного груза, транспортных тарифов за перевозку грузов, вида транспортных средств.

Расходы по погрузке и выгрузке могут изменяться в связи с изменением веса отгруженной продукции и расценок за погрузку и выгрузку одной тонны продукции.

Расходы на тару и упаковочные материалы зависят от их количества и стоимости. Количество в свою очередь связано с объемом отгруженной продукции и нормой расхода упаковочных материалов на единицу продукции. Экономия на упаковочных материалах не всегда желательна, так как красивая, эстетичная, привлекательная упаковка - один из факторов повышения спроса на продукцию. Увеличение затрат по этой статье окупается увеличением объема продаж. То же можно сказать и о затратах на рекламу, изучение рынков сбыта и другие маркетинговые исследования.

В заключение анализа косвенных затрат подсчитываются резервы возможного их сокращения и разрабатываются конкретные рекомендации по их освоению.