1 Теоретические основы учета и анализа состояния основных средств предприятия

1.1 Бухгалтерский учет основных средств предприятия

Основными задачами бухгалтерского учета основных средств являются правильное документальное оформление и своевременное отражение в учетных регистрах поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия; правильное исчисление и отражение в учете суммы износа основных средств; точное определение результатов при ликвидации основных средств; контроль за затратами на ремонт основных средств, за их сохранностью и эффективностью использования.

Основными нормативными документами, регламентирующими бухгалтерский учет основных средств, являются ФЗ №402 «О бухгалтерском учете», Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2009 г. N 26н (в редакции приказа Минфина России от 12 декабря 2010 г. N 147н) (далее - ПБУ 6/01) и «Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств», утвержденные Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2009 г. N 91н (далее - Методические указания).

Для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

1) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организаций, а также для сдачи за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

2) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

3) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

4) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (п. 4 ПБУ 6/01).

К основным средствам относятся: здания, сооружения, передаточные устройства, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности; рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

В составе основных средств учитываются также: земельные участки; объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы); капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, если в соответствии с заключенным договором аренды эти капитальные вложения являются собственностью арендатора.

К основным средствам не относятся: машины, оборудование и другие предметы, числящиеся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей, как товары - на складах организаций, осуществляющих торговую деятельность; предметы, сданные в монтаж или подлежащие монтажу, находящиеся в пути; капитальные и финансовые вложения.

Основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях: приобретения, сооружения и изготовления за плату; сооружения и изготовления самой организации; поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд; поступления от юридических и физических лиц безвозмездно; получение государственными и муниципальными унитарными предприятиями при формировании уставного фонда; поступления в дочерние (зависимые) общества от головной организации, поступления в порядке приватизации государственного и муниципального имущества организациями различных организационно-правовых форм (акционерным обществам и др.); в других случаях. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Поступление основных средств за плату в регистрах бухгалтерского учета отражаются проводками, приведенными в таблице 1.1.

Таблица 1.1- Корреспонденция счетов по поступлению основных средств

Содержание операции	Корреспондирующие счета
	Дебет	Кредит
Учтено поступление объекта основных средств от поставщика на сумму без НДС	08	60
Отражен НДС по приобретенному объекту основных средств	19	60
Отражены транспортные услуги без НДС	08	76
Отражены НДС по транспортным услугам	19	76
Оплачен приобретенный объект основных средств	60	51
Оплачен счет по транспортным услугам	76	51
Отражены затраты по монтажу приобретенного объекта основных средств	08	10, 70, 69
Введен в эксплуатацию объект основных средств, с транспортными расходами и затратами по монтажу объекта основных средств	01	08

Стоимость объектов основных средств, находящихся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления (включая объекты основных средств, переданные в аренду, безвозмездное пользование, доверительное управление), погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено Положением по бухгалтерскому учету.

Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования), объекты природопользования, объекты, отнесенные к музейным предметам и коллекциям и др.). Эти объекты не амортизируются и для целей исчисления налога на прибыль (ст. 256 Налогового кодекса РФ). Начисление амортизации по объектам основных стоимость 100, норма амортизации – 0,5, амортизационные отчисления средств, сданных в аренду, производится арендодателем.

Согласно п. 18 ПБУ 6/01 амортизация на объекты основных средств может производиться следующими способами:

1) линейным способом;

2) способом уменьшаемого остатка;

3) списанием стоимости по сумме лет срока полезного пользования;

4) способом списания стоимости в пропорции к объему продукции (работ, услуг).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Для погашения стоимости объектов основных средств определяется годовая сумма амортизационных отчислений. Годовая сумма амортизационных отчислений определяется одним из способов.

1. При линейном способе - исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта (первоначальная = 50).

2. При способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости (первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) за минусом начисленной амортизации) объекта основных средств на начало отчетного года, нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. Например:

1-й год – 100 х 0,5=50;

2-й год – (100-50) х 0,5=25;

3-й год - (50 –25) х 0,5 = 12,5;

4-й год - (25- 12,5) х 0,5 = 6,25;

5-й год - (12,5 – 6,25) х 0,5 = 3,125);

3. При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта. Например: если срок службы –15 лет; срок использования – 5 лет; первоначальная стоимость 100 тыс.руб.

1-й год: 100х5:15=33,3;

2-й год: 100х4:15=26,7;

3-й год: 100х3:15=20;

4-й год: 100х2:15=13,3;

5-й год: 100х1:15=6,7

4. При применении начисления амортизации по объектам основных средств способа списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из натуральных показателей объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования такого объекта. Например: приобретен автомобиль грузоподъемностью более 2 т с предполагаемым пробегом до 400 тыс. км стоимостью 80 тыс. руб. В отчетном периоде пробег составляет 5 тыс. км, следовательно, сумма амортизационных отчислений исходя из соотношения первоначальной стоимости и предполагаемого объема продукции составит 1 тыс. руб. (5 х 80 : 400).

Применение одного из способов по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего его срока полезного использования.

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств в течение отчетного года производится ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 исчисленной годовой суммы. В случае принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету в течение отчетного года годовой суммой амортизации считается сумма, определенная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, до отчетной даты годовой бухгалтерской отчетности.

По объектам основных средств, используемым в организации с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

Сумма начисленных амортизационных отчислений отражается в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации. В соответствии с п. 1 ст. 258 Налогового кодекса РФ имущество организации (основные средства и нематериальные активы), подлежащие амортизации, классифицируются на амортизационные группы по срокам полезного использования. А срок использования объекта определяется организацией в соответствии с установленными требованиями классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» от 01.01.2010 г. N 1 (с изм. и доп. с 2011 г).

В процессе эксплуатации основные средства ветшают, устаревают, подвергаются моральному износу. Организации проводят ремонт основных средств для поддержания их в рабочем состоянии без изменения функциональных характеристик, а также с их изменением и улучшением. Ремонтные работы можно подразделить на: текущие, капитальные, модернизацию и реконструкцию.

Текущий ремонт связан с заменой запасных частей, пришедших в негодность в результате эксплуатации оборудования, проведением отдельных ремонтных работ в здании. Текущий ремонт требует меньше материальных и временных затрат, его можно проводить, не прерывая процесс производства.

Капитальный ремонт более трудоемкий процесс, так же как и в текущем ремонте может производиться замена запасных частей в нем, вышедших из строя, на более эффективные, т.е. ускоряющие процессы производства. Для производства капитального ремонта организация составляет годовой план с поквартальной разбивкой и сметно-техническую документацию, где указывается плановая стоимость капитального ремонта.

Модернизацию в отличие от ремонта проводят с целью повышения мощности объекта основных средств, увеличения срока его полезного использования, оснащения новыми функциями.

Реконструкция, по сути, являясь той же модернизацией, заключается в переустройстве всей организации (предприятия) с целью совершенствования его деятельности. В ходе проведения ремонта выполняются работы по устранению неисправностей, замене запасных частей или отдельных агрегатов без изменения основных технических характеристик и параметров объектов основных средств организации.

Затраты на ремонт основных средств отражаются на основании первичных документов:

1) требование-накладная, акт на списание для учета операций по отпуску (расходу) материальных ценностей;

2) наряды, расчетные ведомости для начисления заработной платы работникам, занятым ремонтом основных средств;

3) акты выполненных работ, счета для учета задолженности поставщикам и подрядчикам по выполненным работам (услугам).

В таблице 1.2 приведена типовая корреспонденция счетов по учету ремонта основных средств.

Таблица 1.2 - Типовая корреспонденция счетов по учету ремонта основных средств

Содержание операции	Корреспондирующие счета
	Дебет	Кредит
1	2	3
Начислена оплата труда по ремонтным работам	20,23,25,26,44	10
Произведены начисления ЕСН	20,23,25,26	69
Отражены расходы по ремонту основных средств, выполненному ремонтным цехом	2 3	10,23,25,26,70,69,76,97
Списываются затраты ремонтного цеха по выполненным работам	20,25,26,44	23
Акцептован счет подрядчика за выполненные ремонтные работы	20,23,25,44,19	76
Начислен НДС по счету подрядчика	19	76
Отражены расходы по ремонту основных средств	97	10, 23, 25, 26, 70, 69
Списаны расходы будущих периодов по ремонту основных средств	20, 23, 25, 26, 44	97

Продолжение таблицы 1.2

Расчеты с поставщиками и подрядчиками за ремонтные работы подрядным способом	25	60
Создание специального резерва ремонта основных средств	25, 26	96
Затраты на осуществление ремонта	96	23

Работы по проведению ремонта ОС могут осуществляться как самим предприятием (хоз.способом), так и специальными ремонтными предприятиями (подр. способом). Учет затрат зависимости от способа ремонта ОС.

Основные средства могут выбывать из организации по следующим при­чинам:

• при списании в случае морального или физического износа;

• при ликвидации (полной или частичной);

• в результате продажи;

• как вклад в уставный капитал других организаций;

• в результате безвозмездной передачи по договору дарения;

• как вклад по договору простого товарищества;

• при передаче по договору лизинга;

• при передаче в доверительное управление;

• по другим причинам.

Как правило, доходы и расходы, связанные с выбытием основ­ных средств, рассматриваются в качестве прочих доходов и расхо­дов и отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». По дебету счета 91 отражаются остаточная стоимость объекта основных средств и другие расходы, связанные с выбытием, по кредиту – по­ступления от продажи и другие поступления от списания основных средств (материалы, детали, узлы, агрегаты разобранного и демон­тированного оборудования, оприходованные по рыночной стои­мости).

Остаточная стоимость выбывающего объекта основных средств выявляется на счете 01 «Основные средства» при списании суммы накопленной амортизации по дебету счета 02 «Амортизация основ­ных средств» и кредиту счета 01. С этой целью к счету 01 может быть открыт субсчет «Выбытие основных средств», в дебет которо­го переносится первоначальная стоимость выбывающего объекта, в кредит — сумма накопленной амортизации.

Типовые проводки по учету выбытия основных средств приве­дены в таблице 1.3

Таблица 1.3 -Типовая корреспонденция счетов по выбытию основных средств

Содержание операции	Корреспондирующие счета
1. Списание, ликвидация основных средств:	Дт	Кт
– списана амортизация	02	01
– списана остаточная стоимость объекта	91-2	01
– отражены расходы, связанные с ликвидацией (снос и разборка зданий, демонтаж оборудования и проч.)	91-2	10, 70, 69 и др.
– оприходованы материалы, детали, запасные части по текущей рыночной стоимости	10	91-1
2. Продажа объекта основных средств:
– отражена на сумме выручки от продажи	62, 51, 50	91-1
– начислен НДС	91-2	68
– списана амортизация	02	01
– списана остаточная стоимость объекта	91-2	01
– отражены расходы по продаже объекта	91-2	10, 70, 69 и др.
3. Вклад в уставный капитал:
– списана амортизация	02	01
– отражена задолженность по вкладу в уставный ка­питал (по остаточной стоимости)	58-1	76