Основная часть

1 Теоретические аспекты по учету труда и заработной платы

1.1 Основы организации труда и заработной платы

Основные нормативные документы, регулирующие бухгалтерский учет по оплате труда и расчетам с персоналом организаций в 2016 году представлены в таблице 1 (Приложение 1).

Зарплата сотрудника, отработавшего за месяц норму времени и выполнившего трудовые обязанности, не должна быть меньше минимального размера оплаты труда (МРОТ). Величина федерального МРОТ с 1 января 2015 года составляет 6204 руб. в месяц. При этом верхний предел заработной платы не ограничен.

В состав зарплаты (оплаты труда) входят следующие элементы:

– вознаграждение за труд;

– компенсационные выплаты (например, доплаты и надбавки за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и т. п.);

– стимулирующие выплаты (премии и другие поощрительные выплаты).

То есть при проверке на соответствие зарплаты сотрудника МРОТ нужно учесть любые доплаты и надбавки к окладу, за исключением северных.

Региональными соглашениями о минимальной зарплате субъекты РФ вправе устанавливать у себя другую величину, которая может быть больше федеральной.

На основании каких показателей рассчитывать зарплату сотрудников при этих системах оплаты труда, организация определяет самостоятельно. В законодательстве на этот счет никаких ограничений нет.¹

Систему оплаты труда, выбранная руководством организации, фиксируют в коллективном (трудовом) договоре или другом локальном акте. Обычно систему оплаты труда фиксируют в положении об оплате труда. В трудовом договоре прописывают конкретный размер зарплаты (например, указывают тарифную ставку или оклад).

При этом организация может одновременно применять несколько систем оплаты труда. Например, для одних сотрудников – сдельную, а для других – повременную. Дело в том, что запрета на установление нескольких систем оплаты труда в Трудовом кодексе РФ нет.

Организация должна выплачивать своим сотрудникам зарплату не реже чем каждые полмесяца. Часть зарплаты, которую Трудовой кодекс РФ обязывает выплатить сотрудникам по истечении полумесяца, не может быть меньше тарифной ставки или оклада за фактически отработанное время (фактически выполненную работу).

Максимальный размер аванса законодательно не установлен. Вместе с тем в письме от 25 февраля 2009 г. № 22-2-709 Минздравсоцразвития России делает вывод, что поскольку выплата зарплаты предусмотрена не реже чем два раза в месяц, то начислять ее за каждые полмесяца нужно примерно в равных суммах (без учета премиальных и прочих выплат, посчитать которые можно только по итогам месяца).

Существует два способа учета рабочего времени:

– поденный (применяется при пяти- и шестидневной рабочей неделе);

– суммированный (применяется, когда условия производства не позволяют соблюдать установленную для сотрудников ежедневную или еженедельную продолжительность рабочего времени).

При суммированном учете ежедневная и еженедельная продолжительность рабочего времени может отклоняться от установленной нормы. Однако в течение определенного учетного периода все допущенные переработки должны быть компенсированы за счет недоработок. Учетным периодом может быть месяц, квартал, полугодие и т. д., но не более года. Суммарную норму рабочего времени определяйте по производственному календарю исходя из нормальной продолжительности рабочей недели, установленной для определенной категории сотрудников.

Например, по общему правилу нормальная продолжительность рабочей недели составляет 40 часов, а для сотрудников в возрасте до 16 лет – не более 24 часов в неделю. При этом для сотрудников, работающих в режиме неполного рабочего времени, нормальная продолжительность рабочей недели уменьшается. Конкретный способ ведения суммированного учета нужно предусмотреть в правилах внутреннего трудового распорядка.²

Основанием для начисления заработной платы служат документы, которые:

– устанавливают систему, форму и размер оплаты труда сотрудника (штатное расписание, приказы о приеме на работу, трудовые договоры и т. д.);

– подтверждают выполнение норм выработки (наряды, книги учета выработки, табели учета рабочего времени);

– влияют на сумму зарплаты в конкретном месяце (служебные записки, приказы о поощрении и т. п.).

С 1 января 2013 года все коммерческие организации вправе пользоваться формами первичных документов по учету труда и заработной платы, разработанными ими самостоятельно. Главное, чтобы при этом они содержали те обязательные реквизиты, что предусмотрены пунктом 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ. Исключение – кассовые документы.

В бухучете начисление зарплаты отражают по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». В зависимости от того, в каком подразделении работает сотрудник, используйте следующие бухгалтерские проводки:

ДЕБЕТ 20 (23, 29) КРЕДИТ 70 – начислена зарплата сотрудникам основного (вспомогательного, обслуживающего) производства;

ДЕБЕТ 25 (26) КРЕДИТ 70 – начислена зарплата сотрудникам, занятым в процессе обслуживания основного и вспомогательного производства (управленческому персоналу);

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 70 – начислена зарплата сотрудникам, занятым продажей продукции (товаров, работ, услуг);

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 70 – начислена зарплата сотрудникам, занятым в строительстве (создании, реконструкции, модернизации и т. д.) основных средств (нематериальных активов);

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 70 – начислена зарплата сотрудникам непроизводственных подразделений (объектов социально-бытовой сферы), а также сотрудникам, занятым ликвидацией последствий чрезвычайных событий.

При этом сумма выплаченного аванса не является расходом. При выплате аванса наличными сделайте проводку:

ДЕБЕТ 70 (76) КРЕДИТ 50 (51) – выплачен аванс.³

В 2016 году повысились предельные суммы выплат, с которых надо перечислять страховые взносы (постановление Правительства РФ от 26 ноября 2015 г. № 1265):

– взносы на обязательное пенсионное страхование по тарифу 22 процента нужно начислять на выплаты в пользу работников, не превышающие 796 000 руб. Сверх данной величины в ПФР надо уплачивать еще 10 процентов;

– предельная величина выплат для исчисления взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности в ФСС РФ составляет 718 000 руб.;

– что касается взносов на обязательное медицинское страхование, то для них предельная величина базы не установлена.

Лимит определяют нарастающим итогом с начала года. В расчет берут суммы, на которые были начислены страховые взносы в данный фонд.⁴

При выдаче аванса никакие зарплатные налоги и взносы начислять, удерживать и уплачивать не нужно.

Надбавки за работу на территориях приравненных к Крайнему Северу.

Сотрудникам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, начисляются дополнительные выплаты к зарплате. Обычно их подразделяют на две категории:

– надбавки за стаж работы;

– районные коэффициенты.

Право на получение надбавки за работу в северных районах закреплено в статье 317 Трудового кодекса РФ и статье 11 Закона от 19 февраля 1993 г. № 4520-1.

В части, не противоречащей этим документам, по-прежнему действуют нормативные акты СССР, разъясняющие порядок начисления надбавки (приказы Минтруда РСФСР от 22 ноября 1990 г. № 2, № 3 и т. д.).

Перечень территорий, относящихся к районам Крайнего Севера и приравненным к ним местностям, приведен в постановлении Совета Министров СССР от 10 ноября 1967 г. № 1029.

Величина процентной надбавки зависит от района, в котором работает сотрудник, возраста сотрудника и продолжительности его работы (проживания) в данном регионе (п. 16 Инструкции, утвержденной приказом Минтруда РСФСР от 22 ноября 1990 г. № 2, п. 6 Инструкции, утвержденной приказом Минтруда РСФСР от 22 ноября 1990 г. № 3, распоряжение Правительства РСФСР от 26 декабря 1991 г. № 199р).

В местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, надбавки к зарплате начинают выплачиваться после года работы (п. 16 Инструкции, утвержденной приказом Минтруда РСФСР от 22 ноября 1990 г. № 2).

Компании могут выплачивать своим работникам любые премии на свое усмотрение:

– по итогам месяца, квартала, полугодия и (или) года;

– разовые (единовременные), то есть не за определенный период, а при наступлении конкретного события (например, успешное окончание проекта);

– связанные с производством или непроизводственные (скажем, на юбилей).

Выплату премии оформляют приказом в произвольной форме. При этом возможно взять за основу типовую форму № Т-11 (для одного сотрудника) или № Т-11а (для группы сотрудников).

Премию директору начисляют на основании одного из следующих документов:

– протокола общего собрания участников (акционеров) организации;

– решения совета директоров или наблюдательного совета;

– решения единственного учредителя (участника, акционера) компании.

При этом оформлять отдельный приказ на выплату премии не нужно. Дело в том, что подписывать приказ о начислении премии самому себе наемный директор не вправе.

Вне зависимости от системы налогообложения, которую применяет организация, со всей суммы премий нужно удержать НДФЛ.

Также на сумму любых премий начисляются:

– взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний;

– взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование.

Данное правило применяется вне зависимости от того, предусмотрена премия трудовым договором или нет (постановление Президиума ВАС РФ от 25 июня 2013 г. № 215/13).

Сумму ежемесячных (ежеквартальных) премий учитывают в составе расходов на оплату труда при одновременном соблюдении двух условий:

– премии предусмотрены трудовым договором или в нем есть ссылка на локальный документ организации, регулирующий порядок начисления и выплаты премий (например, на Положение о премировании);

– премии выплачены за трудовые показатели.

Ссылку на локальный документ возможно оформить так: «Сотруднику выплачиваются премии, предусмотренные Положением о премировании (утверждено приказом № ___ от ___)».

Премии, не связанные с выполнением сотрудником его трудовых обязанностей (например, ежемесячные премии, выплачиваемые сотрудникам, у которых есть дети), не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Все дело в том, что эти выплаты, по мнению чиновников, не соответствуют критерию экономической обоснованности затрат.

В бухучете премии, начисленные за трудовые показатели, относят к расходам по обычным видам деятельности. Начисление таких премий отражают следующим образом:

ДЕБЕТ 20 (23, 25, 26, 28, 29, 44 …) КРЕДИТ 70 – начислена премия работникам за счет расходов по обычным видам деятельности.

Непроизводственные премии в бухучете относите к прочим расходам. Их начисление отразите такой проводкой:

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 70 – начислена премия за счет прочих расходов.

Ежемесячные и ежеквартальные премии могут быть как производственными (например, ежемесячные премии, являющиеся частью зарплаты), так и непроизводственными (например, ежемесячные премии сотрудникам, имеющим детей). Обычно выплата ежемесячных и ежеквартальных премий связана с производственной деятельностью сотрудников.

Ежемесячные и ежеквартальные премии можно выплачивать из любых источников. Чаще всего ежемесячные и ежеквартальные премии выплачиваются за счет расходов по обычным видам деятельности. Порядок выплаты ежемесячных (ежеквартальных) премий может быть закреплен:

– непосредственно в трудовых договорах с работниками (абз. 5 ч. 2 ст. 57 ТК РФ);

– в коллективном договоре (ч. 2 ст. 135 ТК РФ);

– в отдельном локальном документе организации. Это может быть, например, Положение об оплате труда или Положение о премировании (ч. 2 ст. 135, ч. 1 ст. 8 ТК РФ).

Доплата за работу в выходные и праздники [19, С. 135].

Понятно, что выходные и праздники существуют для того, чтобы работники могли отдохнуть. Однако из любого правила есть исключения.

С согласия сотрудника его можно вызвать на работу для выполнения заранее непредвиденных работ, от срочного выполнения которых зависит в дальнейшем нормальная работа организации (ее подразделений).

При применении повременной системы оплаты труда доплаты за работу в выходной или праздничный день определяйте исходя из часовой или дневной ставки. Минимальный размер компенсации нужно рассчитать так.

Если сотруднику установлена часовая ставка, доплаты за работу в выходной (праздничный) день рассчитывайте по следующей формуле:

Доплата за работу в выходной (праздничный) день = Часовая ставка × 2 × Количество отработанных часов.

Если сотруднику установлена дневная ставка, доплаты за работу в выходной (праздничный) день рассчитывайте по формуле:

Доплата за работу в выходной (праздничный) день = Дневная ставка × 2.

Если сотруднику установлен месячный оклад, работу в выходной или праздник также оплачивайте исходя из часовой или дневной ставки (сверх оклада).

В тех случаях, когда работа проводилась в пределах месячной нормы времени, выплачивайте доплату в размере одинарной дневной или часовой ставки сверх оклада. Если сотрудник переработал месячную норму, доплату за работу в выходной (праздничный) день рассчитайте по формуле:

Доплата за работу в выходной (праздничный) день = Дневная ставка × 2 или Часовая ставка × 2 × Количество отработанных часов.

Дневная ставка = Оклад сотрудника : Количество рабочих дней в месяце, за который рассчитывается доплата.

Часовая ставка = Оклад сотрудника : Количество рабочих часов в месяце, за который рассчитывается доплата.

Эти правила установлены в статье 153 Трудового кодекса РФ.

Доплаты за работу в выходные и праздники начисляйте вместе с основной зарплатой (ч. 1 ст. 129 ТК РФ). Начисление доплат в бухучете отразите такой же проводкой, как и основную зарплату:

ДЕБЕТ 20 (25, 26, 44 …) КРЕДИТ 70 – начислены доплаты за работу в выходные (праздничные) дни.

Независимо от системы налогообложения, которую применяет организация, на сумму доплат за работу в выходные и праздники начисляют:

– взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (ч. 1 ст. 1, ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ);

– взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний.

Сумма доплат входит в налоговую базу по НДФЛ (подп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ).

Это правило относится как к доплатам в минимальных пределах (установленных законодательством), так и к доплатам в повышенных размерах (установленных организацией).

И те и другие являются частью зарплаты сотрудника (ч. 1 ст. 129 ТК РФ).

Оплата временной нетрудоспособности

Правила выплаты пособий одинаковы для всех компаний независимо от того, какие налоги они платят. Работодатели, которые платят страховые взносы, на сумму выплаченных пособий могут уменьшить ту часть взносов, которая подлежит зачислению в ФСС. А если сумма пособий превысит величину страховых взносов, то фонд обязан возместить такую разницу компании.

Пособие по временной нетрудоспособности прежде всего нужно выплачивать в случаях, если сотрудник заболел или получил травму, из-за которой не может работать.

Пособие по временной нетрудоспособности выплачивается только на основании оригинала больничного листа (ч. 5 ст. 13 Закона от 29 декабря 2006 г. № 255-ФЗ).

Если по каким-либо причинам сотрудник не смог сразу сдать листок нетрудоспособности (например, потерял его), он вправе обратиться за пособием в течение шести месяцев со дня восстановления трудоспособности.

При любом режиме налогообложения пособие выплачивается в зависимости от причины выдачи больничного листа:

– либо частично за счет организации, а частично за счет ФСС России;

– либо только за счет ФСС России.

С первого же дня пособие возмещает ФСС России, если листок нетрудоспособности выдан, например, в связи с уходом за заболевшим членом семьи (в том числе ребенком) или с несчастным случаем на производстве или профзаболеванием.

Если заболел (получил травму) сам сотрудник организации, то пособие по временной нетрудоспособности за первые три дня болезни сотрудника (кроме несчастного случая на производстве и профзаболевания) оплачивает организация за свой счет. С четвертого дня болезни сумму пособия организации возмещает ФСС России.

Чтобы рассчитать сумму пособия, нужно определить:

– продолжительность расчетного периода;

– средний заработок сотрудника за расчетный период;

– среднедневной заработок сотрудника;

– процент от среднедневного заработка, применяемый при расчете пособия;

– итоговую сумму пособия.

В настоящее время расчетный период – это два полных календарных года, предшествующих страховому случаю. Имеются в виду именно календарные годы, то есть с 1 января по 31 декабря включительно.

То есть расчетный период – это два полных года, или 730 дней (365 × 2). А вот время, прошедшее до страхового случая с начала текущего года, никак не учитывается.

При этом в случае, если работник в течение расчетного периода не имел заработка, а также в случае, если средний заработок, рассчитанный за этот период, в расчете за полный календарный месяц окажется ниже МРОТ, исчислять пособие нужно исходя из минимального заработка.

В заработок включаются все выплаты за расчетный период, которые учитываются при определении суммы страховых взносов в ФСС России (ч. 2 ст. 14 Закона от 29 декабря 2006 г. № 255-ФЗ, п. 2 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 15 июня 2007 г. № 375).

При этом такие суммы среднего заработка, как отпускные, выплаты за время командировки или простоя, тоже учитываются. Исключать их из расчета не нужно.

При этом учитывать нужно выплаты по всем местам работы за последние два календарных года. Но в пределах облагаемого страховыми взносами лимита, действовавшего в конкретном году. Таким образом, за 2014 год берется максимум 624 000 руб., а за 2015 год – 670 000 руб.

Если работник в течение последних двух календарных лет трудился в разных организациях, то для расчета пособия необходима справки о заработке с каждого прошлого места работы сотрудника.⁵

После того как определены расчетный период и заработок сотрудника за расчетный период, нужно посчитать среднедневной заработок.

Заработок за расчетный период нужно делить на заранее определенную величину – 730 дн. (365 дн. × 2 года). Причем этот показатель ни при каких обстоятельствах не изменяется. То есть высчитывать календарные дни, приходящиеся на отработанное время, не нужно.

Размер пособия по временной нетрудоспособности зависит также от страхового стажа сотрудника (ст. 7 Закона от 29 декабря 2006 г. № 255-ФЗ).

Пособие выдают в размере:

– 100 процентов заработка – сотрудникам с общим страховым стажем восемь лет и более;

– 80 процентов заработка – людям со стажем от пяти до восьми лет;

– 60 процентов заработка – гражданам со стажем менее пяти лет.

Не более 60 процентов заработка получат и сотрудники независимо от их стажа, уволенные из компании и заболевшие в течение 30 дней после увольнения.

Если стаж работника менее полугода, то сумма пособия не может превышать 1 МРОТ за календарный месяц.

Страховой стаж определяют на день наступления временной нетрудоспособности.

После того как рассчитан среднедневной заработок, определяется дневное пособие по такой формуле:

Заработок работника по всем местам работы за последние два календарных года, облагаемый взносами в ФСС РФ (или минимальный заработок): 730 дн. × 100, 80 или 60% (в зависимости от продолжительности страхового стажа работника) = Размер дневного пособия.

Посчитав этот показатель, его необходимо умножить на число дней временной нетрудоспособности. При этом выходные праздничные дни исключать не нужно. Они также подлежат оплате.

В бухучете начисление и выплату пособия оформляют такими проводками⁶:

ДЕБЕТ 20 (23, 25, 26, 29, 44 …) КРЕДИТ 70 – начислено пособие, оплачиваемое за счет организации;

ДЕБЕТ 69 субсчет «Расчеты с ФСС по взносам на социальное страхование» КРЕДИТ 70 – начислено пособие по временной нетрудоспособности, оплачиваемое за счет ФСС России;

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 50 (51) – выдано пособие сотруднику.

Со всей суммы пособия по временной нетрудоспособности удержите НДФЛ (п. 1 ст. 217 НК РФ). Удержать НДФЛ нужно в день выплаты пособия.

Взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование, взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний на сумму пособий начислять не нужно (п. 1 ч. 1 ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ и п. 1 ч. 1 ст. 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Это правило касается в том числе суммы пособия, которую организация выплачивает за счет собственных средств за первые три дня нетрудоспособности.

Сумму пособий, начисленную за счет средств организации за первые три дня болезни сотрудников, включают при расчете налога на прибыль в состав прочих расходов (подп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Как размер пособия зависит от стажа представлено в таблице 2 (Приложение 2).

Сроки выплаты и размеры пособий по уходу за заболевшим членом семьи представлены в таблице 3 (Приложение В).

Ежегодные оплачиваемые отпуска бывают двух видов: – ежегодный основной отпуск (ст. 115 ТК РФ). По общему правилу он составляет 28 календарных дней, но может быть и больше; – ежегодный дополнительный отпуск (ст. 116 ТК РФ).

В большинстве случаев отпуск предоставляют в календарных днях. При этом праздничные дни в число дней отпуска не включают.

По общему правилу продолжительность ежегодного основного отпуска составляет 28 календарных дней.

Минимальная продолжительность дополнительных отпусков, которые положены сотрудникам по закону, устанавливается в Трудовом кодексе РФ, других законах и нормативных актах. Например, сотрудникам с ненормированным рабочим днем полагается не менее трех дополнительных календарных дней.

Сотрудник вправе единовременно взять ежегодный отпуск полной продолжительности. А может отдыхать и несколько раз в году. Но отпуск может быть разделен на части только по соглашению между сотрудником и организацией.

Хотя бы одна из частей разделенного отпуска должна быть не менее 14 дней. Оставшиеся дни работник может использовать как угодно. Если администрация организации не возражает, то поделить отпуск можно даже на 10 частей.

По общему правилу отпускные нужно выплатить не позднее чем за три дня до начала отпуска. Специалисты Роструда считают, что речь в данном случае идет о календарных днях (письмо от 21 декабря 2011 г. № 3707-6-1).

Удержания по исполнительным документам. 

По исполнительным документам бухгалтер должен удерживать: – алименты; – сумму материального ущерба, причиненного юридическому либо физическому лицу; – возмещение вреда, причиненного здоровью, и т. д.

Чаще всего организация удерживает из заработка сотрудника алименты. Алименты могут быть установлены в твердой сумме (например, если заработок сотрудника постоянно меняется) или в процентах от зарплаты (1/4, 1/3 или 1/2 дохода).

Суммы удержаний по исполнительным документам взыскивают со всего дохода сотрудника за вычетом НДФЛ (с зарплаты, премий, доходов, выплаченных в натуральной форме, и т. д.).

Предельная сумма удержаний составляет 50 процентов.

Суммы, удержанные по исполнительному листу, перечисляют получателю в течение трех рабочих дней со дня выплаты зарплаты (другого дохода) сотруднику.

Для бухучета обязательных удержаний к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» откройте субсчет «Расчеты по исполнительным документам».

При удержании сумм по исполнительным документам из зарплаты сотрудника в учете необходимо сделать запись:

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по исполнительным документам» – произведены удержания из зарплаты сотрудника по исполнительному документу.

При выплате удержанных средств взыскателю из кассы делают проводку:

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по исполнительным документам» КРЕДИТ 50 – выдана получателю сумма, удержанная с работника по исполнительному листу.

При перечислении удержанных средств на банковский счет взыскателя делают запись:

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по исполнительным документам» КРЕДИТ 51 – перечислена получателю удержанная сумма.

В таблице 4 представлены основные бухгалтерские проводки по учету оплаты труда (Приложение 4).