5.11. Налоговые льготы, их классификация
Несмотря на факультативный характер налоговых льгот как элемента налогообложения, различные виды налогового льготирования присутствуют в механизме взимания большей части налоговых платежей. Кроме того, налоговые льготы являются важнейшим инструментом государственного регулирования экономики. Отсюда – особая значимость этого элемента налогообложения.
Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.
Путем предоставления льгот уменьшаются размеры налоговых обязательств плательщиков и (или) производится отсрочка и рассрочка налоговых платежей, хотя российское налоговое законодательство непосредственно не относит последние обстоятельства к разновидности налоговых льгот, рассматривая их отдельно. По большему счету, любая законодательно установленная форма отсрочки налогового платежа, включая налоговые кредиты, также направлена на уменьшение налогового обязательства конкретного налогоплательщика на какой - то конкретный период времени (от одного месяца до 5 лет), а это и есть основной признак налогового льготирования, как одного из элементов налогообложения.
Согласно Налоговому кодексу в исключительных случаях льготы по налогам и сборам могут носить индивидуальный характер. Налогоплательщики вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов.
Налоговые льготы можно разделить на три группы: налоговые освобождения, налоговые скидки (вычеты), налоговые кредиты (см. рис.10).
К налоговым освобождениям (полным или частичным) относятся такие льготы, которые выводят из-под налогообложения отдельные объекты или отдельные группы потенциальных налогоплательщиков, и которые связаны с использованием пониженных налоговых ставок. Например, по налогу на доходы физических лиц – не облагаются пенсии, стипендии; по налогу на добавленную стоимость – не облагаются банковские операции и операции по страхованию и перестрахованию, а также облагаются по пониженным ставкам (10%) операции по реализации отдельных групп продовольственных товаров и освобождаются от налога субъекты специальных налоговых режимов и т.д.
К этой группе льгот относятся также: налоговая амнистия – аннулирование (списание) безнадежной задолженности по налогам отдельных групп налогоплательщиков; налоговые каникулы – освобождение отдельных налогоплательщиков на определенный период времени от какого-либо налога; образование консолидированных групп налогоплательщиков – экономия на налогах (НДС, налога на прибыль) в силу консолидации доходов (сложения прибыли и убытков) участников группы и освобождения передачи товаров между ними от НДС.
Рис. 10. Классификация налоговых льгот
Налоговые скидки (налоговые вычеты) – это льготы, направленные на сокращение налоговой базы. Скидки обычно связаны с расходами налогоплательщиков, уменьшающими налоговую базу, а также с вычетами из налоговой базы определенных доходов и имущества. К ним относятся, например, по налогу на доходы физических лиц – стандартные, социальные, имущественные и профессиональные вычеты из доходов, полученных налогоплательщиком; по налогу с наследств и дарений – вычет необлагаемой стоимости имущества и т.д.
Большую группу составляют различного рода целевые скидки, связанные с инвестиционными расходами, с дополнительными расходами на разработку нерентабельных и малодебитных месторождений полезных ископаемых, с расходами на формирование резервных и страховых фондов. При применении ускоренной амортизации налогоплательщик получает экономию на налоге на прибыль в силу резкого роста амортизационных отчислений и снижения налогооблагаемой прибыли при условии неизменности продажных цен.
Под налоговыми кредитами следует понимать льготы, направленные на уменьшение налогового оклада (валового налога). Налоговые кредиты как особая группа налоговых льгот и преференций можно разделить на следующие виды:
1) возмещение (зачет) уплаченного налога, например в связи с применением ставки НДС 0 %;
2) сокращение окладной суммы (валового налога), например, вычет подоходного налога, уплаченного за рубежом, из суммы налога на доходы физических, подлежащих уплате в России;
3) отсрочка или рассрочка уплаты налога;
4) налоговый кредит;
инвестиционный налоговый кредит.
Последние три формы налогового кредита будут рассмотрены в следующих параграфах, отдельно, в силу их особой значимости.