- •Глава 1. Налоговая система россии. Налоги и сборы
- •1.1. Периоды становления и развития налогообложения
- •1.2. Теории о налогах: общие и частные
- •1.3. Понятие и признаки налога. Функции налога.
- •1.4. Понятие налоговой системы и ее элементы
- •1.5. Принципы налогообложения
- •Глава 2. Налоговое право в системе права россии
- •2.1. Предмет и метод налогового права
- •2.2. Система налогового права России
- •2.3. Налоговое право в системе российского права
- •2.4. Принципы и функции налогового права
- •2.5. Источники налогового права
- •Глава 3. Нормы налогового права. Налоговые правоотношения. Субъекты налоговых правоотношений
- •3.1. Налогово-правовые нормы: понятие, виды,
- •3.2. Понятие и структура налогового правоотношения
- •3.3. Субъекты налоговых правоотношений
- •3.4. Виды налоговых правоотношений
- •3.5. Возникновение, изменение
- •Глава 4. Элементы юридического состава налога
- •4.1. Субъект налогообложения: понятие и виды
- •4.2. Объект налогообложения и налоговая база.
- •4.3. Налоговый и отчетный периоды.
- •4.4. Налоговая ставка.
- •4.5. Налоговые льготы
- •4.6. Порядок установления и введения в действие
- •Глава 5. Налоговое обязательство
- •5.1. Налоговое обязательство:
- •5.2. Основания возникновения, изменения и
- •5.3. Принудительная процедура исполнения
- •5.4. Способы обеспечения исполнения налогового обязательства
- •5.5. Зачет и возврат излишне уплаченных и взысканных
- •Глава 6. Правовое регулирование налогового контроля
- •6.1. Понятие налогового контроля
- •6.2. Правовой режим налоговой тайны
- •6.3. Учет налогоплательщиков:
- •6.4. Налоговая проверка как форма налогового контроля.
- •6.5. Оформление результатов налоговых проверок
- •6.6. Предоставление участниками налоговых правоотношений
- •Глава 7. Налоговые правонарушения и налоговая ответственность
- •7.1. Понятие налогового правонарушения, его юридическая
- •7.2. Налоговая ответственность: понятие, цели,
- •7.3. Срок давности привлечения к ответственности
- •7.4. Классификация налоговых правонарушений.
- •7.5. Налоговые правонарушения, совершаемые банками
- •7.6. Процедура привлечения
- •Глава 8. Защита прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов
- •8.1. Гарантии защиты прав налогоплательщиков,
- •8.2. Институт защиты прав налогоплательщиков,
- •8.3. Административный порядок защиты прав
- •8.4. Судебный порядок защиты прав
- •Глава 9. Правовое регулирование налогообложения в иностранных государствах. Международное налоговое право
- •9.1. Понятие и виды налоговых систем
- •9.2. Правовые основы взаимодействия государств в сфере
- •9.3. Правовое регулирование налогообложения
- •Глава 10. Налог на добавленную стоимость (ндс). Акцизы
- •10.1. Правовая характеристика налога
- •10.2. Правовая характеристика акцизов
- •Глава 11. Налог на доходы физических лиц (ндфл)
- •11.1. Общая характеристика налога на доходы физических лиц
- •11.2. Налоговые вычеты по налогу на доходы физических лиц
- •11.3. Иные особенности исчисления и уплаты налога
- •Глава 12. Налог на прибыль организаций
- •12.1. Общая характеристика налога на прибыль организаций
- •12.2. Объект налогообложения по налогу
- •12.3. Порядок исчисления и уплаты налога
- •Глава 13. Налог на добычу полезных ископаемых.
- •Водный налог. Сборы за пользование объектами животного мира
- •И за пользование объектами водных биологических ресурсов.
- •Государственная пошлина
- •13.1. Налог на добычу полезных ископаемых
- •13.2. Водный налог
- •13.3. Сборы за пользование объектами животного мира
- •13.4. Государственная пошлина
- •Глава 14. Региональные налоги
- •14.1. Налог на имущество организаций (гл. 30 нк рф)
- •1. Льготы в виде освобождения от налогообложения в отношении особого вида имущества.
- •2. Льготы в виде освобождения от налога на имущество отдельных категорий организаций.
- •3. Льготы в виде освобождения от налогообложения в отношении имущества организаций - резидентов и управляющих компаний особых экономических зон.
- •4. Льготы в виде освобождения от налогообложения в отношении имущества, используемого организациями при разработке морских месторождений углеводородного сырья.
- •5. В виде освобождения отдельных видов организаций от налогообложения в отношении имущества, используемого в строго определенных целях.
- •14.2. Налог на игорный бизнес (гл. 29 нк рф)
- •14.3. Транспортный налог (гл. 28 нк рф)
- •Глава 15. Местные налоги и сборы
- •15.1. Земельный налог (гл. 31 нк рф)
- •15.2. Налог на имущество физических лиц (гл. 32 нк рф)
- •15.3. Торговый сбор (гл. 33 нк рф)
- •Глава 16. Специальные налоговые режимы
- •16.1. Единый сельскохозяйственный налог
- •16.2. Упрощенная система налогообложения
- •16.3. Система налогообложения в виде единого налога
- •16.4. Система налогообложения при выполнении соглашений
- •16.5. Патентная система налогообложения
Глава 8. Защита прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов
8.1. Гарантии защиты прав налогоплательщиков,
плательщиков сборов, налоговых агентов
Конституция РФ гарантирует защиту прав и свобод человека и гражданина в Российской Федерации. Каждый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными законом (ст. 45 Конституции РФ).
В налоговом законодательстве акты, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.
Акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу. Акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это - ст. 5 НК РФ <1>.
--------------------------------
<1> Конституция Российской Федерации. Доктринальный комментарий (постатейный) / М.П. Авдеенкова, А.Н. Головистикова, Л.Ю. Грудцына и др.; рук. авт. кол. Ю.А. Дмитриев, науч. ред. Ю.И. Скуратов. 2-е изд., изм. и доп. М.: Статут, 2013. 688 с.
"В ст. 5 НК РФ в развитие положений Конституции РФ предусмотрено три варианта действия нормативных правовых актов налогового законодательства во времени:
1) запрет обратной силы. В соответствии с п. 2 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размер сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах сборах, обратной силы не имеют;
2) обязательная обратная сила. В соответствии с п. 3 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу;
3) возможная обратная сила. В силу п. 4 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.
Что собой представляет обратная сила закона применительно к п. 1 ст. 5 НК РФ, разъяснено в Определении КС РФ от 3 июля 2007 г. N 747-О-О: законодательное закрепление момента начала действия отдельных норм нового налогового закона до вступления последнего в силу с целью учета нового регулирования с момента возникновения правоотношения, в результате чего возникшие и существующие правоотношения подлежат пересмотру в соответствии с новым законом (регулированием).
Иными словами, с такой точки зрения обратная сила возможна только в том случае, если соответствующие правоотношения еще существуют (не прекратились). По прекращенным правоотношениям у их сторон уже нет ни прав, ни обязанностей, вследствие чего их и нельзя изменить. Именно поэтому в Постановлении КС РФ от 15 июля 1999 г. N 11-П были признаны неконституционными положения налогового законодательства, уже утратившие силу с 1 января 1999 г., но также было указано, что обусловленные рассматриваемыми положениями нарушения прав граждан применительно к незавершенным правоотношениям, возникшим до введения в действие части первой НК РФ, должны быть устранены судами.
Соответственно, при решении вопроса о применении нормативного правового акта законодательства о налогах и сборах, имеющего обратную силу, следует учесть, что если правоотношения по уплате налога уже завершены (налоговый период окончен, налог уплачен), то одним распространением нормативного правового акта, устраняющего (снижающего) обязанность по уплате налога, на прошедший налоговый период сделать налог (либо его часть) излишне уплаченным невозможно. Законодатель в данном случае имеет возможность снизить объем неисполненных обязанностей по уплате налога. Но законодатель может также специально указать в данном нормативном правовом акте на то, что уже уплаченный налог подлежит возврату (зачету). Так, согласно ст. 2 первоначальной редакции Федерального закона от 31 декабря 2001 г. N 198-ФЗ "О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" плательщики ЕНВД с 1 января 2002 г. обязывались уплачивать ЕСН. Впоследствии федеральный законодатель посчитал такое дополнительное обременение излишним. Статьями 3 и 5 Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 104-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" обязанность по уплате ЕСН плательщиками ЕНВД была отменена с обратной силой - с 1 января 2002 г., но также было установлено, что суммы ЕСН, уже уплаченные в 2002 г. налогоплательщиками ЕНВД, подлежат зачету.
Следует отметить, что решение вопроса о наличии обратной силы акта законодательства о налогах (взаимосвязанного с вопросом об ухудшении положения налогоплательщика) на практике может представлять собой непростую задачу. По всей видимости, именно это имеется в виду в Постановлении КС РФ от 24 октября 1996 г. N 17-П: Конституция РФ не препятствует приданию обратной силы законам, если они улучшают положение налогоплательщиков. При этом благоприятный для субъектов налогообложения характер такого закона должен быть понятен как налогоплательщикам, так и государственным органам, взимающим налоги.
Ю.А. Крохина предлагает следующий подход: анализ правовых позиций КС РФ показывает, что к актам законодательства, иным образом ухудшающим положение налогоплательщиков, могут быть отнесены акты, которые: расширяют понятие объекта (объектов) налогообложения или увеличивают налоговую базу по конкретным видам налогов; отменяют право налогоплательщика на применение налоговых вычетов или налоговых льгот, а также вводят ограничения на их применение; устанавливают более ранние сроки уплаты налога или сроки внесения авансовых платежей по налогу; запрещают или вводят дополнительные ограничения для перехода на специальные режимы налогообложения; увеличивают объем обязательной отчетности или расширяют перечень предоставляемых документов в сфере налогообложения" <1>.
--------------------------------
<1> Тютин Д.В. Налоговое право: Курс лекций // СПС "КонсультантПлюс". 2013.
В соответствии с п. 1 ст. 22 НК РФ налогоплательщикам (плательщикам сборов) гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов. В п. 65 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 г. N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что при рассмотрении исков налогоплательщиков о признании неподлежащими исполнению инкассовых поручений или постановлений о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика, вынесенных налоговыми органами в соответствии со ст. ст. 46 или 47 НК РФ, судам необходимо исходить из того, что положения НК РФ не содержат специальных требований об обязательной досудебной процедуре урегулирования таких споров. Поэтому указанные имущественные требования налогоплательщик может предъявить в суд независимо от оспаривания ненормативных правовых актов налоговых органов и по основаниям в том числе необоснованности начисления сумм налога, пеней, штрафа.
Соответственно, теперь налогоплательщик может, заявив требование о признании неподлежащими исполнению инкассовых поручений или постановлений о взыскании налога за счет имущества, ставить вопрос о законности решения по результатам налоговой проверки (ст. 101 НК РФ), в порядке реализации которого и были приняты инкассовые поручения (постановления). Поскольку на уровне ВАС РФ до указанного Постановления Пленума ВАС РФ в явном виде подобного разъяснения не было, оно фактически представляет собой определение практики ВАС РФ. При этом очевидно, что таким способом налогоплательщик может защитить свои права безотносительно к тому, когда были приняты решения по результатам проверок (инкассовые поручения, постановления) - до либо после появления указанного разъяснения ВАС РФ. Ограничение следует из ст. 172 АПК РФ: такое требование может быть подано в суд вплоть до окончания исполнения исполнительного документа (Постановление Президиума ВАС РФ от 20 ноября 2007 г. N 8421/07) <1>.
--------------------------------
<1> Тютин Д.В. Налоговое право: Курс лекций // СПС "КонсультантПлюс". 2013.