Тема 8: Субъекты налогового права и участники налоговых правоотношений

Субъект права и участник налоговых правоотношений – это не одно и тоже.

Субъектами НП являются ФЛ, организации, госорганы и ОМС и публично-территориальные образования.

Субъект – это потенциальные участники налоговых правоотношений.

1. ФЛ – в отличае от ГП факт гражданства не значителен. Понятие ФЛ включает лиц со специальным статусом (ИП, нотариусов, адвокатов и т.д.). Налоговая правоспособность возникает с рождения (никак не связана с получением доходов). Налоговая дееспособность возникает с 16 лет, т.к. появляется деликтоспособность с 16 лет (ст 109 НК). Ст 26-28 НК говорит о том, что законный представитель платит налог из средств представляемого. Ограниченная дееспособность не влияет на налоговую дееспособность.

2. Организации. НК использует понятие организации, а не ЮЛ. Из ст 11 вытекает, что следующие категории лиц не обладают статусом ЮЛ, но являются организациями:

• филиалы и представительства иностранных ЮЛ,

• филиалы и представительства м/организаций

• иностранные корпоративные образования, не обладающие статусом ЮЛ, но обладающие гражданской правоспособностью

3. Госорганы и ОМС (ФНС)

В соответствии со ст 30 НК понятие налоговых органов охватывает ФНС, включая все подразделения. Правовой статус ФНС определяется НК (ст 30, 32-33 полномочия). Закон о налоговых органах (о государственной налоговой службе 1991 г.). Статус ФНС также определяется указами, постановлениями и т.д., кот. Решают кадровые составы, системы внутреннего управления и т.д. Вопросы взаимодействия вышестоящего с нижестоящим налоговым органом не регулируются НК. Поэтому, задача НК – определить статус госорганов как субъектов НП, закрепив их права и обязанности по отношению к другим субъектам НП – организациям, ФЛ и т.д. (право проводить проверки, обязанность обеспечить постановку налогоплательщика на учёт и т.д.). Т.о. вне зависимости от того, о каком уровне ФНС мы говорим, во всех случаях объём прав и обязанностей и порядок взаимодействия структурных подразделений по отношению к частным субъектам, он примерно одинаков. Нет иерархичности – чем выше уровень, тем больше полномочий (в НП НЕТ!).

Правосубъектность налоговых органов – в отличае от частных субъектов, используется только понятие компетенция и полномочия.

Классификация прав и обязанностей налоговых органов:

• Связанные с имущественной составляющей – ограничивают права и обязанности, влияют на имущественные права / обязанности других лиц (начисление пенни, связанные с задолженностью и т.д.)

• Процедурные – определяют порядок взаимодействия сторон, но напрямую не оказывают влияние на имущественную составляющую правоотношений (право проводить проверку, запрашивать документы, давать разъяснения и т.д.)

Можно классифицировать на: те, которые должны реализовываться ими самостоятельно (постановка на учёт) и на те, которые должны реализовываться по обращению (инициативе) иного субъекта (предоставление разъяснений, налоговых кредитов и т.д.).

Исходя из этого же критерии можно классифицировать при анализе ст 31,32 НК: абсолютные (во всех случаях, вне зависимости от индивидуальных обращений) и относительные (принимать решения по обращениям).

Иные участники также являются субъектами: министерство финансов (предоставляет разъяснения, принятие актов в порядке делегирования правомочий от правительства или от законодателя). Важно понимать соотношений полномочий между Минфином и налоговыми органами – Минфин даёт разъяснения налоговым органам (ч.2 ст 34.2)

Также субъектами являются все высшие исполнительные органы власти (ст 59 – списание долгов по безнадёжным налогам, иногда какие-то полномочия в порядке делегирования, нормативы, и т.д.).

Таможенные органы, субъекты, выступающие в качестве сборщиков (суды – по госпошлине и т.д.), но сложно определить детализацию их полномочий. Они выступают с властными полномочиями в налоговых правоотношениями.

4. Публично-территориальные образования (государство, субъекты федерации, МО). Их необходимо выделять, т.к. некоторые юридические права и обязанности закрепляются за публично-территориальные образования (когда мы платим в банк, получателем является государство, которое выступает как кредитор по имущественному обязательству – это отчётливо видно при банкротстве налогоплательщика). Государство, субъект федерации, МО представляет налоговый орган.

Отдельные участники налоговых правоотношений:

Налогоплательщики

Определение закреплено в ст 19 НК – это лицо, организация, которая обязана уплачивать налоги. Государство не платит НДС, когда продаёт землю, т.к. в ст 19 налогоплательщики – это лица и организации.

Классификации:

Взаимозависимые лица и консолидированные группы налогоплательщиков.

Взаимозависимые лица – это такие лица, которые способны оказывать влияние на экономическую деятельность друг друга или её результат (родственники, супруги и т.д.).

Консолидированные группы – это такие группы, которые предполагают объединение нескольких самостоятельных налогоплательщиков, в рамках которой определяется общий финансовый результат их деятельности (тесно взаимозависимые ЮЛ). М.б. – каждое ЮЛ отдельно облагаем, изолированные налогоплательщики, но тогда мы не можем глобально учитывать, а м.б. в целом – группы компаний (в основном, для налога на прибыль).

Налоговый агент

– это организации, ИП, которые обязаны исчислить, удержать и перечислить в бюджет суммы налога за счёт налогоплательщика и из тех средств, которые они должны выплатить данному налогоплательщику. Например, по НДС – российские ЮЛ, которые платят за услуги иностранному ЮЛ, не имеющему представительству в России, они сразу перечисляют в бюджет из состава цены.

Налоговый агент – это не представитель государства, у него нет властных полномочий. Это такой же налоговый должник, как и сам налогоплательщик. Их объем прав / обязанностей в основном совпадают. Отличае от налогоплательщика – налоговый агент уплачивает за счёт средств налогоплательщика.

Налоговый агент не требует какого-либо платежа у налогоплательщика, а лишь удерживает сумму налога из тех средств налогоплательщика, которыми он располагает, значит, могут иметь место ситуации, когда налоговый агент объективно не способен исполнить налоговую обязанность – тогда он просто информирует об этом налоговый орган. Нужно установить – есть ли возможность погасить налоговую задолженность в рамках налогового периода.

Расчёт наростающего налога:

10 000 р – 13% = 1300

10 000 р Считаем с 20 000р 13% и вычитаем уже уплаченные налоги : 2 600 – 1 300 = 1300

Общие правила возникновение и исполнения налоговой обязанности

Правовой режим НК – ст 44, 45 НК и в последующих ст главы 8 НК РФ. В целом обязанность по уплате возникает:

1. Само лицо доблжно обладать статусом налогоплательщика

2. Должен возникнуть объект налогообложения и должны быть необходимые юридически значимые данные, что объект принадлежит (относим) к данному налогоплательщику

3. Установить, что налоговая база по данному объекту имеется и она носит положительный характер (получена прибыль, а не убыток)

4. С учётом установленных правил исчисления налога и по итогам соответствующего налогового периода с налогоплательщика причитается к уплате соответствующая сумма налога

5. Нет никаких освобождений от уплаты налога, в виде налоговых льгот, либо в виде предоставленных отсрочек (рассрочек)

Обязанность возникает перед соответствующими бюджетами, но, вместе с тем, контроль по её исполнению осуществляет налоговый орган. После момента возникновения данная обязанность по общему правилу не м.б. изменена в одностороннем порядке, и она м.б. прекращена следующими способами:

• Исполнением (в виде уплаты, зачёта, принудительного взыскания и т.д.)

• Смертью налогоплательщика, если действующее законодательство не предусматривает возможность погашения налоговой задолженности за счёт наследственной массы (по имущественным налогам)

• В связи с ликвидацией ЮЛ, если не предусматривается возможность субсидиарной, солидарной ответственности, либо иной ответственности по долгам в соответствии со ст 49 НК, с учётом её связи с гражданским законодательстве, законодательстве о банкротстве, УЗ и т.д.

• Списание безнадёжной задолженности по налогам. Ст 59 НК: списание безнадёжной задолженности по налогам возможно, если её взыскание невозможно в силу социальны, экономических или правовых причин (истечение срока для принудительного взыскания налоговой задолженности)

Возникшая налоговая обязанность м.б. изменена только в формах, предусмотренных НЗ. Например, изменение срока уплаты налога: гл 9 НК. Выделяется 3 формы изменения: отсрочка, рассрочка, инвестиционный налоговый кредит. Первые 2 из них – являются внедоговорные формы (принимаемые, по решению налогового органа), а последняя – договорной формой, т.е. применяемой на основании соглашения между налоговыми органами и налогоплательщиком. Все эти формы существенно различаются по своему функциональному назначению. Отсрочка / рассрочка предоставляются в случае выявления признаков неплатёжеспособности, сезонный характер работы и т.д. А инвестиционный налоговый кредит – наоборот, когда у лица всё в порядке (реализует инвестиционный проект).

Основания предоставления:

• Лицо не д.б. привлечено к любому виду ответственности

• Не д.б. признаков возможности привлечения к какой-либо ответственности

• Не д.б. признаков того, что лицо воспользуется этим как средством сокрытия имущества, средством ухода от налогов, что лицо собирается покинуть территорию РФ

Решения принимаются налоговым органом. Но – пример с налогом на землю (местный налог), а налоговый орган – федеральный уровень. Действующее законодательство устанавливает правило о том, что налоговый орган должен принимать решение по согласованию с финансовыми органами местных и региональных бюджетов, если это касается региональных и местных налогов.

Савицкий Лекция:

Налоговый агент – это именно то лицо, от взаимоотношений с которым налогоплательщик получает доход или с чем связывают появление у налогоплательщика обязанности платить налоги. Работодатель является источником дохода для налогоплательщика. Это не агент с т.з. ГП. Всегда от агента выдаёт деньги. Агент обязан исчислить и перечислить сумму налога в соответствующий бюджет. Если доход не в денежной форме – обязанность сообщить налоговому органу о невозможности удержать сумму налога: какая сумма дохода была выдана и какая сумма налога не была удержана. Если налогоплательщик не исполнит свою обязанность, налоговые органы ему напомнят. Если налоговый агент не сообщил налоговому органу – ст 123 предусматривает ответственность агентов за неисполнение своих обязанностей (штраф 20%).

Есть налоговые агенты по НДС и налогу на прибыль. Общие функции те же – посредник между налогоплательщиком и государством. Налог на прибыль уплачивают организации. Налоговым агентом будет российская организация при выплате цены договора американской организации.