3.4. Аудит экспортных операций

Цели аудита операций по экспорту товаров (работ, услуг) могут быть следующими;

- проверка эффективности внутреннего контроля за движением экспортных товаров;

- проверка сохранности товарно-материальных ценностей, отправленных в порядке экспортных поставок;

- проверка уровня и оправданности накладных расходов по экспорту товаров в рублях и в иностранной валюте;

- проверка соблюдения правил ведения бухгалтерского учета, предусмотренных Положением об учете и отчетности;

- проверка реальности исчисленного финансового результата экспорта товаров (работ, услуг);

- проверка соответствия совершенных операций по расчетам с иностранными покупателями действующему законодательству и достоверности отражения этих операций в бухгалтерском учете.

Экспорт и импорт товаров осуществляется на основании лицензий. Действующий порядок лицензирования определен постановлением Правительства РФ от 6 ноября 1992 г. № 854 «О лицензировании и квотировании экспорта, импорта (работ, услуг) на территории Российской Федерации». Для получения лицензии необходимо представить сопроводительное письмо с просьбой об оформлении лицензии, заявление на бланке установленной формы, копию контракта, копии учредительных и регистрационных документов, разрешение соответствующих органов исполнительной власти на осуществление определенных видов деятельности. Участнику внешнеэкономической деятельности лицензия выдается в одном экземпляре. Лицензия подлежит регистрации в установленном порядке в таможне и является документом, необходимым при таможенном оформлении товаров в соответствии с таможенными режимами.

Аудитором проверяется законность экспорта продукции собственного производства предприятий с иностранными инвестициями. Предприятия, доля иностранных инвестиций в уставном капитале которых составляет более 30%, экспортируют из России продукцию собственного производства без лицензии. Факт отнесения продукции к собственному производству удостоверяется сертификатом продукции собственного производства. К продукции собственного производства относится продукция, полностью произведенная или переработанная на данном предприятии с соблюдением следующих условий:

- наличие (в установленных случаях) специального разрешения на осуществление соответствующей деятельности;

- использование собственных основных и оборотных средств (подтверждается аудитором);

- осуществление работниками, постоянно занятыми на данном предприятии, основных технологических процессов производства продукции,

- изменение классификации изготовленной продукции по первым четырем знакам кода ТН ВЭД по отношению к исходному сырью и материалам (за исключением сырьевой продукции предприятий отраслей добывающей промышленности);

— содержание в конечном продукте не менее 30% добавленной стоимости, определяемой в порядке, устанавливаемом Минфином России;

— вывозные таможенные пошлины — обязательный платеж, взимаемый таможенными органами при ввозе товара с таможенной территории Российской Федерации (применяются для осуществления поощрительной и ограничительной политики в области регулирования экспорта).

Аудитор должен знать, экспорт каких товаров ограничивается в количественном отношении и какие согласования требуются по выдаче лицензий. Законодательной базой лицензирования в настоящее время являются постановления Правительства РФ от 9 июня 2005 г. № 363 «Об утверждении положения о наблюдении за экспортом и (или) импортом отдельных видов товаров» и от 9 июня 2005 г. № 364 «Об утверждении положений о лицензировании в сфере внешней торговли товарами и о формировании и ведении федерального банка выданных лицензий», а также другие нормативные документы.

Так, согласование выдачи лицензий на ввоз (вывоз) с департаментом государственного регулирования внешнеторговой деятельности и таможенного дела Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации требуется по следующим категориям товаров:

— ядерные материалы;

— радиоактивные вещества и т.п.;

— порох промышленного применения и т.п.;

— драгоценные металлы, драгоценные камни и товары с их содержанием;

— наркотические вещества, сильнодействующие и ядовитые вещества;

— средства защиты информации;

— лекарственные средства и фармацевтические субстанции;

— золото и серебро в виде мерных и стандартных слитков;

— осетровые виды рыб , включая икру,

Без согласования с департаментом государственного регулирования внешнеторговой деятельности и таможенного дела Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации принимаются и оформляются лицензии его уполномоченными органами в регионе на ввоз (вывоз) следующих товаров:

— озоноразрушающие вещества и содержащая их продукция;

— опасные отходы;

— дикие животные, дикорастущие растения, кость слоновая, рога, копыта, кораллы и аналогичные материалы, лекарственное сырье растительного и живого происхождения;

- рыбы, ракообразные, моллюски и прочие беспозвоночные; развивающаяся икра, молоки (сперма) осетровых, лососевых, частиковых рыб (только живые);

- коллекционные материалы по минералогии и палеонтологии; полудрагоценные камни и изделия из них;

— лекарственные средства и фармацевтические субстанции, применяемые в медицинских целях, за исключением определенных товарных позиций;

— лекарственные средства и фармацевтические субстанции, принимаемые в ветеринарии;

— химические средства защиты растений;

— карбид кремния;

— необработанные шкуры;

— масленичные семена;

— лесоматериалы ценных лесных пород.

Аудитору необходимо знать, что сведения, указанные в лицензии, должны соответствовать сведениям таможенной декларации по всем основным позициям (страна назначения, страна продавца, характер сделки, валюта платежа, описание товара, код товара, единица измерения, номер лицензии).

Для выявления состояния внутреннего контроля за совершением экспортных операций аудитор проводит тестирование. Перечень примерных тестов отражен в табл. 3.9.

Таблица 3.9

Тесты внутреннего контроля по экспорту товаров

№		Содержание	Ответы
п/п			да	нет	примечание аудитора
Осуществление контроля
1 Ведется ли учет товара по этапам его движения?
2		Известно ли местонахождение каждой партии товаров на любом этапе движения?
3		Ведется ли анализ причин задержки товаров в портах, на складах, базах и в других пунктах СНГ и за границей?
4		Списываются ли товары в порядке потерь в пределах норм естественной убыли?
5		Списание товара производится по результатам приемки иностранным партнером?
6		Списание естественной убыли товара производится на каждом этапе его продвижения?
7		Акты на расхождение товаров составляются и датируются числом, в которое выявлена недостача?
Условия
8		Товары на экспорт отправляют по условиям «ИНКОТЕРМС-2000»?
Разрешение
9	Задержка товаров в портах в СНГ и за границей обусловлена; соображениями предприятия; отсутствием транспортных средств для перевозки товара; по форс-мажорным обстоятельствам
10	Отправка на экспорт товаров осуществляется на основании контрактов?
Классификация
11	Разработана ли корреспонденция счетов на характерные для предприятия экспортные операции?
Бухгалтерский учет
12	Аналитический учет экспортных операций ведется по их видам (прямые, через консигнационные склады и т.п.)

По данным тестов аудитор определяет эффективность внутреннего контроля за движением экспортных товаров. Контроль считается организованным хорошо в том случае, если учет обеспечивает место нахождения каждой партии товара на любом этапе его движения до момента сдачи товарополучателю и предотвращение дополнительных расходов и потерь на его передвижение.

Выяснив состояние внутреннего контроля за осуществлением экспортных операций, аудитор разрабатывает программу проверки экспортных операций (табл. 3.10).

Таблица З.10

Аудиторская программа проверки экспортных операций

№ П/П	Перечень процедур	Источник информации	Используемые приемы
1	Проверка наличия и правильности оформления внешнеторговых контрактов	Контракты	Инспектирование
2	Проверка правильности и своевременности оформления операций по отгрузке товаров на экспорт	Товарно-транспортные накладные, счета-фактуры
3	Проверка законности экспортных операций	Законы, инструкции, наличие лицензий, квоты
4	Проверка соблюдения норм, смет накладных расходов на осуществление экспорта товаров	Нормативы, сметы, аналитические счета по накладным расходам	Аналитические процедуры
5	Проверка налогообложения экспортных операций	Данные бухучета, первичные документы по экспорту	Пересчет
6	Проверка своевременности расчетов по экспортным операциям, реальности дебиторской и кредиторской задолженности	Данные аналитического учета расчетов с иностранными покупателями	Подтверждение
7	Проверка правильности исчисления курсовых разниц и отражения их в бухгалтерском учете и отчетности	Данные аналитического учета расчетов с иностранными покупателями, курсы валют ЦБ РФ	Пересчет

Внешнеэкономическая деятельность осуществляется на основе контракта, которому присваивается регистрационный номер, указывается дата и место подписания. При возникновении споров по контракту их разрешение осуществляет суд той стороны, где указано место подписания.

Объектами валютного контроля и последующей аудиторской проверки выступают следующие обязательные реквизиты контракта.

1. Общие сведения о контракте (унифицированный номер, дата подписания, место подписания, полные официальные наименования организаций продавцов и покупателей).

При проведении аудиторской проверки содержания контракта необходимо убедиться, что изменения и дополнения реквизитов, указанных в первом пункте, своевременно доводятся до банков, таможенных органов и контрагентов. Также аудитор должен обратить внимание на читаемость и полноту реквизитов сторон по контракту. В противном случае возникает необходимость в дополнительной их проверке с целью получения аудиторских доказательств их подлинности.

2. Предмет контракта с указанием следующих параметров:

— наименование и полная характеристика товара (оборудования) услуг, работ; для товара и оборудования указываются полное коммерческое наименование, технические характеристики и серийные (заводские) номера, ассортимент, модели, комплектность, страна происхождения и другие данные, необходимые для описания товара (оборудования), включая ссылки на международные и (или) национальные стандарты на продукцию; для работ и услуг — подробная ссылка на документацию, подтверждающую факт выполнения договора;

— тара (упаковка), маркировка товара (оборудования);

— количество товара, объем и вес с упаковкой (брутто) или без нее (нетто) в согласованных единицах измерения;

— определение сторонами момента перехода права собственности на имущество (на момент перехода права собственности на товар аудитору необходимо обратить особое внимание. В настоящее время контроль за соблюдением момента перехода права собственности на товар не является объектом валютного контроля. Однако такой контроль необходим для обоснованного перевода средств за рубеж).