2 Организация аудиторской проверки учета расчетов по налогам и сборам.

2.1 Планирование и порядок проведения аудиторской проверки расчетов по налогам и сборам.

Планирование аудиторской проверки расчетов по налогам и сборам осуществляется на основе сводного общего плана и сводной программы аудита экономического субъекта.

Общий план проверки должен учитывать направления аудита данного участка. В качестве направлений проверки можно выделить следующие:

1. проверка начисления и уплаты федеральных налогов;

2. проверка начисления и уплаты региональных налогов;

3. проверка начисления и уплаты местных налогов.

Для обоснованного выражения своего мнения о правильности расчетов по налогам и сборам аудитор должен получить достаточные для этого аудиторские доказательства. Собирая их, аудитор может применить несколько аудиторских процедур в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудита «Аудиторские доказательства». При проверке учета расчетов по налогам и сборам аудитор может применять следующие способы получения доказательств:

1. инспектирование;

2. наблюдение;

3. пересчет (проверка арифметических расчетов аудируемого лица);

4. аналитические процедуры.

Инспектирование представляет собой проверку записей и документов при проверке учета и отражения операций по расчетам с бюджетом и внебюджетными фондами.

Наблюдение представляет собой отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами по расчетам с бюджетом и внебюджетными фондами.

Пересчет представляет собой проверку точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов по налогам и сборам.

Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете операций, выявление причин таких ошибок и искажений по расчетам с бюджетом и внебюджетными фондами.

На проверяемом экономическом субъекте могут быть обнаружены различные упущения, ошибки при организации учета расчетов по налогам и сборам:

1. не определен ответственный за ведение учета по налогам и сборам.

2. отсутствует утвержденная приказом учетная политика в области налогообложения.

3. не определено подразделение, которое отвечает за расчеты по налогам и сборам.

4. отсутствует утвержденный перечень федеральных, региональных и местных налогов, которые должен уплачивать проверяемый экономический субъект.

5. отсутствует утвержденный перечень сборов, которые должен уплачивать проверяемый экономический субъект.

6. ответственные за учет расчетов по налогам и сборам сотрудники проверяемого экономического субъекта некомпетентны в вопросах наступления и исполнения обязанностей по уплате налогов и (или) сборов.

7. не соблюдается порядок исчисления и уплаты налогов и сборов.

8. не соблюдаются сроки уплаты налога и сбора.

9. использование налоговых льгот безосновательно.

2.2 Сбор аудиторских доказательств и составление аудиторского заключения.

Аудиторские доказательства — это вся информация, которую использует аудитор для формулирования выводов, на которых основывается аудиторское мнение. Они включают информацию, содержащуюся в бухгалтерских записях, которые являются основой финансовой отчетности и прочей информации.

Источниками аудиторских доказательств являются:

1. Первичные документы субъекта хозяйствования и третьих лиц;

2. Учетные регистры (записи);

3. Главная книга;

4. Финансовая, статистическая и налоговая отчетность;

5. Планы, сметы, калькуляции;

6. Результаты анализа, материалы ревизий и проверок;

7. Материалы внутрихозяйственного контроля предприятия;

8. Письменные и устные высказывания, заявления работников предприятия и третьих лиц;

9. Результаты проведенных инвентаризаций и т.д.

10. Доказательства могут быть документальными, устными, прямыми, непрямыми и случайными.

Документальные доказательства подтверждаются данными оригиналов первичных документов, учетных регистров и отчетности предприятия.

Устные доказательства приемлемы только тогда, когда служебные лица дают информацию о некоторых нарушениях законодательства, что позволяет аудиторам проверить эту информацию и внести предложения относительно внесения изменений в отчетность.

Прямые доказательства относятся непосредственно к проверяемому вопросу.

Непрямые доказательства – это информация , которая не имеет непосредственного отношения к проверяемым вопросам. Например, надежность системы внутреннего контроля является непрямым доказательством отсутствия существенных ошибок в финансовой отчетности.

Случайные сведения – это данные, полученные от работников предприятия о состоянии объекта аудита. Такая информация без проверки с помощью стандартных аудиторских процедур не может быть доказательством, на основе которого составляется аудиторское заключение.

Факторы надежности доказательств:

1. Независимость источника информации (доказательства, полученные аудитором из независимых источников надежнее, чем сведения, предоставленные предприятием);

2. Компетентность источника информации;

3. Система внутреннего контроля;

4. Объективность доказательств.

Основными требованиями к аудиторским доказательствам являются:

1. Необходимость – аудитор должен определить, какие доказательства необходимы для составления аудиторского заключения;

2. Обоснованность – доказательством являются данные первичных документов, учетных регистров, финансовых отчетов и других документов, содержание которых заверено подписями конкретных исполнителей

3. Полнота – объем информации, достаточной для определения состояния объекта контроля;

4. Правильность – требование наличия в доказательстве проверенных аудиторских данных.

Порядок получения аудиторских доказательств при проведении аудита финансовой отчетности регулирует МСА № 500 «Аудиторские доказательства».

Достаточность – это критерий количества аудиторских доказательств.

Уместность является качественной мерой аудиторских доказательств, их релевантности и достоверности в отношении подтверждения класса операций, сальдо счетов, раскрываемых сведений и связанных с ними предпосылок подготовки финансовой отчетности, а также обнаружения в них искажений.

На количество необходимых аудиторских доказательств влияет риск искажения финансовой отчетности (чем выше риск, тем больше потребуется доказательств), а также качество таких доказательств (чем выше качество, тем меньше потребуется доказательств).

Таким образом, понятия достаточности и уместности аудиторских доказательств тесно взаимосвязаны. Однако большое количество аудиторских доказательств не может компенсировать их низкое качество.

Надежность аудиторских доказательств зависит от источника их получения (внутреннего или внешнего), а также их характера (визуального, документального или устного) и зависит от конкретных обстоятельств, при которых они были получены.

При оценке количества и качества аудиторских доказательств аудитор полагается на свое профессиональное суждение и профессиональный скептицизм, определяя тем самым достаточность и уместность аудиторских доказательств с точки зрения подтверждения аудиторского мнения.

Профессиональный скептицизм – позиция, заключающаяся в том, что аудитор должен ставить под сомнение и критически оценивать весомость доказательств.

Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса процедур оценки уровня риска, тестов контроля и процедур проверки по существу. При некоторых обстоятельствах доказательства могут быть получены исключительно за счет проведения процедур проверки по существу.

Тесты системы контроля – это перечень методов и порядок их применения аудитором для оценки эффективности функционирования системы учета и внутреннего контроля.

Процедуры проверки по существу – это проверки, которые осуществляются с целью получения аудиторских доказательств о выявлении существенных искажений финансовой отчетности.

Аудиторские доказательства получают при выполнении одной или нескольких следующих процедур:

1. Инспектирование бухгалтерских записей или документов.

2. Инспектирование материальных активов.

3. Наблюдение.

4. Запрос.

Порядок получения аудиторских доказательств в отношении отдельных сальдо счетов финансовой отчетности и других раскрываемых сведений регулируется Международным стандартом аудита 501 «Аудиторские доказательства — дополнительное рассмотрение особых статей».

В процессе сбора аудиторских доказательств дополнительному рассмотрению могут подлежать следующие вопросы:

1. присутствие аудитора при инвентаризации товарно-материальных запасов;

2. запрос о судебных делах и претензиях;

3. стоимостная оценка и раскрытие информации о долгосрочных инвестициях;

4. информация по сегментам.

Присутствие при инвентаризации товарно-материальных ценностей.

Планируя присутствие при инвентаризации, аудитор должен определить:

1. особенности внутреннего контроля, связанные с товарно-материальными запасами;

2. риск существенного искажения в отношении товарно-материальных запасов;

3. адекватность порядка и инструкции по проведению инвентаризации;

4. сроки проведения инвентаризации;

5. места хранения товарно-материальных запасов;

6. привлечение к работе экспертов.

Аудиторское заключение — официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Форма, содержание и порядок представления аудиторского заключения определены в Федеральном правиле (стандарте) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».

Заключение аудиторской организации по результатам проверки годовой отчетности — обязательная составная часть годовой бухгалтерской отчетности для предприятий, которые подлежат обязательному аудиту в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Аудиторское заключение включает в себя следующие основные элементы:

1. наименование;

2. адресата;

3. сведения об аудиторе:

организационно-правовая форма и наименование, для индивидуального аудитора — фамилия, имя, отчество и указание на осуществление им своей деятельности без образования юридического лица;

место нахождения;

номер и дата свидетельства о государственной регистрации;

номер, дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии;

членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;

4. сведения об аудируемом лице:

организационно-правовая форма и наименование;

место нахождения;

номер и дата свидетельства о государственной регистрации;

сведения о лицензиях на осуществляемые виды деятельности;

5. вводную часть;

6. часть, описывающую объем аудита;

7. часть, содержащую мнение аудитора;

8. дату аудиторского заключения;

9. подпись аудитора.

Необходимо соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить его понимание пользователем и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случае их появления.

Аудиторское заключение должно иметь наименование «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» для того, чтобы отличить аудиторское заключение от заключений, составленных другими лицами, например должностными лицами аудируемого лица, советом директоров.

Аудиторское заключение должно быть адресовано лицу, предусмотренному законодательством Российской Федерации и (или) договором о проведении аудита. Как правило, аудиторское заключение адресуется собственнику аудируемого лица (акционерам), совету директоров и т. п.

Аудиторское заключение должно содержать перечень проверенной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица с указанием отчетного периода и ее состава.

Аудиторское заключение должно включать заявление о том, что ответственность за ведение бухгалтерского учета, подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности возложена на аудируемое лицо, и заявление о том, что ответственность аудитора заключается только в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности этой финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Аудиторское заключение должно описывать объем аудита с указанием, что аудит был проведен в соответствии с федеральными законами, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности, действующими в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых является аудитор, либо в соответствии с иными документами. Под объемом аудита понимается способность аудитора выполнить процедуры аудита, которые считаются необходимыми в данных обстоятельствах, исходя из приемлемого уровня существенности. Это необходимо для получения пользователем уверенности в том, что аудит был проведен в соответствии с нормативными правовыми актами Российской Федерации, правилами и стандартами.

Аудиторское заключение должно содержать заявление о том, что аудит был спланирован и проведен с целью обеспечения разумной уверенности в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений.

В аудиторском заключении должно быть указано, что аудит проводился на выборочной основе и включал в себя:

1. изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;

2. оценку принципов и методов бухгалтерского учета, а также правил подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности;

3. определение главных оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности;

4. оценку общего представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудиторское заключение должно содержать заявление аудитора относительно того, что аудит предоставляет достаточные основания для выражения мнения о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

В аудиторском заключении должны быть четко указаны основные принципы и методы (применяемый порядок) ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.

Основные принципы и методы бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности определяются соответствующими нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Помимо мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности может возникнуть необходимость выразить в аудиторском заключении мнение по поводу соответствия этой отчетности другим требованиям, а также относительно иных документов и сделок, относящихся к финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица, если они подлежат обязательной аудиторской проверке в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Аудитор должен указать в аудиторском заключении дату, когда был завершен аудит, т. к. данное обстоятельство предоставляет пользователю основания полагать, что аудитор учел влияние, которое оказали на финансовую (бухгалтерскую) отчетность события и операции, имевшие место с даты окончания проведения аудита до даты подписания аудиторского заключения.

Поскольку аудитор должен составить аудиторское заключение о финансовой (бухгалтерской) отчетности, подготовленной и представленной руководством аудируемого лица, аудитор не должен указывать в заключении дату, предшествующую дате подписания или утверждения финансовой (бухгалтерской) отчетности руководством аудируемого лица.

Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем аудитора или уполномоченным руководителем лицом и лицом, проводившим аудит (лицом, возглавлявшим проверку), с указанием номера и срока действия его квалификационного аттестата. Эти подписи должны быть скреплены печатью.

К аудиторскому заключению прилагается финансовая (бухгалтерская) отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации относительно подготовки такой отчетности. Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете. Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, но и аудитор, и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения и прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности.