Глава 1. Теоретические основы формирования учетной политики коммерческого банка

1.1. Сущность и требования к формированию учетной политики коммерческого банка

Банковский бухгалтерский учет характеризуется оперативностью и единством формы построения. Это проявляется в том, что все расчетные, кредитные и другие операции, совершенные в банке в течение операционного времени, в тот же день отражаются в лицевых счетах аналитического бухгалтерского учета клиентов и контролируются путем составления ежедневного бухгалтерского баланса учреждения банка. Учреждения банков ежедневно составляют лицевые счета аналитического учета и выдают клиентам выписки (копии) из этих счетов, в которых отражены все выполненные за день расчетные, кредитные, кассовые и другие денежные операции. Такие выписки служат основанием для отражения в учете предприятий, организаций и учреждений всех банковских операций. Единая для всех банков форма учета создает возможность анализа банковской деятельности.

Четкость и оперативность банковского учета позволяет осуществлять контроль за сохранностью денежных средств, денежным оборотом и состоянием расчетных и кредитных отношений².

Правильная организация бухгалтерского учета и документооборота в учреждениях банков непосредственно влияет на состояние бухгалтерского учета предприятий и организаций.

Базой бухгалтерского учета в банках является операционная работа, к которой относятся:

- прием денежных документов от предприятий, организаций и учреждений и проверка правильности их оформления;

- подготовка документов для их отражения в бухгалтерском учете;

- ведение картотек расчетных документов и картотек срочных обязательств;

- осуществление контроля за своевременностью платежей;

- операции по корреспондентским счетам, возникающим в связи с осуществлением расчетов между плательщиками и получателями денег, счета которых ведутся разными банками.

Поскольку коммерческие банки, являясь важнейшим звеном российской экономики и составной частью денежно-кредитной системы, испытывают на себе весь спектр воздействия как макроэкономической ситуации в стране, так и государственных мер регулирования, то разработка учетной политики для них является более важной и сложной задачей. Действительно, с одной стороны банк не может слепо следовать каким-либо рекомендованным типовым схемам в силу специфики его деятельности, с другой - должен обеспечить доступность и прозрачность данных об его имущественном и финансовом положении, что невозможно без соблюдения определенных общих правил, используемых в бухгалтерском учете при формировании и отображении информации, конкретизируемых, исходя из фактических условий деятельности кредитной организации. Тем самым решаются две взаимосвязанные задачи: создание реальных гарантий для участников рынка, главным образом кредиторов и вкладчиков, защита их интересов и создание гарантий для надзорных органов и профессионалов, занятых учетом и аудитом³.

На организацию бухгалтерского учета в коммерческих банках влияют следующие основные факторы:

1. Особенность правового поля, в котором функционируют коммерческие банки: помимо Федерального закона «О бухгалтерском учете», банки обязаны следовать нормативным актам Банка России, регулирующего и регламентирующего бухгалтерский учет в кредитных организациях;

2. Особенная общественная роль банковского сектора в экономике: превращение банков в мощный механизм перераспределения кредитных и инвестиционных ресурсов в экономике, организатора расчетов между хозяйствующими субъектами и бюджетами, активного участника валютного рынка и рынка ценных бумаг, и вытекающая отсюда особая система контроля за деятельностью банков;

3. Специфика банковской деятельности: работа с финансовыми требованиями и обязательствами, проведение эмиссии платежных средств, корреспондентские отношения;

4. Динамизм банковской деятельности в условиях конкуренции, появление новых банковских услуг, для которых нет утвержденных регламентов учета.

Начиная с 1995 г. хозяйствующие субъекты, в том числе кредитные организации, формируют свою учетную политику в целях обеспечения методического, технического и организационного единства учетного процесса в течение отчетного периода.

Учетная политика в широком смысле слова - это порядок веления оперативного и бухгалтерского учета для целей: планирования и в целом управления; адекватной оценки активов, обязательств, затрат и финансовых результатов, в том числе при составлении сводной финансовой отчетности; налогового планирования.

Под учетной политикой в узком смысле слова понимается установленный в законодательстве набор допустимых альтернатив для отражения в бухгалтерском учете операций. активов и обязательств, затрат и финансовых результатов. При этом в финансовом и налоговом законодательстве устанавливается перечень операций, в отношении которых разрабатывается и применяется учетная политика, а также сами альтернативные способы отражения в учете отдельных операций⁴.

В целом можно считать, что учетная политика - это совокупность принципов, правил и технологий разумной организации и ведения бухгалтерского учета в банке с целью формирования максимально оперативной, полной, объективной и достоверной финансовой и управленческой информации. Иными словами, под учетной политикой непосредственно понимается принятая в данной организации совокупность способов веления бухгалтерскою учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения текущей группировки и итогового обобщения фактов се экономической деятельности. Конкретно к таким способам относятся методы группировки и оценки укатанных фактов, системы учетных регистров, способы применения счетов бухгалтерского учета, приемы инвентаризации, обработки информации, организации документооборота и иные соответствующие способы, методы и приемы⁵.

В соответствии с п.2 ст.8 Федерального закона от 06 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности. При формировании учетной политики в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета выбирается способ ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными стандартами. В случае, если в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета федеральными стандартами не установлен способ ведения бухгалтерского учета, такой способ самостоятельно разрабатывается исходя из требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами⁶.

Состав и назначение учетной политики определены положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ1/08). утвержденным приказом Минфина РФ от 06 октября 2008 г. №106н. Оно устанавливает основы формирования учетной политики организаций. Этот документ является первым национальным стандартом по бухгалтерскому учету и содержит в себе несколько разделов⁷.

Так, в разделе «Общие положения» дается определение учетной политики. Под учетной политикой организации понимается совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов. организации документооборота. инвентаризации. применения счетов бухгалтерского учета, организации регистров бухгалтерского учета, обработки информации.

Согласно и. 1.3 части I Правил веления бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ от 26 марта 2007 №302-П (в ред. от 14.09.2011 №2692-У), кредитная организация разрабатывает и утверждает учетную политику, основанную на Плане счетов и Правилах бухгалтерского учета, положениях, инструкциях и других нормативных актах ЦБ РФ. Она включает следующие составные части, которые подлежат обязательному утверждению руководителем кредитной организации:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета в кредитной организации, ее филиалах и подведомственных учреждениях, основанный на утвержденном ЦБ РФ Планом счетов;

- формы первичных учетных документов, применяемых для оформления операций, включая формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности, по которым не предусмотрены в альбомах Госкомстата РФ типовые формы первичных учетных документов;

- порядок проведения отдельных учетных операций, нс противоречащих действующему законодательству и нормативным актам ЦБ РФ;

- порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;

- правила документооборота и технология обработки учетной информации;

- порядок контроля за совершаемыми внутрибанковскими операциями;

- порядок и периодичность вывода на печать документов аналитического и синтетического учета.

Содержание учетной политики кредитной организации должно определять конкретные варианты учета тех или иных операций, по которым предусмотрено альтернативное решение в рамках системы нормативного регулирования бухгалтерского учета. В то же время формирование учетной политики тесно связано с налоговым планированием, оптимизацией налогообложения кредитной организации. Выбирая тот или иной вариант, банк должен оценить «налоговые последствия» их применения. Вот почему в последние годы наряду с организационно-техническими и методологическими аспектами учетной политики принято рассматривать и ее налоговые аспекты⁸.

Учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказом, распоряжением и т.п.).

Организация самостоятельно формирует свою учетную политику. Применительно к банку в учетной политике должны быть определены возможные варианты учета тех операций, в отношении которых альтернативнее решения предусмотрены в официальных нормативных документах, регулирующих бухгалтерский учет в кредитных организациях. При этом она нс должна дублировать положения ни его кредитной, инвестиционной и прочих политик, ни правил учета операций в той их части, которая жестко определена в нормативных документах. Лишь в ряде случаев банкам дается возможность самостоятельно определять некоторые элементы бухгалтерского и налогового учета, и именно эти элементы и следует отразить в учетной политике.

Главная трудность здесь - отсутствие стандарта «Учетная политика кредитных организаций». С учетом этого банки в качестве методического подспорья при разработке своей учетной политики могут пользоваться Положением по бухгалтерскому учету Минфина РФ «Учетная политика организации» (утверждено приказом Минфина 06.10.2008 №106н). Хотя в самом этом документе (п. 1) указано, что для кредитных организаций он нс обязателен, тем не менее, его нормы могут быть применены но крайней мерой для той части банковских операции, учет которых нс урегулирован в нормативных актах Банка России⁹.

Разработчики учетной политики банка должны ясно понимать цели своей работы. Такими целями можно считать конкретизацию порядка использования способов веления учета, допускаемых в нормативных актах, придание нормативного статуса самостоятельно разработанным способам ведения учета, установление механизмов реализации способов учета в соответствии со структурой и спецификой деятельности банка.

Однако определенный Банком России перечень разделов учетной политики не является (и не может быть) закрытым. С учетом этого в ней есть смысл и необходимость определить и закрепить также: допущения, выбранные банком при формировании учетной политики; организацию рабочего дня бухгалтерских работников; порядок ведения налогового и управленческого учета; порядок хранения документов и баз данных; момент признания доходов и расходов банка; периодичность и порядок формирования и использования финансовых результатов деятельности; периодичность и порядок создания и использования резервов и фондов; периодичность расчетов по налогу на прибыль; вариант расчетов по налогу на добавленную стоимость; периодичность получения доходы и расходы отчетного периода; деление средств труда на основные средства и малоценные предметы; отдельные элементы учета: кредитных операций, влияющих, на финансовые результаты: операций с ценными бумагами, влияющих на финансовые результаты; участия банка в уставных капиталах других организаций; операций с иностранными валютами; материальных ценностей и нематериальных активов; операций доверительного управления, периодичности распределения прибыли и перечисления ее учредителям доверительного управления; порядок приобретения нематериальных активов, оборудования для лизинга; периодичность распределения прибыли банка¹⁰.

В любом случае учетная политика банка должна отвечать требованиям: полноты отражения в учете всех фактов хозяйственной деятельности; осмотрительности (осторожности); приоритета содержания перед формой; непротиворечивости; рациональности и экономичности ведения учета.