1.3 Организация учетного цикла и регистрация корректирующих, закрывающих и обратных проводок

Учетный цикл в международной практике компаний представляет собой алгоритм получения отчетности на основе первичных данных, состоящий из нескольких последовательных шагов. Его периодичность, как правило, составляет один год, который по выбору компании может как совпадать, так и не совпадать с календарным.

Цикл, или алгоритм учета, состоит из этапов (шагов), причем некоторые из них могут быть слиты воедино в зависимости от используемых в той или иной компании процедур и технологий учета, внедрения средств его компьютеризации.

Рассмотрим каждый из этапов учетного цикла более подробно.

Этап 1. Определение операций и событий, подлежащих учету. Учету подлежат операции и события, вызывающие изменения в активах и/или обязательствах фирмы. Они отражаются соответствующими журнальными проводками и делятся на три группы:

– обмен ресурсами и обязательствами между данной фирмой и внешней по отношению к ней организацией;

– внутрифирменные хозяйственные операции, отражающиеся на состоянии ресурсов и обязательствах данной компании, но не предполагающие участия внешнего контрагента;

– события во внешней по отношению к компании социально-экономической среде, находящиеся вне контроля со стороны данной фирмы. Примером таковых могут послужить изменения в рыночной стоимости ее активов и обязательств или потери от несчастного случая.

Как правило, хозяйственные операции сопровождаются соответствую­щими им первичными документами, в которых указываются характер операции, участвующие в ней стороны, дата, сумма в валюте и т.д.

Этап 2. Журнальная запись операций и событий. Счета являются детализацией отчетности, в течение отчетного периода на счетах накапливается информация о хозяйственных операций. Решение вопроса об отнесении хозяйственных операций на соответствующие счета требует знания классификации счетов и их экономической сущности. Каждое предприятие самостоятельно определяет принципы классификации счетов и формирует план счетов организации. В соответствии с балансовым уравнением все счета делятся на активные или счета активов, и пассивные – это счета капитала и обязательств, активно-пассивный счет – только счет «Прибыли и убытки». В группу счетов капитала включаются счета доходов и расходов и изъятия капитала. Строение этих счетов рассматривается с точки зрения их влияния на капитал.

В международной практике, как правило, используются два вида журналов: один общий и несколько специальных. В общий журналзаносятся единичные, не повторяющиеся периодически записи, а также записи, в дальнейшем переносимые на редко используемые счета. Повторяющиеся же однородные записи заносятся в специальные журналыпродаж, закупок, денежных поступлений и т.д.

Этап 3. Проводка журнальных записей в бухгалтерские книги. Процесс проводки состоит в распределении данных журнала между отдельными счетами. При этом происходит переклассификация записей из хронологической в классификацию в соответствии с планом счетов в бухгалтерской книге компании.

В американских компаниях используются два типа книг: главная книга, вспомогательные и специальные журналы для каждой группы повторяющихся операций (журнал закупок, журнал денежных поступлений, журнал денежных выплат, журнал продаж, журнал общих и административных расходоВ).

Главная книга содержит набор счетов компании, упорядоченный в соответствии с типами счетов. Вспомогательные книги служат для ведения отдельных конкретных входящих в главную книгу счетов, каждый из которых, в свою очередь, состоит из нескольких отдельных счетов. Примером счетов, для ведения которых используется отдельная вспомогательная книга, может послужить счет дебиторской задолженности в компании, у которой много постоянных покупателей, по каждому из которых ведется индивидуальный счет дебиторской задолженности.

Этап 4. Подготовка неоткорректированного пробного баланса. Данный баланс включает счета Главной книги в такой последовательности: активы, пассивы, акционерный капитал и временные счета. Он составляется в конце отчетного периода, лишь после внесения всех журнальных записей и их проводки по книгам.

Пробный баланс является обязательным этапом обобщения данных, предшествующим составлению бухгалтерской отчетности. Он представляет собой таблицу, содержащую сальдо всех счетов Главной книги. Пробный баланс является отправной точкой для дальнейшего внесения корректировочных записей и процесса составления годовой отчетности в целом.

Этап 5. Запись в журнал и проводка корректировочных журнальных записей. Корректировочные журнальные записи, как правило, необходимы в ситуациях отсутствия или несвоевременности поступления первичного документа, указывающего на необходимость отразить событие или операцию в бухгалтерском учете. Обычно такие записи не делаются по операциям с наличными средствами.

Многие хозяйственные процессы в компании продолжительны во времени (начисление амортизации, процента),в то время как их отражение носит дискретный характер. Их постоянная запись дорогостояща и нецелесообразна, поэтому они отражаются в конце отчетного периода.

Корректировочные записи служат для корректировки бухгалтерских оценок по мере поступления новой, более точной информации. Однако их главное предназначение состоит в обеспечении соблюдения стандартов финансового учета, требующих его ведения методом начисления, в свою очередь предполагающего соблюдения принципов регистрации дохода и соответствия доходов и расходов. Корректировочные записи заносятся в общий журнал и затем проводятся по счетам.

Характер многих корректировочных записей зависит от метода отражения платежей и поступлений наличных средств, которые предшествуют признанию затрат или дохода.

Так, американские компании могут использовать по своему усмотрению один из следующих двух методов:

– стандартный метод– выплаченная поставщику предоплата товара или услуги учитывается как актив, полученная от покупателя предоплата учитывается как пассив;

– целесообразный метод– предоплата поставщику проводится как затраты до получения соответствующих товаров и услуг; предоплата, полученная компанией от ее покупателя, проводится как доход до отгрузки ему соответствующих товаров и услуг. При товарном погашении предоплаты в течение отчетного периода данный метод не предполагает корректирующих записей. Однако если часть из соответствующих доходов или расходов относится к будущему периоду, такие записи необходимы.

Корректировочные записи классифицируются по трем категориям.

Отсрочки (deferrals) возникают, когда платежи осуществляются в период до момента отражения дохода или расхода, то есть когда-либо предоплачиваются расходы, либо поступают доходы, охватывающие более чем один учетный период. Предоплата и доходы учитываются в данном случае соответственно как активы и обязательства.

Начисления (accruals) возникают, когда платежи полностью или частично осуществляются в учетный период после момента отражения доходов и расходов. Например, невыплаченная в конце года зарплата, которая будет выплачена после первое число нового года, начисляется как затраты на заработную плату предыдущего года в соответствии с принципом сопоставления.

Прочие корректировочные журнальные записи не подпадают в приведенные категории и отражают следующие операции:

– переклассификацию постоянных счетов;

– оценку предстоящих затрат (например, на сомнительные долги); распределение издержек по видам продукции (например, амортизационных отчислений);

– учет затрат на проданные товары и потерь товарно-материальных запасов; исправление ошибок.

Этап 6. Подготовка скорректированного пробного баланса. Скорректированный пробный баланс является результатом проводки по счетам обычных и корректировочных журнальных записей. Он используется для сверки равенства дебетов и кредитов после внесения корректировок. Данный баланс включает балансы всех счетов, которые указываются в финансовой отчетности компании, за исключением нераспределенной прибыли.

Этап 7. Подготовка финансовых отчетов. Основой подготовки отчета о прибылях и убытках и балансового отчета служит непосредственно скорректированный пробный баланс. При этом в первую очередь составляется отчет о прибылях и убытках, поскольку для вычисления нераспределенной прибыли надо сначала знать чистую прибыль.

Балансы временных счетов переносятся в отчет о прибылях и убытках, а постоянных – в балансовый отчет.

Этап 8. Запись в журнал и проводка записей, закрывающих соответствующие счета. При помощи данного рода записей закрываются временные счета, отражающие доходы и дивиденды. Закрытие счетов заключается в сведении к нулю их балансов. Закрывающие записи заносятся в общий журнал и проводятся по счетам в конце учетного периода. Из постоянных счетов, которые не закрываются и балансы которых переносятся на следующий период, в процессе закрытия временных счетов используется лишь счет нераспределенной прибыли.

Этап 9. Подготовка пробного баланса после закрытия счетов. В составляемом после закрытия временных счетов пробном балансе приводятся только сальдо постоянных счетов. Цель этого шага состоит в сверке равенства сумм дебетов и кредитов после осуществления закрывающих временные счета записей, что особенно важно для компаний, использующих большое количество счетов.

Этап 10. Запись в Журнал и проводка записей, аннулирующих корректировочные (реверсивные записи). После журнальной записи и проводки по счетам корректировочных записей счета компании в принципе готовы для использования в следующем учетном периоде. Однако многие компании считают для себя более удобным использовать журнальные записи,аннулирующие корректировочные записи,ведущие к отсрочке отражения доходов или расходов, начисляемых в соответствии с целесообразным методом, или к начислению в отчетном периоде доходов и расходов, реально имеющих место в последующем периоде. Аннулирующие корректировочные записи делаются по усмотрению компании и допускаются принципами бухгалтерского учета.