2.1. Теоретичні основи податкового менеджменту

Податковий менеджмент є складовою всієї податкової політики

як на рівні держави, так і регіону, галузі, підприємства, громадянина.

Податковий менеджмент являє собою систему принципів і методів

розробки та реалізації управлінських рішень, пов’язаних з вибором

податкової системи, розрахунком податкових платежів, постійним

контролем за їх здійсненням.

Податковий менеджмент охоплює три рівні податкової політики.

1. Державний податковий менеджмент. Він охоплює сферу держав-

ної податкової політики. Її метою є організація такої податкової си-

стеми, яка б задовольняла, з другого боку, всі або більшість фі-

нансових потреб держави, а з іншого — вона не повинна бути обтяж-

ливою для платників податків. Менеджмент цього рівня повинен

здійснюватись залежно від економічної та фінансової стратегії дер-

жави й відповідно до розробленої податкової стратегії.

2. Податковий менеджмент підприємства. Його завданням є роз-

робка податкової політики підприємства залежно від його економіч-

ної стратегії та напрямів діяльності, а також визначення такої систе-

ми податків, яка б дала змогу отримувати найбільші прибутки при

оптимальності податкових платежів щодо всіх рівнів бюджетної по-

літики.

3. Податковий менеджмент громадян. Сфера його застосуван-

ня — податкові платежі конкретних громадян, які мають приват-

ний характер, а також вибір такої системи сплати податків, яка най-

більше підвищувала б рівень добробуту громадян (наприклад, по-

датки на майно, власність, землю тощо). Ця сфера також охоплює

напрями діяльності громадян, коли вони не утворюють якогось під-

приємства або іншої організаційної структури, а здійснюють свою

діяльність і отримують за це гроші (наприклад, надомництво, виро-

щування овочів на присадибній ділянці з подальшою реалізацією їх

та ін.).

Мета державного податкового менеджменту — це здійснення й

виконання податкової політики держави, збору податків і контролю

за їх отриманням. Податковий менеджмент виконує такі завдання:

1. Створення законодавчої бази, яка відповідала б вимогам як дер-

жавної політики, так і прагненням платників податків. Головним

при цьому повинна бути її стабільність.

2. Утворення, відповідно до законодавчої бази, нормативної бази,

яка регулювала б форми та види податкових платежів підпри-

ємств з урахуванням умов, які складаються на цей момент. На-

самперед це стосується розробки методики розрахунку податко-

вих платежів, порядку їх сплати. При цьому повинна бути віднос-

на постійність цієї бази.

3. Утворення системи податкових інститутів, які обслуговують

діяльність підприємств і визначення системи вимог, меж сфери

діяльності та впливу на платників податків.

4. Утворення системи штрафних санкцій, з одного боку, щодо тих

платників, які порушують правила та порядок сплати податків, а

з другого — до керівників фінансових органів, які перевищують

свої повноваження. При цьому повинні бути порядок і визначена

методика відшкодування платникам податків тих втрат, які були

завдані при прийнятті рішень керівництвом податкових органів.

5. Утворення ефективної системи контролю за податковою систе-

мою на рівні держави.

Податковий менеджмент повинен відповідати особливим вимо-

гам, які є обов’язковими при його організації та проведенні. На прак-

тиці вони мають форму принципів, від яких залежить і ефективність

податкового менеджменту (рис. 1).

Принципи податкового менеджменту:

Динамізм

Багатоваріантність

Комплексність

Єдність

Рис. 1. Принципи податкового менеджменту

1. Єдність і взаємодія з іншими системами в загальному управлінні.

Податковий менеджмент повинен бути інтегрований в економічну та

функціональну систему, оскільки будь-яке рішення, що стосується

сплати податків, впливає на загальний фінансовий стан платника,

отримання чистого прибутку та ефективність його фінансової діяль-

ності. Податковий менеджмент може також визначати вибір видів

господарської діяльності (особливо тих, які мають пільгове оподат-

кування), можливість інвестиційного розвитку як на підприємстві,

так і в державі в цілому. Податковий менеджмент визначає також

систему стимулювання праці робітників та їх зацікавленість у резуль-

татах праці та ін. Тобто податковий менеджмент повинен бути час-

тиною єдиної системи управління підприємством і бути інтегрова-

ним у цю систему.

2. Комплексний характер прийняття рішень з питань оподаткуван-

ня. Усі управлінські рішення повинні прийматися з урахуванням дії

всієї системи управління підприємством і її часу. Так, прийняття тим-

часового рішення щодо сплати податку може, зрештою, призвести до

збитків. Наприклад, неправильне віднесення витрат на собівартість

(коли вони повинні бути відшкодовані за рахунок прибутку) призво-

дить до зменшення бази оподаткування прибутку підприємства й до

накладання на нього штрафних санкцій. Отже, отримання тимчасо-

вого ефекту в подальшому призводить до збитків. Цей принцип пе-

редбачає орієнтацію управлінських рішень податкового менеджмен-

ту на кінцевий результат і досягнення мети платника.

3. Динамізм податкового менеджменту. Актуальність цього прин-

ципу визначається різними чинниками.

По-перше, нестабільністю законодавства з питань оподаткуван-

ня. Так, в закони щодо податків майже кожен тиждень Верховною

Радою України вносяться зміни або доповнення. А в деяких випадках

(наприклад, Закон про оподаткування прибутку підприємств, ПДВ)

зміни вносяться й у прийняті раніше рішення.

По-друге, в умовах ринкової економіки та перехідного періоду

постійно змінюються як зовнішні, так і внутрішні чинники впливу на

економіку — рівень інфляції, доходи населення та його добробут,

кон’юнктура ринку, ставлення до України інших держав тощо. Тому

при прийнятті управлінських рішень щодо податкової політики по-

трібно враховувати умови, які склалися. Крім того, треба мати на

увазі, що будь-яке, навіть найкраще, рішення не можна з таким же

успіхом реалізувати ще раз. Його потрібно як мінімум модифікувати

або ж прийняти інше.

4. Багатоваріантність підходів при прийнятті управлінських

рішень. Податковий менеджмент, як і будь-який менеджмент, перед-

бачає при розробці багато варіантів для того, щоб була можливість

вибору найперспективнішого, ефективного та сприятливого для да-

них умов рішення. Для цього передбачається розробка критеріїв

оцінки рішення та визначаються їх параметри. При розробці треба

користуватися як загальними критеріями, так і такими, які визнача-

ються безпосередньо на підприємстві.

Головна мета податкового менеджменту підприємства — забезпе-

чення йому оптимальних податкових платежів з урахуванням чинно-

го законодавства. При цьому потрібно звернути увагу на вирішення

кількох проблем (рис. 2).

Дисципліна та культура платників податків. Більшість керівників

підприємств (як в Україні, так і за кордоном) вважають податки

втратами для свого бізнесу. Але податкові стягнення, по суті, є пла-

Проблеми, які вирішує податковий менеджмент

при визначенні головної (стратегічної) мети

Дисципліна та культура платників податків

Поєднання стратегічної та тактичної (поточної) мети податкового менеджменту

Мінімізація та оптимізація сплати податків

Ризик податкових платежів для платників податків

Рис. 2. Проблеми при визначенні головної мети податкового менеджменту

тою за можливість жити і діяти в умовах цивілізованого суспільства.

Тому й дисципліна сплати податків визначає ступінь цивілізованості

держави, а це впливає і на визначення головної мети суспільства.

Так, у країнах з розвиненою ринковою економікою для середньоста-

тистичного платника не існує проблеми сплати податків: податки

треба платити однозначно. Але якщо є можливість, то підприємство

розробляє заходи щодо зменшення їх розміру за рахунок пільг, які

надаються державою. На жаль, в Україні більшість керівників під-

приємств ставить за мету взагалі не сплачувати податки (при цьому

вони свідомо ідуть на порушення чинного законодавства).

Поєднання стратегічної та тактичної (поточної) мети податкового

менеджменту. Між ними можуть бути й суперечності. У деяких ви-

падках зменшення сплати податків може в подальшому призвести до

збільшення їх загальної суми в кінці стратегічного періоду.

Наприклад, помилковий розрахунок амортизаційних відрахувань у

кінці звітного періоду породжує скорочення бази оподаткування

прибутку й призводить до штрафних санкцій у майбутньому.

Мінімізація та оптимізація сплати податків. Ця проблема тісно по-

в’язана із загальною політикою підприємства. Так, зменшення

податків за рахунок скорочення обсягів діяльності при збереженні

або збільшенні розмірів отриманого прибутку в сучасних умовах

(зменшення податку на додану вартість, на інновації, земельного по-

датку) може, зрештою, збільшити прямі податки (той же податок на

прибуток), якщо виріб реалізується за високою ціною з високою при-

бутковістю. Тобто у деяких випадках вигіднішою є оптимізація по-

даткових платежів (вкладання частини прибутку в інвестування, роз-

ширення виробництва, ніж спрямовування її на стимулювання

праці). При вирішенні цієї проблеми ми не розглядаємо випадків,

коли мінімізація податків відбувається за рахунок свідомого тимча-

сового зниження бази оподаткування або інших порушень законо-

давства (навіть якщо воно не має кримінального характеру).

Ризик податкових платежів для платників податків. Насамперед це

ризик, пов’язаний зі змінами податкового законодавства. При цьому

потрібно мати на увазі, що вони можуть відбуватись як на рівні вищих

державних законодавчих органів (зміни законів Верховною Радою

України, нормативної бази на рівні уряду України, окремих

міністерств і відомств), так і на місцевому рівні, причому останній для

більшості платників податків є найбільш ризикованим.

У процесі реалізації головної мети податковий менеджмент під-

приємства вирішує такі основні завдання (рис. 3):

1. Розробка загальної політики оподаткування для підприємства.

Сутність цього завдання полягає в тому, що податковий менеджмент

повинен визначити всю податкову систему для конкретного підприєм-

ства з урахуванням усіх чинників — насамперед видів діяльності, фор-

ми організації підприємства, підпорядкованості, відносин з державни-

ми органами влади тощо. У свою чергу, на підприємстві визначаються

всі податки, збори, обов’язкові платежі, які підприємство повинне спла-

чувати згідно з чинним законодавством.

Основні завдання податкового менеджменту

підприємства

Розробка загальної політики оподаткування для

підприємства

Визначення податкових пільг і можливості їх

застосування на підприємстві

Розрахунок можливої виробничої диверсифікації

підприємства та зміни при цьому податкових платежів

Розробка планів податкових платежів у цілому

по підприємству

Розробка податкового календаря

Визначення та оцінка ефективності виробленої подат-

кової політики й системи оподаткування підприємства

Рис. 3. Основні завдання податкового менеджменту

2. Визначення податкових пільг і можливості їх застосування на

підприємстві. Кожен податок, збір та обов’язковий платіж має свої

особливі пільги, які дають змогу зменшити податковий тягар на під-

приємство. Тобто пільги є реальною можливістю досягти оптимізації

податкових платежів, не порушуючи чинного законодавства (окремо

це питання розглянемо далі).

3. Розрахунок можливої виробничої диверсифікації підприємства

та зміни при цьому податкових платежів. Згідно з чинною податко-

вою системою оподаткуванню підлягають не тільки обсяги діяльно-

сті підприємства, а й різні види його діяльності. Наприклад, ставки

акцизного збору залежать від виду виробу, місця виробництва. Став-

ка земельного податку також визначається залежно від того, під що

використовуватиметься земельна ділянка: під виробництво окремих

видів продукції, службові приміщення, сільськогосподарські угіддя,

житло та ін. Тому перед податковим менеджментом підприємства

постає завдання: розробити таку виробничу стратегію підприєм-

ства, яка б дала змогу оптимізувати податкові платежі, зменшити

сплату їх загального розміру й таким чином уникнути несприятли-

вої податкової політики з боку держави (наприклад, почати випуск

такої продукції, яка не має державних обмежень цін, має податкові

пільги та ін.).

4. Розробка планів податкових платежів у цілому по підприємству.

Виконання цього завдання передбачає планування розмірів подат-

ків, зборів та обов’язкових платежів згідно з чинними нормативами,

ставками та за затвердженими методиками.

5. Розробка податкового календаря. Виконання цього завдання

має велике значення для прищеплення платникам податків податко-

вої культури та порядку. З другого боку, це уможливлює дотриман-

ня строків сплати податків й уникнення відповідних порушень.

6. Визначення та оцінка ефективності виробленої податкової полі-

тики й системи оподаткування підприємства. За своєю суттю це зав-

дання є підсумковим і дає можливість оцінити проведену роботу та

корисність податкового менеджменту в цілому.

Як і будь-який менеджмент, податковий передбачає обов’язкові

складові, свої особливі елементи. До головних з них належать суб’єкт

та об’єкт оподаткування.

Суб’єкт оподаткування — це всі платники податків. Суб’єкти опо-

даткування в Україні поділяються на дві категорії: юридичні та фі-

зичні особи. Вони відповідають за дотримання строків, порядку

сплати податків і за їх порушення несуть адміністративну, а в певних

випадках і кримінальну відповідальність. Дотримання порядку спла-

ти податків контролюється як державними органами (податкові ад-

міністрації, Міністерство внутрішніх справ, Служба безпеки України

та ін.), так і іншими уповноваженими органами та організаціями

(банками, недержавними та позабюджетними фондами тощо). Так,

підприємство не зможе почати свою діяльність і йому не відкриють

розрахунковий рахунок в установі банку, якщо воно не зареєстрова-

не в податковій адміністрації.

Податкова система є єдиною для всіх платників податку. Різниця

визначається тільки тоді, коли фізичні особи — підприємці перехо-

дять на сплату єдиного або фіксованого податку та при визначенні

пільг по окремих податках. Наприклад, підприємства сплачують го-

ловний прямий податок — податок на прибуток. Для фізичних осіб

основний податок — прибутковий податок, який за економічною

суттю є податком на доходи. Громадяни України, які є підприємця-

ми, також сплачують податок на дохід, який за своєю економічною

суттю є податком на прибуток уже фізичних осіб.

У країні, де підприємство (або фізична особа) займається підприє-

мницькою діяльністю, суб’єкти оподаткування поділяються на рези-

дентів і нерезидентів. До резидентів належать ті, хто:

· зареєстрований у цій країні й здійснює в ній свою основну діяль-

ність;

· має юридичну адресу в цій державі.

До нерезидентів належать ті, хто зареєстрований як підприємство

в іншій державі, а здійснює свою діяльність через представництва.

Цей поділ платників податків впливає на розміри оподаткування.

Так, у більшості країн Західної Європи резиденти сплачують подат-

ки на всі доходи, у тому числі й на отримані за межами держави. Не-

резиденти сплачують податки тільки на доходи, отримані на тери-

торії держави, де вони працюють через представництва.

У деяких країнах на особливості оподаткування впливає такий

чинник, як правові форми організації підприємництва. Це стосуєть-

ся акціонерних товариств, підприємств з обмеженою відповідальніс-

тю, коли вони звільняються від сплати певних податків.

Об’єкт оподаткування — другий важливий елемент податкового

менеджменту. Об’єктом оподаткування виступає переважно або май-

но, або дохід, або приріст вартості виробу, або вид діяльності.

Так, при сплаті податків на землю, майно, спадщину як об’єкт

оподаткування виступає земля, майно підприємства, дохід від спад-

щини фізичної особи, вартість подарунка, вартість фондів юридич-

ної особи або їх приріст. При сплаті податку на прибуток (дохід),

стягненні прибуткового податку з громадян об’єктом виступає сума

отриманого доходу, балансового прибутку, доходи громадян, які во-

ни отримують з різних джерел. При сплаті податку на додану вар-

тість об’єктом оподаткування виступає знов утворена вартість това-

ру в процесі його виробництва та просування на ринок. Існують та-

кож податки на окремі види діяльності — при виробництві продукції

або наданні послуг, виконанні робіт (патенти, ліцензії, інші дозволи

з боку органів влади).

Об’єкт оподаткування має відповідати певним вимогам: бути ста-

більним, безпосередньо стосуватись платника податку й піддаватися

чіткому обліку. Від останнього залежить розмір податку. Загалом

об’єкт оподаткування є базою для визначення загальних податкових

платежів і прибуткової частини бюджету.

В об’єкті оподаткування найбільше проявляються суперечності

між функціями податків. З одного боку, виконання фіскальної функ-

ції передбачає отримання державою податкових платежів у повному

обсязі й стабільно, з дотриманням порядку та строків сплати плате-

жів. З другого — платник податку не зацікавлений у збільшенні по-

даткових платежів, тому що це об’єктивно зменшує його прибуток.

Тому він зацікавлений у зменшенні об’єкта оподаткування (в тому

числі й усупереч чинному законодавству). У такому разі постає про-

блема зі згладжуванням цих суперечностей, визначенням об’єктів

оподаткування згідно з чинним законодавством, з урахуванням оп-

тимізації податкових платежів і з отриманням стабільного прибутку.

Податковий менеджмент реалізує свою головну мету та виконує

завдання, які перед ним стоять, за допомогою таких функцій (рис. 4):

1. Розробка податкової стратегії підприємства. Стратегія підприє-

мства повинна базуватись на економічній і фінансовій стратегії під-

приємства в цілому та на їх складових. При розробці податкової

стратегії підприємства визначають приблизні коридорні межі подат-

кових платежів як у майбутньому, так і в попередньому періоді. Для

цього визначаються конкретні завдання на кожний відрізок часу,

розробляються відповідні заходи, пріоритети та параметри діяльно-

сті. У деяких випадках щодо окремих податків податкова стратегія

може мати незалежний від інших стратегій характер. Наприклад, по-

Функції податкового менеджменту

Утворення інформаційної системи

Розробка податкової стратегії підприємства

Аналіз податкової політики підприємства

Планування податкової діяльності

Контроль за виконанням податкової політики підприємства

Рис. 4. Функції податкового менеджменту

даткові платежі на землю, майно не залежать від обсягів діяльності та

ефективності використання ресурсів і майнового потенціалу.

2. Утворення інформаційної системи. Виконання цієї функції поля-

гає у формуванні інформаційної бази, яка б повністю задовольняла

усі потреби податкового менеджменту. Для цього визначаються усі

зовнішні, а також внутрішні джерела отримання нормативної, право-

вої інформації. Насамперед це пов’язано з системою обліку на

підприємстві, повнотою та достовірністю отриманої інформації.

3. Аналіз податкової політики підприємства. У процесі виконання

цієї функції проводиться аналіз не тільки динаміки, структури подат-

кових платежів, а й організації податкової служби на підприємстві

взагалі. У процесі аналізу визначаються не лише зміни в податкових

платежах, а й недоліки в організації планування та в сплаті податків.

4. Планування податкової діяльності. Планування податкової ді-

яльності здійснюється на підставі податкової стратегії підприємства.

Виконання цієї функції передбачає розробку на майбутнє як страте-

гічних планів, так і поточних, податкового календаря підприємства.

5. Контроль за виконанням податкової політики підприємства. Ця

функція передбачає здійснення не тільки контролю за дотриманням

порядку та строків сплати податкових платежів, а й коригування

податкової політики залежно від зміни економічної та політичної

ситуації. Ця функція передбачає також утворення досить дійового

внутрішнього контролю за податковою системою підприємства й

покладання обов’язків за виконання цієї функції на відповідальних

осіб. Здійснюється цей контроль переважно за допомогою системи

особистих показників і в контрольні періоди.

Податковий менеджмент є складовою фінансового менеджменту

й тісно пов’язаний з ним. Цей взаємозв’язок можна визначити за до-

помогою методу аналізу за “5 с”, тобто для визначення ефективності

прийнятого рішення аналіз проводиться за п’ятьма компонентами.

Перший компонент — компанія (company). Наслідки податкового

планування при цьому визначаються організаційно-правовою фор-

мою підприємства. Від неї залежать розмір ставки оподаткування,

надання пільг, податків. Наприклад, у більшості країн окремим това-

риствам (акціонерним компаніям чи товариствам з обмеженою від-

повідальністю) надаються податкові кредити. Це ж стосується і під-

приємств-резидентів.

Другий компонент — собівартість (costs). Головним елементом

ціни в більшості випадків є собівартість виробленої продукції. Тому

важливе значення має віднесення до її складу різних витрат, правиль-

ність та обґрунтованість цього віднесення, бо від цього залежить ба-

за оподаткування доходу (прибутку) підприємства.

Третій компонент — конкуренти (competitors). Усі підприємства в

умовах ринкової економіки утворюють конкурентне середовище, в

якому визначаються ціни на продукцію підприємств залежно від яко-

сті виробу, наявності на ринку попиту та пропозиції тощо. Від стану

та рівня конкуренції залежить стратегія підприємства в напрямі до-

даткових інвестицій у виробництво, розвиток науково-дослідної ба-

зи або, навпаки, розширення фондів споживання, проведення різних

фінансових операцій та ін.

Четвертий компонент — споживачі (consumers). Найбільший зв’я-

зок між фінансовим та податковим менеджментом виявляється через

систему ціноутворення. Суттєво, хто та в якому розмірі сплачує по-

датки: підприємство чи споживач. Тільки в ціні товарів відобража-

ється структура податків і з’являється реальна можливість визначи-

ти співвідношення податків, які сплачує підприємство, та податків,

які сплачують громадяни. Крім того, аналізуються стан доходів спо-

живачів, їх місце у загальній сумі податків тощо.

П’ятий компонент — канали товарообігу (cannels). Головне тут —

вибір найефективніших каналів збуту, визначення тільки тих ланок,

які необхідні й діють ефективно. Крім того, зайві ланки збільшують

ціну виробу, а також кількість податків до сплати (наприклад, ПДВ)

і, зрештою, зменшують попит споживачів. Разом з тим треба зазна-

чити, що відсутність посередників впливає на ефективність діяль-

ності підприємства в цілому.

Важливе місце у податковому менеджменті займає розрахунок

податкового навантаження на споживачів і виробників товарів і по-

слуг, яке залежить від стратегічного та тактичного податкового по-

тенціалу.

Стратегічний податковий потенціал (СПП) являє собою потенці-

альну податкову базу й розраховується як різниця між валовими до-

ходами (тобто сумою виручки від реалізації виробленої продукції,

виконаних робіт і наданих послуг) і сукупними валовими витратами.

СПП розраховується на макрорівні, тобто на рівні держави, та на

мікрорівні.

Тактичний податковий потенціал (ТПП) — це розмір запланова-

них податкових платежів, тобто це СПП з відрахуванням суми пільг

за податковими платежами, які надаються платникам податків. У

цілому ТПП дає реальну суму податкових платежів, на яку може роз-

раховувати держава при плануванні свого бюджету на фінансовий

рік за умови виконання всіма платниками своїх зобов’язань.

Для аналізу податкової політики використовують також такий

показник, як еластичність системи оподаткування. Він розраховуєть-

ся як співвідношення зміни сукупних податкових доходів від окремих

податків по податкових групах і відповідної зміни внутрішнього на-

ціонального продукту. Якщо коефіцієнт еластичності системи опо-

даткування вищий за одиницю, то це означає, що податкові надхо-

дження зростають швидше, ніж розмір валового внутрішнього про-

дукту. А це призводить до того, що частка податків у сумі валового

внутрішнього продукту поступово збільшується. Але цей показник

має і недоліки. Так, при його розрахунку не враховуються такі чин-

ники, як темп інфляції, ціни на внутрішньому та зовнішньому рин-

ках, регіональна структура чинної системи оподаткування. Але го-

ловним з них є чинник ціноутворення.

Для України велике значення при визначенні СПП і ТПП має до-

стовірність і точність інформаційної бази. При переході держави на

ринкові відносини була досить глибоко пошкоджена загальна

інформаційна база, суттєво зменшена статистична звітність, втраче-

но контроль за достовірністю даних і суцільністю їх збору. На-

слідком цієї ситуації стала неможливість визначення деяких показ-

ників, що характеризують не тільки обсяги виробництва, а й добро-

бут населення (наприклад, у статистичних органах немає точної циф-

ри роздрібного товарообігу в цілому по державі). Це ж стосується й

системи фінансових показників як на макрорівні, так і на рівні

підприємств.

Для того щоб уникнути цих проблем, потрібно розробити таку мето-

дологію статистичної звітності, яка зробила б неможливою фальсифіка-

цію та приховування даних, сприяла б реальній оцінці стану економіки,

що забезпечить реальність оцінки як СПП, так і ТПП.

У ситуації, яка склалася в Україні, велике значення мають статис-

тичне спостереження за соціально-економічними процесами, дослі-

дження різних альтернативних показників з незалежних джерел отри-

мання інформації, у тому числі й з неофіційних. Таке розширення

джерел отримання інформації дає можливість точніше та зваженіше

приймати рішення щодо розробки економічної та податкової стра-

тегії й визначення податкової політики.

Особливого значення показники соціально-економічного розвит-

ку держави набувають у період економічного спаду, зниження про-

мислового виробництва та скорочення валового суспільного продук-

ту. У цій ситуації розмір податкового потенціалу залежить від до-

ходів підприємств і громадян.

Характеристика взаємодії зовнішнього економічного середовища

та системи оподаткування на макроекономічному рівні формується

зі співвідношення податкового навантаження на одного платника

податку: підприємство, фірма, робітник, громадянин держави. Тому

навіть незначні зміни в податкових відносинах на державному, тоб-

то макроекономічному, рівні суттєво впливають на оподаткування

на мікроекономічному рівні. У зв’язку з цим якісні та кількісні показ-

ники діяльності підприємств прямо впливають на розміри податко-

вого потенціалу. У свою чергу, останній також залежить від оцінки

окремих елементів відтворення: основного та обігового капіталу, ро-

бочої сили, ресурсного потенціалу. Залежно від цього формуються

розміри амортизаційних відрахувань, обсяги обігового капіталу, за-

робітна плата, прибуток.

Отже, податковий потенціал є важливою складовою податкового

менеджменту як на макроекономічному, так і на мікроекономічному

рівні. Його розмір залежить від різних чинників, які можна об’єдна-

ти в такі групи:

1. Речові чинники виробництва — основні виробничі фонди (у пер-

шу чергу їх активна частина), фонди виробничої інфраструктури

(пасивна частина), виробничі запаси.

2. Трудові чинники виробництва — робоча сила в кількісному та

якісному вираженні, заробітна плата, доходи робітників тощо.

3. Сукупність управлінських дій щодо всіх його складових елемен-

тів — статистичний та бухгалтерський облік, ті, хто приймає уп-

равлінські рішення, та ін.

Це головні елементи внутрішнього податкового середовища.

Крім того, треба взяти до уваги й чинники зовнішнього середовища,

насамперед інформацію, банківську та кредитну політику тощо.

2.2. Система інформаційного забезпечення

податкового менеджменту

Ефективність функціонування будь-якої системи, в тому числі й

податкового менеджменту, залежить і визначається інформаційною

базою підприємства.

Під системою інформаційного забезпечення розуміють процес

безперервного цілеспрямованого отримання інформації, різних по-

казників, без яких неможливо зробити аналіз податкової системи,

розробити плани податкових платежів, податкового календаря та

прийняти управлінське рішення щодо проблем податкового менедж-

менту.

Насамперед визначається коло користувачів інформації. Їх мож-

на поділити на дві групи: внутрішні та зовнішні (рис. 5). До внутріш-

ніх користувачів належать:

· керівники підприємства;

· податкові менеджери;

· фінансові служби;

· працівники бухгалтерії;

· власники та співвласники підприємства.

До зовнішніх користувачів належать:

· податкові адміністрації всіх рівнів;

· державний та акціонерно-комерційні банки;

· потенційні інвестори;

· контролюючі органи;

· кредитори;

· інші отримувачі податків, зборів та обов’язкових платежів.

Користувачі інформації з проблем оподаткування

Зовнішні

Податкові адміністрації всіх рівнів

Банки

Потенційні інвестори

Контролюючі органи

Кредитори

Інші отримувачі податкових платежів

підприємства

Внутрішні

Керівники підприємства

Податкові менеджери

Фінансові служби

Працівники бухгалтерії

Власники та співвласники

Рис. 5. Користувачі інформації з проблем оподаткування

Між внутрішніми та зовнішніми користувачами інформації є різ-

ниця як за її обсягом, так і за змістом. Так, зовнішніх користувачів

цікавить інформація, яка характеризує тільки порядок сплати, розмі-

ри та методики розрахунку конкретних податків і повнота їх сплати.

Як правило, ця інформація є в офіційній фінансовій та бухгал-

терській звітності. Тільки з метою глибшого контролю за правильні-

стю сплати податків може бути використана додаткова інформація.

Інформація для внутрішніх користувачів має бути найповнішою

й об’єднувати як офіційну інформацію, так і ту, яка є комерційною

таємницею. Отримання такої широкої за обсягом інформаційної

бази пов’язане з тим, що, з одного боку, необхідно приймати

відповідні рішення з різних питань проведення податкової політи-

ки, а з другого — потрібно мати досить об’єктивне уявлення про

перспективу розвитку підприємства, напрями та стратегії в майбут-

ньому, а також можливий ризик і запобігання його негативним на-

слідкам. Особливе значення при цьому має система внутрішнього

обліку на підприємстві.

Інформаційна база має велике значення для ефективності прий-

няття відповідного рішення. Тому ця інформація повинна відповіда-

ти певним вимогам (рис. 6). Головними з них є:

1. Корисність. Ця вимога визначає, як отримана інформація впли-

ває на прийняття відповідних рішень, наскільки вона є корисною для

розробки та визначення податкової стратегії підприємства в цілому.

Крім того, вона повинна використовуватись для розробки внутріш-

ніх і поточних планів.

2. Обсяг інформації. Інформація повинна мати завершений харак-

тер, тобто в повному обсязі характеризувати різні аспекти діяльності

підприємства. Показники, які отримує підприємство, мають задо-

вольняти потреби проведення всебічного аналізу та планування по-

казників.

3. Фактичність. Інформація повинна відображати реальний стан

діяльності підприємства, характеризувати не тільки внутрішнє еко-

номічне середовище, а й зовнішнє, включаючи правові аспекти, зако-

нодавчу базу, різні екологічні чинники, які впливають або можуть

вплинути на діяльність підприємства.

4. Динамізм. Інформація повинна відображати стан справ на конк-

ретний час, причому це стосується як минулого, так і сучасного та май-

бутнього. При цьому треба враховувати характер інформаційних по-

токів і строки їх отримання. Одні відбивають стан за 1 день, 1 добу,

1 тиждень, 1 місяць, а інші за рік або кілька років. У цій вимозі важли-

ве значення має оперативність отримання інформації: чим менше часу

проходить від початку будь-якої події до періоду отримання інфор-

мації про неї податковим менеджером або керівництвом підприємства,

тим ефективніше може бути прийняте рішення. Крім того, інформація

повинна постійно оновлюватись і доповнюватись.

5. Ефективність. При підготовці та прийнятті рішення отримання

інформації не повинне бути дорожчим, ніж користь від нього.

Вимоги до інформації

Корисність

Обсяг інформації

Динамізм

Фактичність

Ефективність

Рис. 6. Вимоги до інформаційної бази податкового менеджменту

Інформаційна база податкового менеджменту складається з різ-

них джерел отримання інформації, показників і елементів, які умов-

но можна поділити на групи (рис. 7).

1. Закони України, укази Президента України. До законодавчої та

методологічної інформаційної бази належать усі закони, прийняті

Верховною Радою України з питань оподаткування, постанови Вер-

ховної Ради України, укази Президента України, постанови Кабіне-

ту Міністрів України з питань оподаткування в межах їх повнова-

жень. Негативною рисою цього елементу інформаційної бази є його

постійна змінність. Практично щотижня Верховна Рада повертаєть-

ся до перегляду багатьох законів і вносить до них зміни або допов-

нення, що негативно впливає на розробку податкової політики під-

приємства. На жаль, короткостроковість чинності характерна й для

деяких указів Президента України.

2. Підзаконні правові та юридичні документи. Головною метою їх

є пояснення та методологічне забезпечення прийнятих і чинних за-

конів. Здебільшого це постанови Кабінету Міністрів України, мето-

дологічні розробки з питань розрахунку конкретних податків, обо-

в’язкових платежів і зборів. Цей елемент інформаційної бази також

має недоліки. У деяких випадках методика розрахунку конкретних

податків не відповідає змісту закону, має двояке тлумачення окремих

Система документів і показників інформаційної бази податкового менеджменту підприємства

Підзаконні правові та юридичні документи

Закони України, укази Президента України

Норми та нормативи

Показники діяльності підприємства

Планові орієнтири стратегічного розвитку підприємства

Рис. 7. Інформаційна база та її показники

його положень, а іноді і суперечить йому. Відсутність єдиної точки

зору призводить до конфліктів між платниками податків і податко-

вими органами, а в деяких випадках і звернення до арбітражного

суду не має успіху. Щодо деяких законів, навпаки, відсутні поясню-

вальні юридичні документи, що також погіршує стан податкової си-

стеми. Наприклад, ще чітко не визначений термін “валовий дохід”

для торговельних підприємств. Тому виникають труднощі при роз-

рахунку податку на прибуток для цієї категорії підприємств та при

введенні нових стандартів бухгалтерського обліку тощо. Відсутній

також чіткий перелік витрат, які відносяться на валові витрати (або

собівартість продукції) відповідно до прийнятого 1997 року Закону

України “Про зміни та доповнення до Закону України “Про оподат-

кування прибутку підприємств”.

3. Норми та нормативи. До них належать ставки податків, обме-

ження їх щодо окремих податків або, навпаки, пільги, які надаються.

Визначення їх відноситься до компетенції:

· Верховної Ради України — визначення ставок оподаткування

прибутку підприємств, прибуткового податку та ін.;

· Президента України. Вони мають тимчасовий характер до часу

визнання або прийняття відповідного закону Верховною Радою

України — наприклад, неоподатковуваний рівень доходів грома-

дян України;

· уряду України — визначення ставок мита при переміщенні ван-

тажів і товарів через кордон України;

· місцевих органів самоврядування. Перелік місцевих зборів, по-

датків та обов’язкових відрахувань визначається Законом Украї-

ни “Про систему оподаткування” та Законом України про їх

зміну та доповнення, який був прийнятий 1997 року. Централізо-

вано в Україні встановлюється і розмір або максимальна ставка

оподаткування. Але кінцеві ставки визначаються місцевими орга-

нами влади — приміром, розмір єдиного податку, ринкового збо-

ру, вартість ліцензій на право торгівлі тощо.

4. Показники діяльності підприємства. До них належать усі показ-

ники, які характеризують не тільки стан підприємства та динаміку

його розвитку, а й напрям діяльності. До показників стану підприє-

мства належать показники, які характеризують:

· матеріально-технічну базу підприємства (основні фонди, облад-

нання та ін.). Ці показники є, по суті, інформацією для визначен-

ня вартості майна підприємства, земельної площі тощо;

· ресурсний потенціал підприємства у вигляді матеріальної части-

ни (отримана сировина, матеріали, виробничі запаси підприєм-

ства, напівфабрикати та ін.), трудової частини (кількість праців-

ників та їх заробітна плата, інші доходи, система стимулювання

праці та ін.), фінансової частини (доходи підприємства, кредитні

ресурси тощо);

· виробничу діяльність підприємства:

– обсяги діяльності, у тому числі випуск валової, чистої та реалі-

зованої продукції та ін.;

– обсяг наданих послуг;

– обсяг виконаних робіт;

· фінансову діяльність, у тому числі проведення фінансових опе-

рацій з цінними паперами, їх випуск, приріст капіталу, розподіл

прибутку підприємства тощо;

· господарську діяльність, до якої відносять роботи, які не є голов-

ними напрямами діяльності:

– проведення додаткових ремонтних робіт;

– надання послуг тощо.

5. Планові орієнтири стратегічного розвитку підприємства. Вони

являють собою показники діяльності підприємства в майбутньому.

Це економічні та фінансові орієнтири розвитку підприємства, досяг-

ти яких воно прагне. Ці показники мають узагальнений характер і

розробляються переважно по основних напрямах діяльності підпри-

ємства.

Контрольні питання

1. Податковий менеджмент та його сутність.

2. Рівні податкового менеджменту та їх характеристики.

3. Принципи податкового менеджменту.

4. Проблеми, які вирішує податковий менеджмент.

5. Мета та завдання податкового менеджменту.

6. Головні завдання податкового менеджменту.

7. Функції податкового менеджменту.

8. Стратегічний та тактичний податковий менеджмент.

9. Інформаційне забезпечення та його сутність.

10. Зовнішні та внутрішні користувачі інформаційної бази та їх ха-

рактеристика.

11. Вимоги до інформаційної бази.

12. Система показників інформаційної бази податкового менеджменту.

Розділ 3

МЕТОДОЛОГІЧНІ ОСНОВИ ФУНКЦІОНУВАННЯ ПОДАТКОВОГО

МЕНЕДЖМЕНТУ

3.1. Аналіз та його місце в системі

формування податкового менеджменту

Як і будь-яка система функціонування, податковий менеджмент

має кілька складових, головними з яких є: аналіз, планування, конт-

роль та регулювання (рис. 8).

Податковий менеджмент

Аналіз

Планування

Контроль

Регулювання

Рис. 8. Структура організації податкового менеджменту

Початковою складовою податкового менеджменту є аналіз. Він

являє собою спосіб пізнання предметів, навколишнього середовища,

який базується на розчленуванні цілого на складові елементи та вив-

ченні їх багатоваріантних зв’язків і залежностей. Особливістю еконо-

мічного аналізу є те, що він належить до абстрактно-логічного мето-

ду вивчення економічних явищ, тобто його основною рисою є абст-

ракція.

Залежно від рівня, на якому проводиться аналіз, його поділя-

ють на:

· загальнотеоретичний економічний аналіз, який вивчає події та

явища, різні економічні процеси на макроекономічному рівні,

тобто щодо суспільно-економічної формації, на рівні національ-

ної економічної системи або окремих її частин, підрозділів, галу-

зей;

· аналіз господарської діяльності, який здійснюється на мікроеко-

номічному рівні, тобто на рівні підприємств, фірм, організацій

для вивчення економічних явищ, тенденцій цих суб’єктів господа-

рювання.

Податковий аналіз являє собою вивчення чинної системи опо-

даткування, визначення тенденцій її розвитку, розрахунки впливу

різних чинників на кінцеві результати діяльності підприємства або

держави.

На макроекономічному рівні сутність податкового аналізу поля-

гає у визначенні структури бюджету країни та частки в ньому подат-

кових платежів, загальних тенденцій зміни податків, їх динаміки,

чинників, які впливають на розміри податкової частини бюджету, та

у виявленні негативних рис державної податкової системи.

На мікроекономічному рівні змістом податкового аналізу є ви-

значення динаміки податкових платежів за встановлений період, тен-

денцій, які складаються, структури та складу податкових платежів і

можливості зміни податкових платежів підприємств, фірм тощо.

Як і аналіз будь-якої економічної діяльності, усі види податково-

го аналізу можна класифікувати за різними ознаками (рис. 9).

1. За ознакою часу. За цією ознакою виділяють два види аналізу:

· ретроперспективний аналіз. У деяких наукових джерелах він на-

зивається минулий, історичний. Здійснюється після того, як будь-яке

явище відбулося. На державному рівні — це аналіз бюджету держави,

структури його дохідної частини і головної з них — податкових над-

ходжень за звітний період. Для підприємств це може бути аналіз по-

даткових платежів не тільки після закінчення фінансового року, а й

за півроку, по кварталах і місяцях, або по закінченні строків сплати

окремих видів податків;

· попередній аналіз (іноді він називається перспективним). Прово-

диться на стадії розробки плану податкових платежів до здійснення

їх оплати. Він має велике значення для прийняття управлінських рі-

шень і дає змогу визначити ефективність різних варіантів і вибрати

найкращі для нинішнього часу. Цей аналіз також може використову-

ватись не тільки для визначення перспективи, а й для визначення оп-

тимального варіанту плану.

У свою чергу, ретроперспективний аналіз поділяється на опера-

тивний та підсумковий.

Оперативний, або ситуаційний, аналіз проводиться одразу після

завершення господарської операції чи закінчення економічного яви-

Класифікація податкового аналізу за різними ознаками

За ознакою часу

наступний

оперативний

попередній

підсумковий

За об’єктами управління

фінансово-економічний

аудиторський

соціально-економічний

економіко-статистичний

маркетинговий

За методикою

вивчення об’єктів

економіко-екологічний

порівняльний

факторний

допоміжний

маржинальний

економіко-математичний

функціонально-вартісний

За охопленням

стохастичний

об’єктів, які

вивчаються

суцільний

вибірковий

За змістом програм

комплексний

тематичний

Рис. 9. Класифікація податкового аналізу за різними ознаками

ща або коли змінюється економічна ситуація. Його метою є опера-

тивне виявлення процесів, які впливають на господарську діяльність.

До таких ситуацій можна віднести: зміну законодавства, пов’язану з

оподаткуванням підприємства (введення нового податку, скасування

пільг по окремих податках, зміна ставок оподаткування тощо і збіль-

шення у зв’язку з цим податкових платежів підприємств). Головне

завдання цього аналізу — визначення впливу зовнішніх чинників й

оперативне реагування на них.

Підсумковий, або заключний, аналіз проводиться компанією за

звітний період (місяць, квартал, півріччя, рік). При цьому всебічно

аналізується вся податкова система підприємства, всі податкові пла-

тежі в комплексі. Тобто дається повна оцінка діяльності підприєм-

ства у цьому напрямі.

2. За об’єктами управління. За цією ознакою аналіз поділяється за-

лежно від об’єктів господарювання, тобто системою управління та

тих підсистем, які до неї входять: техніка, технологія, економіка, ор-

ганізація виробництва, соціальні умови праці, природоохоронні за-

ходи тощо.

Податковий аналіз належить до сфери економічної діяльності. За

цією ознакою виділяють такі його види:

· фінансово-економічний аналіз. Його проводять фінансові та подат-

кові служби підприємства, його економічні підрозділи. Особлива

увага приділяється результатам податкової діяльності, оператив-

ності податкових платежів і податковій системі в цілому, визна-

ченню резервів зниження податкового тягаря, зменшенню сплати

загальної суми податків (при дотриманні податкового законо-

давства) і підвищенню сум отриманого прибутку та прибутково-

сті підприємства;

· аудиторський, або бухгалтерський, аналіз. Він являє собою екс-

пертну діагностику податкових платежів, проводиться ауди-

торськими незалежними службами з метою оцінки порядку нара-

хування податкових платежів і загального стану сплати всіх по-

датків;

· соціально-економічний аналіз. Зміст його полягає у вивченні взає-

мозв’язку економічних і соціальних проблем. Цей аналіз може ви-

вчати вплив податкової системи на соціальний стан працівників.

Наприклад, вплив ставки відрахувань на соціальні заходи (на

пенсійне, соціальне та страхування на випадок безробіття) та змі-

ни ставок на доходи працівників і визначення можливості збіль-

шення останніх за рахунок зміни цих податкових платежів (на-

приклад, збільшення виплат з прибутку за умови, що ставка опо-

даткування прибутку значно менша, ніж сумарна ставка платежів

на соціальні заходи);

· економіко-статистичний аналіз. Він проводиться, як правило, ор-

ганами статистики на різних рівнях управління. Наприклад, на

рівні держави вивчаються суспільні явища, загальний стан і тен-

денція зі сплатою податків населенням (прибуткового податку з

доходів або податку з власників транспортних засобів тощо). На

рівні підприємства — повнота сплати податків підприємствами,

сплата всіма підприємствами окремих видів податків (податку на

додану вартість, акцизного збору, на соціальні заходи тощо);

· маркетинговий аналіз проводиться службами маркетингу та еко-

номічною службою. У процесі проведення цього аналізу вивча-

ються стан ринку, попит, пропозиція, визначаються зв’язок між

змінами, які відбуваються на ринку товарів та послуг, і взаємо-

зв’язок між збільшенням реалізації окремих товарів і змінами у

сплаті податків підприємством. Зрештою, цей аналіз дає змогу

визначити асортимент виробів, які дадуть можливість підприєм-

ству збільшувати обсяги виробництва, прибутковість і водночас

скорочувати суму сплачених податків (виробництво або реаліза-

ція товарів, надання послуг або виконання робіт, які мають по-

даткові пільги);

· економіко-екологічний аналіз. На державному рівні він дає мож-

ливість зіставити шкоду, якої зазнає навколишнє середовище, з

розміром екологічного податку, який сплачує підприємство, виз-

начити ступінь покриття втрат природи. На рівні підприємства

цей аналіз проводиться при сплаті відповідного податку, зістав-

ляється його зміна зі збільшенням шкоди, якої завдає підприєм-

ство навколишньому середовищу.

3. За методикою вивчення об’єктів. За цією ознакою виділяють та-

кі види аналізу:

· порівняльний аналіз. Це найпростіший вид аналізу, сутність якого

полягає в проведенні порівняння даних по всіх податкових плате-

жах, їх загальної структури та окремих із них за звітний період з

попереднім періодом або з показниками запланованого періоду.

За допомогою порівняльного аналізу можна визначити динаміку

зміни податкових платежів за певний час. При цьому головним є

визначення бази для його проведення. Як правило, при порів-

няльному аналізі використовується зіставна база: статичні еко-

номічні показники коригуються з урахуванням темпів інфляції, а

потім порівнюються за різні періоди часу;

·

факторний аналіз. Його зміст полягає у визначенні чинників, які

впливають на розмір податкових платежів, і їх кількісного впли-

ву. На кінцевому етапі факторного аналізу ці чинники ранжиру-

ються залежно від впливу на податкові платежі як по підприєм-

ству в цілому, так і по окремих податках;

·

допоміжний, або експрес-аналіз. Він являє собою спосіб встанов-

лення характеру порушення звичайного ходу економічних про-

цесів на підставі типових ознак, характерних тільки для цього по-

рушення. Наприклад, збільшення чисельності найманих праців-

ників при незмінній продуктивності праці призводить до

збільшення фонду оплати праці, а відповідно, збільшує обов’яз-

кові відрахування на соціальні заходи (обов’язкове пенсійне, соці-

альне, страхування на випадок безробіття тощо);

·

маржинальний аналіз. Цей метод проведення аналізу базується на

оцінці та обґрунтуванні ефективних управлінських рішень в по-

датковому менеджменті на підставі причинно-наслідкового взає-

мозв’язку між обсягами реалізації, собівартістю, прибутком і роз-

міром податкових платежів (при цьому витрати підприємства по-

діляються на умовно-постійні та змінні);

·

економіко-математичний аналіз. Його сутність полягає в тому, що

визначаються взаємозв’язки між розмірами податкових платежів

та іншими показниками фінансово-господарської діяльності, на-

працьовуються економіко-математичні моделі цих зв’язків, які в

подальшому застосовуються при розрахунку різних планових до-

кументів і визначенні економічної чи податкової стратегії. Най-

більшого ефекту він досягає при застосуванні комп’ютерів;

·

функціонально-вартісний аналіз. Його зміст полягає у визначенні

резервів. Базою для проведення функціонально-вартісного аналі-

зу є ті функції, які виконує підприємство залежно від його життє-

вого циклу або життєвого циклу продукції, результати з ураху-

ванням мінімізації витрат і податкові платежі, які при цьому ма-

ють тенденцію до оптимізації;

·

стохастичний аналіз, або дисперсний чи кореляційний. У деяких ви-

падках його вважають окремим підвидом факторного аналізу.

Він використовується при визначенні стохастичних залежностей

між явищами, які досліджуються, процесами господарської діяль-

ності (наприклад, взаємозв’язок між загальною ставкою оподат-

кування платника та надходженнями до бюджету або податко-

вою ставкою підприємства та його прибутковістю тощо).

4. За охопленням об’єктів, які вивчаються. За цією ознакою виді-

ляються такі види аналізу:

· суцільний аналіз. Він охоплює комплексно весь об’єкт оподатку-

вання, всю податкову систему. Остаточний висновок робиться та-

кож щодо всього об’єкта;

· вибірковий аналіз. Проводиться на підставі фінансової, статистич-

ної або бухгалтерської звітності стосовно окремого податку або

їх групи, тобто якоїсь частини всіх податкових платежів (прямих

і непрямих податків тощо).

5. За змістом програми. За цією ознакою виділяють:

· комплексний аналіз. Його сутність полягає у всебічності проведен-

ня аналітичних досліджень усієї сукупності податкових платежів,

обов’язкових відрахувань та зборів;

· тематичний аналіз. При його проведенні визначаються та аналі-

зуються окремі групи податків. Наприклад, на рівні держави це

може бути аналіз сплати податків юридичними та фізичними осо-

бами, на рівні підприємства — аналіз податкових та інших обо-

в’язкових платежів, які входять у собівартість продукції або спла-

чуються з прибутку підприємства тощо.

Податковий аналіз — важлива частина всієї системи управління

виробництвом, дієвий засіб віднаходження резервів, підвищення при-

бутковості підприємства та розробки науково обґрунтованих управ-

лінських рішень.

За економічною суттю аналіз є однією з функцій управління, що

забезпечує прийняття рішення на підставі осмислення та розуміння

отриманої інформації. У процесі аналізу вона проходить аналітичне

опрацювання; проводиться порівняння досягнутих результатів ви-

робництва з показниками за попередній період та з показниками ін-

ших підприємств; визначаються різні чинники, які впливають на по-

даткову політику, а також негативні тенденції в діяльності підпри-

ємства. На підставі проведеного аналізу розраховуються планові

показники діяльності підприємства, плани податкових платежів та

ухвалюються відповідні управлінські рішення. Тобто податковий

аналіз підприємства тісно пов’язаний з іншою функцією управлін-

ня — плануванням, прогнозуванням його діяльності, причому якість

виконання останньої функції залежить від якості та повноти прове-

дення податкового аналізу.

Податковий аналіз тісно пов’язаний з такими функціями податко-

вого менеджменту, як контроль за виконанням планів, визначення

відхилень фактичних завдань від планових причин цих відхилень, а

також регулювання. Тільки на підставі аналізу підприємство може

своєчасно вносити корективи в планові завдання та змінювати ситуа-

цію залежно від умов, які склалися, на кращі для себе.

Предметом податкового аналізу є діяльність підприємства в про-

веденні податкової політики та визначенні причинно-наслідкових

зв’язків між економічними явищами та процесами. На підприємстві

предметом податкового аналізу є ведення податкових платежів, які

сплачені, їх ефективність, пошук резервів і шляхів їх зниження.

До найважливіших функцій податкового аналізу належать

(рис. 10):

Вивчення. Сутність цієї функції полягає у тому, що в процесі її про-

ведення вивчається характер дії економічних законів, встановлюють-

ся тенденції економічних явищ і процесів у конкретних умовах під-

приємства. Її виконання передбачає також вивчення причин відхи-

лень, які можуть зустрічатися в практичній діяльності підприємства.

Наприклад, збільшення оплати праці робітників підприємства при-

зводить до зростання фонду оплати праці по підприємству, при цьо-

му збільшуються відрахування до різних позабюджетних фондів. Але

дія цього чинника залежить від податкової політики держави (на-

приклад, надання пільг окремим категоріям працівників або під-

приємств), а також від культури та дисципліни платників податків.

Функції податкового аналізу

Оцінка

Вивчення

Визначення резервів

Рис. 10. Функції податкового аналізу підприємства

Оцінка. Податковий аналіз оцінює результати діяльності підпри-

ємства щодо виконання плану податкових платежів, визначає

тенденції цих змін, причини та факторний зв’язок між різними показ-

никами та напрямами діяльності.

Визначення резервів. При виконанні цієї функції здійснюється не

тільки визначення та віднаходження резервів зменшення сум сплаче-

них податків, а й розробка планів заходів для досягнення цього зав-

дання та використання цих резервів.

Отже, податковий аналіз являє собою систему особистих знань,

пов’язаних із дослідженнями тенденції господарчого розвитку, нау-

ковим обслуговуванням планів, прийняттям управлінських рішень,

контролем за їх виконанням, оцінкою досягнутих результатів і пошу-

ком резервів підвищення ефективності чинної податкової політики

підприємства.

Податковий аналіз, як і будь-який інший, має свої принципи, до

яких належать (рис. 11):

Державність. Проведення аналізу економічних явищ, дій, проце-

сів, результатів як на державному рівні, так і на рівні підприємства,

Принципи здійснення податкового аналізу

Дієвість

Державність

Плановість

Науковість

Оперативність

Комплексність

Демократизм

Системність

Ефективність

Об’єктивність

Рис. 11. Принципи здійснення податкового аналізу

повинно оцінюватись під кутом зору їх відповідності державній полі-

тиці у сфері економічної, соціальної, екологічної діяльності. Насам-

перед це стосується виконання завдань щодо надходження податко-

вих платежів до бюджету та збільшення його дохідної частини.

Науковість. Аналіз повинен базуватись на положенні наукової

теорії, враховувати загальноекономічні закони суспільства, вико-

ристовувати нові досягнення науково-технічного прогресу, прово-

дитись на базі наукових методів, нових досягнень науки та світо-

вого досвіду.

Комплексність. Податковий аналіз повинен мати комплексний ха-

рактер, тобто охоплювати всю податкову систему в цілому як у державі,

так і на підприємстві.

Системність. Податкова політика підприємства повинна розгля-

датись в цілому та як система, що складається з різних елементів, які

пов’язані між собою та із зовнішнім середовищем. Вивчення податко-

вої політики підприємства має здійснюватись з урахуванням зв’язку

всіх елементів як із внутрішнім, так і з зовнішнім середовищем. Сис-

Послідовність проведення податкового аналізу

Дослідження об’єкта як системи в цілому

Визначення показників аналізу та їх ефективності

Розробка економіко-математичних схем і моделей

Робота з моделями

Рис. 12. Послідовність проведення системного податкового аналізу

темний підхід дає змогу глибше і повніше провести дослідження як

всієї системи, так і її складових.

Об’єктивність. Податковий аналіз має проводитись на достовір-

ній, перевіреній інформації, яка відображає об’єктивну економічну

ситуацію. Тільки на підставі такої інформації можна зробити реалі-

стичні та конкретні розрахунки. Досягти цього можна, постійно

удосконалюючи організацію отримання інформації, обміну її, на до-

сить високому рівні проводячи аудит підприємства.

Дієвість. Проведений податковий аналіз повинен своєчасно ви-

значити недоліки, прорахунки, огріхи в роботі. Тоді з’являється ре-

альна можливість активного впливу на прийняття рішень керівницт-

вом підприємства та проведення відповідних змін у податковій полі-

тиці. На підставі податкового аналізу розробляється план заходів

щодо проведення змін у податковій системі, нормативів, які розроб-

лені на підприємстві, та проводиться регулювання залежно від ситу-

ації.

Плановість. Податковий аналіз повинен проводитись постійно за

розробленим на підприємстві планом, тобто податковий менеджмент

повинен мати відповідний план і потрібно дотримуватись його як

щодо змісту, так і строків. При цьому, крім планових заходів, прово-

диться розподіл обов’язків між тими працівниками, які займаються

розробкою податкової політики на підприємстві.

Оперативність. Сутність цього принципу полягає в тому, що,

крім планового, на підприємстві має проводитись і оперативний по-

датковий аналіз, який дає змогу ухвалювати управлінські рішення

оперативно, залежно від ситуації. Цей принцип пов’язаний з тим, що

в зовнішньому економічному податковому середовищі дуже часто

відбуваються зміни, пов’язані з нестабільним і непостійним податко-

вим законодавством.

Демократизм. Для ефективного проведення податкового аналізу,

крім необхідної інформації, потрібно залучати широке коло фахівців,

працівників інших економічних служб (найперше податкових менед-

жерів). Це уможливить застосування передового досвіду в проведенні

цього аналізу.

Ефективність. Щодо підприємства в цілому, то сутність цього

принципу полягає в тому, що витрати на проведення податкового

аналізу повинні приносити набагато більший ефект у вигляді скоро-

чення податкових платежів.

Системний аналіз проводиться у певній послідовності в кілька

етапів (рис. 12).

На першому етапі проводяться дослідження податкової системи в

цілому, проводяться оцінка та переоцінка її цілей, завдань, зв’язки

між окремими елементами та їх характер а потім розглядаються її

складові.

На другому етапі визначаються показники, які найбільш повно та

якісно оцінюють систему. Причому тут виділяються показники, які

безпосередньо характеризують як податкову систему, так і об’єкт

оподаткування в цілому.

На третьому етапі проводиться безпосередньо аналіз податкової

політики з розрахунком різних економіко-математичних залежнос-

тей, які характеризують взаємозв’язок між показниками, різні тен-

денції розвитку за попередній період. Як наслідок напрацьовуються

економіко-математичні моделі, які застосовуються в подальшій ро-

боті.

На четвертому, завершальному етапі ведеться робота з моделями.

Шляхом заміни окремих параметрів в економіко-математичній мо-

делі (ставок оподаткування, обсягу виробництва тощо) проводиться

визначення окремих функцій. При порівнянні фактичних показників

з показниками моделі з’являється можливість визначити взаємозв’яз-

ки між різними елементами податкової системи (зовнішніми та внут-

рішніми), і керівництво отримує необхідну інформацію для прийнят-

тя управлінського рішення.

Для податкового аналізу характерна комплексність його прове-

дення, що складається з таких етапів (рис. 13).

Податковий аналіз здійснюється за визначеною методикою, ха-

рактерною для кожного типу аналізу. Під методикою розуміють су-

купність правил і способів, які необхідні й найдоступніші для його

проведення. При проведенні податкового аналізу виділяють:

· загальну методику, яка може використовуватись для проведення

аналізу на різних рівнях управління і для будь-яких підприємств. За

цією методикою проводиться податковий аналіз по всій державі;

· часткову, або особливу, методику. Вона застосовується для про-

ведення аналізу окремих елементів загальної системи, а також

окремих видів податків.

Методика податкового аналізу має такі складові:

· мету та завдання податкового аналізу;

· об’єкт аналізу;

· систему показників, необхідних для проведення аналізу;

Етапи комплексного податкового аналізу

Окреслення цілей, завдань аналізу та розробка плану аналітичної роботи

Визначення системи показників, які необхідні для проведення аналізу

Збір, перевірка та підготовка необхідної для аналізу інформації

Проведення порівняння показників фактичного звітного періоду з показниками

попереднього періоду, а також порівняння з іншими підприємствами

Визначення чинників впливу на податкову політику підприємства

Визначення резервів підвищення ефективності податкових платежів

Підсумкова оцінка результатів діяльності та визначення резервів, які можна

швидко використати, розробка плану відповідних заходів податкової політики

підприємства

Рис. 13. Послідовність комплексного податкового аналізу

· послідовність та періодичність проведення аналізу;

· способи проведення дослідження податкової політики;

· джерела отримання інформації для проведення аналізу;

· технічні засоби для проведення досліджень;

· перелік та характеристику документів для оформлення ре-

зультатів аналізу;

· споживачів результатів аналізу.

Усі методи проведення податкового аналізу можна класифікува-

ти за різними ознаками (рис. 14).

Методи податкового аналізу за різними ознаками

Традиційні

порівняння

відносних величин

середніх величин

графічний

балансовий

Факторного аналізу

ланцюгових підставок

індексний

абсолютних різниць

інтегральний

пропорційного розподілу

Стохастичні

кореляційного аналізу

дисперсного аналізу

компонентного аналізу

Рис. 14. Класифікація методів податкового аналізу

3.2. Планування податкових платежів

Основною складовою податкового менеджменту є планування

податкових платежів. Воно являє собою процес розробки податко-

вих планів, виходячи з нормативів (ставок), які затверджені в законо-

давчих актах — законах України, указах Президента України, поста-

новах Верховної Ради України та Кабінету Міністрів України, а та-

кож у підзаконних актах з метою своєчасного й повного визначення

податкових зобов’язань перед бюджетами всіх рівнів (державним,

місцевим), а також обов’язкових платежів і зборів у позабюджетні

фонди.

Планування податкових платежів залежно від рівня управління

подано на рис. 15.

Планування податкових платежів

Податкове планування підприємства

Державне планування

Планування податкових платежів місцевими органами самоврядування

Рис. 15. Планування податкових платежів підприємства

Державне планування податкових платежів відбувається при роз-

робці плану державного бюджету на майбутній період. Головним

при цьому плануванні є аналіз виконання бюджету за попередній пе-

ріод, витрат держави та розрахунок витратних статей бюджету на

майбутній період. Виходячи з витратної частини розраховується і до-

хідна частина бюджету. У країнах з розвиненою ринковою економі-

кою найбільшу питому вагу в дохідній частині бюджету мають по-

даткові платежі. В Україні, де ще не завершено процес приватизації,

питому вагу мають доходи від приватизації державного майна, нара-

хування на цінні папери підприємств з частками державного майна у

статутному фонді, а також доходи від експорту тощо.

У більшості країн правовою основою при розробці плану подат-

кових платежів є податковий кодекс або прийняті в державі закони

про окремі податки та збори. На жаль, в Україні стягнення багатьох

податків та обов’язкових платежів відбувається на підставі постанов

Верховної Ради, Кабінету Міністрів України або й взагалі на підставі

розпоряджень і наказів міністерств, відомств та інших органів, у то-

му числі й місцевого самоврядування.

Планування податкових платежів місцевими органами самовряду-

вання проводиться на підставі законів України, але при цьому існу-

ють і деякі особливості:

1. Централізовано на державному рівні визначаються перелік місце-

вих податків, обов’язкових платежів і зборів, їх максимальні став-

ки. Конкретні розміри податкових платежів по кожному податку

встановлює місцевий орган влади, виходячи з місцевих умов гос-

подарювання.

2. Високі темпи зростання ставок оподаткування. У деяких регіонах

України строк дії їх не перевищує кількох місяців. Це негативно

впливає на планування податкових платежів і на розвиток під-

приємництва в регіоні.

3. Визначення розмірів податкових платежів з боку місцевих орга-

нів самоврядування має переважно суб’єктивний характер і зале-

жить не від об’єктивних умов, які складаються в регіоні, а від ке-

рівника регіону та стосунків, що склалися між ним і платником

податку.

4. Розрахунок плану місцевих податків, зборів та обов’язкових

платежів проводиться, виходячи із загальних витрат регіону,

але, на відміну від державного бюджету, в бюджетах місцевих

органів самоврядування питома вага податкових платежів міс-

цевих платників менша, оскільки частка коштів на покриття ви-

трат місцевих органів влади надходить з державного бюджету.

5. Залежність місцевих бюджетів від дотацій з державного бюджету,

тому затвердження їх відбувається після визначення всієї допомо-

ги, на яку можуть розраховувати місцеві органи самоврядування.

Податкове планування підприємства має примусовий характер.

Вона відбувається згідно з тією законодавчою базою, яка існує в дер-

жаві, у тому числі й з підзаконними актами, які затверджуються на

державному та місцевому рівнях. Існує різниця в мотивації розрахун-

ку податкових платежів. Якщо на державному та регіональному рів-

нях загальна сума податкових платежів розраховується на підставі

витратної частини бюджету, то на рівні підприємства податки спла-

чуються незалежно від бюджету підприємства, тобто від його витрат

та прибутків (наприклад, непрямі податки). Тому планування подат-

кових платежів на рівні підприємства має свої особливості. Якщо

підприємство виступає як суб’єкт господарювання і має можливість

вибору напрямів діяльності, обсягів виробництва (виконання робіт,

надання послуг), інших параметрів, у нього є більше можливостей

для маневрування при визначенні своєї податкової політики, у тому

числі при плануванні її на майбутнє.

Головним типом податкового планування на рівні державного

бюджету та бюджету місцевих органів самоврядування є стратегіч-

не податкове планування. Рішення приймаються на підставі роз-

робленого плану податкових платежів і прогнозування. Основна

мета його — економічне обґрунтування якісних і кількісних пара-

метрів, щоб забезпечити фінансування соціально-економічного роз-

витку держави. Планувати можна як на рік, так і на віддаленішу

перспективу.

Податкове планування базується на результатах наукових дослі-

джень звітних аналітичних даних, їх збору та обробки, визначенні

негативних і позитивних рис оподаткування в поточному році, їх

впливу на різні напрями економічної діяльності (наприклад, темпи

зростання інвестування, різних зрушень у галузі, співвідношення рів-

ня доходів у різних регіонах держави, а також між різними верства-

ми населення, підприємствами різних напрямів господарської діяль-

ності тощо).

Розробка податкового прогнозу (плану) на державному рівні має

свої особливості й складається з окремих розділів. Основні з них по-

дані на рис. 16.

Перший етап — регіональна оцінка прибутковості власності, ви-

значення потреб у технічному оновленні галузей і підприємств, пере-

спеціалізація регіону, рівень доходів населення та їх динаміка, ресур-

сна база та ступінь задоволення потреб у ресурсах, кількість та обся-

ги  експортно-імпортних  зв’язків,  виробнича  та  соціальна

інфраструктура. На підставі цієї інформації проводиться розрахунок

економічного, соціального, фінансового та податкового потенціалу

регіону.

Другий етап — розробка плану податкових надходжень з ураху-

ванням темпів економічного зростання регіону. Ці розрахунки ма-

ють велике значення для визначення бюджетів всіх рівнів, в яких ви-

значаються потреби регіонів. Визначення розміру податкових над-

Процес розробки плану податкових платежів

1-й етап — визначення податкового потенціалу регіону

2-й етап — розробка плану податкових платежів

3-й етап — визначення різних чинників впливу на податкове планування

на регіональному рівні

4-й етап — визначення загального розміру дефіциту бюджету та різних

економічних показників

Рис. 16. Процес розробки плану податкових платежів підприємства

ходжень дає змогу більш чітко з’ясувати співвідношення між потре-

бами регіонального бюджету та прогнозними надходженнями з ме-

тою визначення подальшої податкової політики та удосконалення

податкового законодавства. До головних з них належать:

· можливість запровадження пільгового оподаткування;

· отримання фінансової допомоги, субсидій, дотацій;

· перехід регіону на фінансове самозабезпечення тощо.

Третій етап — прогнозування зміни вартості регіональної влас-

ності за рахунок проведення інвентаризації всього ресурсного потен-

ціалу, визначення ступеня забезпечення власних потреб за рахунок

ресурсів регіонів і можливості утворення на території залишків, вне-

сення різних коректив щодо узгодження державних, корпоративних

та особистих інтересів.

Четвертий етап — розрахунок загального розміру дефіциту бюдже-

ту, в тому числі й регіонального, та прогнозування економічних на-

слідків, до яких належать рівень інфляції, зміна індексів цін, кон’юн-

ктура ринку тощо.

Планування податкових платежів є одним з елементів податково-

го менеджменту як системи управління соціально-економічним роз-

витком держави.

Головна мета державного планування податкових платежів — ви-

значення обсягів фінансових ресурсів по платниках податків для цен-

тралізації грошових коштів у загальнодержавному бюджеті. Держав-

не планування зорієнтоване на максимально можливий рівень стяг-

нення податків з дотриманням вимог економічного закону

суспільства — постійне збільшення витрат державного бюджету. Це

відбувається з різних причин:

· збільшення населення регіону та держави;

· зростання потреб населення регіону;

· збільшення доходів населення;

· зростання добробуту населення;

· підвищення загальноосвітнього рівня тощо.

При плануванні податкових платежів на державному рівні здій-

снюються різні заходи, головні з яких показані на рис. 17:

1. Визначення економічних тенденцій, які склалися в економіці дер-

жави, та пошук варіантів податкового режиму, найсприятливі-

ших для цих змін.

2. Ранжирування розроблених варіантів податкового режиму по по-

даткових групах, типах фінансово-господарської діяльності, по

Заходи щодо планування податкових платежів

для забезпечення дохідної частини бюджету

Визначення економічних тенденцій розвитку держави та

планування податкового режиму

Ранжування варіантів податкового режиму

Визначення пріоритетних груп варіантів податкового режиму

Аналіз виконання бюджету попереднього періоду

Обговорення проекту бюджету наступного періоду, його

затвердження та внесення корективів у різні податкові завдання

Рис. 17. Заходи щодо планування податкових платежів

групах платників податків, у регіональному аспекті, а також

оцінка цих варіантів.

3. Визначення пріоритетності різних варіантів майбутнього подат-

кового режиму.

4. Аналіз виконання бюджету попереднього періоду (звітного року)

та планування податкових платежів на наступний період.

5. Обговорення проекту податкових надходжень, бюджету держави,

внесення корективів у окремі його статті, прийняття бюджету як

закону та проведення відповідних змін у чинному законодавстві.

При плануванні податкових платежів потрібно виконувати такі

основні вимоги (рис. 18):

1. Аналіз взаємовідносин між платником податків і податковими

органами. Вивчення позитивних і негативних тенденцій у взаємо-

відносинах платників податків та органів, які збирають їх, вияв-

лення закономірностей розвитку цих взаємовідносин.

Вимоги до планування податкових платежів

Аналіз взаємовідносин між платниками податків і податковими органами

Факторний аналіз чинників, які впливають на податкові платежі

Визначення можливостей появи непередбачених ситуацій та їх впливу

на процес планування податкових платежів

Рис. 18. Вимоги до планування податкових платежів

2. Аналіз чинників, які впливають на податкові платежі. Визначення

чинників, які діють в системі податкових відносин, їх впливу на си-

стему оподаткування в цілому та на окремі її елементи, на показни-

ки фінансово-господарської діяльності держави або окремого ре-

гіону.

3. Визначення можливостей появи та впливу непередбачених ситу-

ацій на процес планування податкових платежів. Сутність цієї

вимоги полягає у визначенні можливостей виникнення форс-ма-

жорних ситуацій в економічних, фінансових, податкових, бю-

джетних сферах, які важко передбачити в період планування по-

даткових платежів, ризику їх появи, а також можливості внесен-

ня корективів у процес планування та фінансово-господарської

діяльності на підставі незбігання цілей державного бюджету та

платника податку. У цьому разі необхідна розробка комплексу

заходів щодо забезпечення такого стану.

Планування податкових платежів на всіх рівнях управління, у

тому числі і на державному, здійснюється різними методами.

По-перше, це загальні методи планування, які за своєю суттю є

універсальними й можуть застосовуватись для планування будь-яких

показників і процесів. До них належать балансовий, експертних оці-

нок, економіко-математичні тощо.

По-друге, застосовуються й особливі методи, які дають мож-

ливість досягти найбільшого ефекту. Основні з них такі:

1. Методи кореляції та регресії, якими користуються при розрахун-

ку планів податкових платежів на підставі встановлення взаємо-

зв’язків між різними чинниками або їх групами. За їх допомогою

тенденції, що були в попередньому періоді, переносяться на май-

бутній період. Найбільший ефект досягається при застосуванні

комп’ютерів та іншої обчислювальної техніки.

2. Економіко-статистичні методи. До них належать методи теорій

ігор, масового обслуговування, стохастичного програмування

тощо. Найчастіше вони застосовуються при визначенні обсягів

пропозиції товарів, зміні цін та їх структури, стану податкової

дисципліни.

3. Метод варіантної розробки плану. При цьому методі розробляється

кілька варіантів плану й поступово відхиляються ті з них, які дають

негативний результат. Врешті-решт, залишається тільки один

план, найсприятливіший для підприємства в певних умовах.

4. Детерміновані моделі — насамперед лінійного та кількісного про-

грамування. Ці методи застосовуються, коли діє багато змінних

чинників, між якими встановлюються взаємозв’язки, й потрібно

визначити найоптимальніший варіант.

Найбільшого ефекту ці методи досягають при застосуванні ком-

п’ютерної техніки, яка дозволяє обробляти великі масиви інформації

за короткий час.

Загалом планування податкових платежів відрізняється від пла-

нування інших видів фінансово-господарської діяльності. На вибір

методу планування не впливає вид податку, об’єкт оподаткування

тощо. Головною є мета, яка ставиться при розробці плану, рівень

кваліфікації працівників, які його розробляють, технічне оснащення

підприємства.

При розробці плану податкових платежів, коли він в основному

вже розрахований, обов’язково потрібно враховувати ризик подат-

кової політики, тобто зменшення дохідної частини бюджету, що дає

можливість спланувати витратну частину бюджету по цій мінімаль-

ній межі й, таким чином, зменшити ризик нестачі доходів для покрит-

тя витрат бюджету. Зазвичай по кожному податковому платежу пла-

нується відхилення від планових завдань на 2–3 пункти з урахуван-

ням впливу того чи іншого чинника.

На підприємстві виділяють три рівні планування (рис. 19), кожен

з яких має свою мету, завдання та форми реалізації.

Стратегічне (майбутнє, чи прогнозне) податкове планування. Воно

здійснюється на період від одного року й більше (як правило, на пе-

ріод не більший ніж три роки). Його мета — визначення податкової

стратегії на майбутній період як складової загальної частини фінан-

сової стратегії. Розробка цього плану здійснюється на підставі за-

Планування податкових платежів на підприємстві

Стратегічне

Поточне

Оперативне

Рис. 19. Рівні планування податкових платежів на підприємстві

гальної економічної стратегії підприємства і його мети. Головне зав-

дання стратегічного планування — це підвищення добробуту влас-

ників підприємства за рахунок збільшення отриманих доходів та

прибутку і зменшення податкових платежів, які є частиною загаль-

них витрат підприємства.

Розробка стратегічного плану податків тісно пов’язана з податко-

вою політикою підприємства та з іншими стратегіями. Так, виробни-

ча стратегія підприємства залежить від податкової, оскільки воно по-

винно розробляти свою виробничу стратегію оподаткування, вихо-

дячи з державної системи оподаткування, ставок оподаткування і

розмірів податкових платежів. Розмір сплати більшості податкових

платежів визначається обсягами діяльності. Наприклад, виробничу

стратегію можна будувати, виходячи з тієї діяльності, яка має подат-

кові пільги. Прямий взаємозв’язок існує між стратегією податкових

платежів і стратегією витрат, зовнішньоекономічною діяльністю,

стратегією стимулювання тощо.

Розробка стратегії податкових платежів, як частина загальної фі-

нансової стратегії, складається з шести етапів (рис. 20).

На першому етапі визначається загальний строк дії стратегії по-

даткових платежів. Цей етап залежить від періоду та умов дії загаль-

ної економічної стратегії. Важливою умовою його формування є за-

гальна державна податкова політика, її передбачуваність, стабіль-

ність законодавчої бази, постійність загальної економічної політики

держави. Менший вплив мають такі чинники, як стадія життєвого

циклу підприємства, форма його власності тощо. Цей етап, особли-

во в умовах перехідного періоду до ринкової економіки в Україні,

становить один-два роки.

На другому етапі досліджуються зовнішні чинники, які впливають

на податкові платежі підприємства. Насамперед це стосується зако-

нодавчої бази держави, її стабільності. Важливе значення мають і

Етапи розробки стратегії податкових

платежів на підприємстві

1-й етап — визначення загального строку дії стратегії

2-й етап — дослідження зовнішніх чинників

3-й етап — формування стратегічних цілей податкового планування

на підприємстві

4-й етап — розробка податкових платежів за окремими їх видами

та напрямами діяльності

5-й етап — розробка організаційних заходів

6-й етап — оцінювання ефективності розробленої стратегії

податкових платежів

Рис. 20. Порядок розробки податкових платежів на підприємстві

напрями економічної політики держави. Наприклад, орієнтація на

зовнішнє інвестування або на розвиток власної виробничої бази на

підставі розвитку науково-технічного прогресу (тобто пільги при

оподаткуванні іноземних інвестицій або розвиток власної науково-

технічної бази). Особливого значення набувають зміни кон’юнктури

ринку, в тому числі й фінансової, зміни у світовому економічному се-

редовищі, системі оподаткування в інших країнах.

На третьому етапі проводиться формування стратегічних цілей

податкової політики підприємства. До них належать підвищення

добробуту власників і співвласників підприємства, рівня прибутко-

вості продукції та підприємства тощо. На підставі цього і визнача-

ється стратегічна мета податкової політики — зменшення податко-

вих платежів, їх оптимізація, сплата податків у розмірах, які можуть

бути відносно постійними протягом певного періоду, та ін. На цьому

ж етапі відбувається і конкретизація цілей за часом та об’єктами опо-

даткування.

На четвертому етапі розробляється податкова політика, плани по

окремих видах податків і напрямах діяльності. Залежно від напряму

діяльності підприємства визначається податкова політика, перелік

податкових платежів, зборів та обов’язкових платежів. Крім того,

визначається можливість диверсифікації напрямів діяльності й за-

лежно від цього — можливість зміни податкової політики підприєм-

ства. На цьому етапі розробляються плани податкових платежів по

окремих видах податків, визначаються можливості їх зменшення при

зміні напрямів діяльності.

На п’ятому етапі розробляються різні заходи щодо досягнення

стратегії податкової політики та її реалізації, а також визначаються

система керівництва та склад виконавців стратегії, цілі, завдання та

напрями діяльності. Податковий менеджмент окреслює коло вико-

навців і ступінь їх відповідальності, розробляється система стимулю-

вання виконавців.

На шостому етапі оцінюється ефективність розробленої стратегії

податкової політики. Цей етап є останнім, підсумковим і проводить-

ся за різними напрямами:

· узгодження стратегії податкових платежів із загальною економіч-

ною стратегією підприємства, стратегією його розвитку. При роз-

рахунку за цим напрямом визначається також ступінь відповід-

ності розроблених прогнозів розвитку економічного стану держа-

ви та фактичним змінам;

· відповідність прогнозованого розвитку навколишнього екологі-

чного середовища фактичним змінам;

· оцінювання внутрішнього зв’язку стратегій податкових платежів

з іншими стратегіями, насамперед фінансовою, виробничою та ін.

Визначається також співвідношення цілей та завдань і стратегій,

а також їх спрямованість і можливість виконання;

· реалізація стратегій податкових платежів. Це стосується можли-

вості її загальної реалізації за напрямами та в часі. При цьому оці-

нюється рівень кваліфікації податкових менеджерів та їх досвід;

· результативність розробленої стратегії. Для цього визначаються

різні показники ефективності стратегій податкових платежів, які

можна поділити на загальні та часткові.

До загальних належать:

1. Збільшення або зменшення загальної суми податкових платежів

підприємства в цілому за звітний період (наприклад, за звітний

рік) у порівнянні із запланованим розміром.

2. Збільшення або зменшення загальної суми податкових платежів

у порівнянні з попередніми роками (також у зіставленій базі).

3. Темпи зростання загального розміру податкових платежів під-

приємства за звітний рік (у відсотках).

4. Темпи зростання загального розміру податкових платежів під-

приємства за попередній рік (у відсотках).

5. Рівень оподаткування підприємства (Рп ). Він визначається за

формулою

ПП

Рп =

,

Чп

де ПП — сума податкових платежів підприємства в цілому за

певний період; Чп — чистий прибуток, отриманий підприємст-

вом за певний період.

6. Податкомісткість діяльності підприємства (Пм). Для її визна-

чення може бути застосована формула

П

Пм =

,

ПП

де П — чистий прибуток, отриманий підприємством за певний

період; ПП — сума податкових платежів підприємства в цілому

за певний період.

7. Податкова квота підприємства (Пкв):

ПП

Пкв =

,

ОД

де ОД — загальний обсяг діяльності підприємства за відповід-

ний період.

До часткових показників ефективності стратегії податкових пла-

тежів можна віднести такі:

1. Рівень оподаткування окремих господарчих операцій або укла-

дених угод (Роп. уг). Розрахунок проводиться за формулою

ППоп. уг

Роп. уг =

,

П  уг

де ППоп. уг — сума податкових платежів після здійснення укла-

деної угоди; Пуг — прибуток, отриманий від здійснення укладе-

ної угоди.

2. Рівень оподаткування окремих видів діяльності (Роп. д). Для роз-

рахунку використовується формула

ППд

Роп. д =

,

Пд

де ППд — податкові платежі по виду діяльності, який аналізу-

ється; Пд — прибуток, отриманий від здійснення цього виду ді-

яльності.

3. Рівень пільгового оподаткування підприємства (Рп. оп):

П

Рп. оп =  п. оп ,

П

де Пп. оп — сума пільгових податків, сплачених підприємством

за період, що аналізується; П — загальний чистий прибуток, от-

риманий підприємством за період, що аналізується.

4. Коефіцієнт оподаткування прибутку підприємства (Коп. п):

Ч

К  оп. п =

,

ПП

де Ч — чистий прибуток підприємства, отриманий ним за відпо-

відний період; ПП — сума податкових платежів, сплачених під-

приємством за відповідний період.

Поточне планування. Цей вид планування базується на розроб-

леній стратегії податкових платежів, загальній економічній стратегії

підприємства на поточний період і розробляється по окремих видах

діяльності підприємства. Період розробки цих планів податкових

платежів до одного року з розбивкою по кварталах. При плануванні

враховується:

· чинне законодавство про податки в Україні;

· чинна нормативна база;

· завдання підприємства на період до одного року;

· податкова політика підприємства на період до одного року;

· можливі зміни напрямів діяльності підприємства, його диверси-

фікація тощо.

На цьому етапі розглядається план податкових платежів як по

податковій системі в цілому, так і по кожному податку. Крім плану

податкових платежів, розробляється податковий календар як по всіх

податках, так і по кожному окремо. У календарі зазначається кінце-

вий термін сплати податків і відповідна звітність. Він уможливлює

упорядкування сплати податків за строками.

Завершальним етапом поточного планування податкових платежів

є визначення ефективності податкової політики за певний період за

допомогою загальних і часткових показників. Для цього використо-

вується та ж методика, що і при визначенні ефективності податкової

політики при стратегічному плануванні.

Оперативне планування. Його сутність полягає в розробці корот-

кострокових планових податкових платежів (на період до одного мі-

сяця). При оперативному плануванні враховуються всі умови, що й

при стратегічному та поточному плануванні. Особлива увага при-

діляється постійним змінам, які відбуваються в законодавчій базі, —

порядку сплати податків, методикам розрахунку податкових плате-

жів, ставок та інших елементів нормативної бази.

Важливим елементом податкового менеджменту є розрахунок оп-

тимальності податкових платежів на фінансовий рік. Для цього до-

сліджуються рух фінансових потоків підприємства за звітний період,

оцінюються ресурсний потенціал, економічна стратегія підприєм-

ства, а також проводиться моніторинг податкового законодавства.

Оптимізація податкових платежів є не тільки частиною податкового

менеджменту, а й частиною планової роботи менеджера. У практиці

податкового менеджменту визначають кілька шляхів оптимізації по-

даткових платежів:

1. Вибір такого виду діяльності підприємства і особливо місця реє-

страції, де діють найсприятливіші умови оподаткування, причому

не тільки окремих видів діяльності, а й діяльності підприємства в

цілому. До таких місць належать вільні економічні зони (ВЕЗ) Ук-

раїни, світові офшорні зони.

2. На підставі досконалого вивчення чинного законодавства відна-

ходження всіх можливостей використання його з максимальною

користю для підприємства. Передусім це стосується використан-

ня податкових пільг, які визначаються чинним законодавством.

Крім того, можливе використання й деяких прорахунків у чинних

законах, неконкретних висловлювань тощо.

3. Вибір при утворенні підприємства чи фірми, згідно з чинним за-

конодавством, ефективнішої організаційно-правової форми. Так,

в Україні в сучасних умовах є сенс створювати підприємства ма-

лого бізнесу, які мають можливість вибирати форму оподатку-

вання, у тому числі єдиний податок або фіксований податок зі

спрощеною системою обліку та звітності. Товариства з повною та

обмеженою відповідальністю, акціонерні товариства відкритого

та закритого типу (хоча в деяких випадках підприємства цих

організаційно-правових форм також можуть перейти на спроще-

ну систему оподаткування) повинні сплачувати всі види податків.

4. У процесі господарської діяльності використовуються різні види

господарських угод. Так, в угоди можна вносити окремі пункти,

які дають змогу підприємству зменшити розміри податків (особ-

ливо це стосується угод з підприємствами іноземних держав або з

такими, що мають пільги при оподаткуванні своєї діяльності).

Крім того, можна застосовувати комбіновані угоди між партне-

рами.

5. Чітке і точне ведення бухгалтерського обліку. Від виконання цієї

вимоги залежить не тільки правильність розрахунку податкових

платежів із бюджетом, а й визначення ефективності економічної

діяльності підприємства в цілому, її стратегії, а також ефектив-

ність прийняття управлінських рішень як в поточному, так і в

майбутньому періоді.

6. При сплаті податків, обов’язкових платежів і зборів часто зустрі-

чаються випадки порушення податкових прав платників з боку

державних податкових органів. Тому вирішальне значення має

вибір способів захисту підприємства від таких порушень, грамот-

ного економічного та правового обґрунтування подання різного

типу скарг і заяв, а також здатність захищати в судових органах

свої права. При цьому важлива роль відводиться юридичній та

економічній службам підприємства.

При визначенні оптимальності податкових платежів важливо по-

стійно відстежувати зміни, які відбуваються у податковому законо-

давстві, — від висвітлення їх у пресі до використання послуг різних

консалтингових підприємств та фірм.

При укладанні угод можна використовувати як основи типові до-

говори. Але будь-яка угода додатково потребує конкретизації та уточ-

нення. Особливо це стосується укладання угод з іншими державами.

При цьому потрібно дотримуватись вимог чинного законодавства,

знати чинне податкове законодавство в них, наявність пільг і взагалі

корисність інвестування фінансових та інших ресурсів у ці країни.

Рішення проблеми оптимізації податкових платежів досягається

шляхом формалізації процесів планування та прогнозування на під-

ставі використання сучасних інформаційних аналітичних систем і

технологій. При визначенні оптимальності оподаткування викорис-

товується метод багатоваріантних розрахунків, тобто розглядається

якомога більше різних варіантів, потім вони порівнюються і вибира-

ється найсприятливіший та найкорисніший. Найбільший ефект дося-

гається при застосуванні комп’ютерної техніки.

Завершується процес розробки оптимальних розмірів податкових

платежів визначенням ефективності розробленої політики. При цьо-

му особливе місце відводиться аналізу податкових платежів за ряд

років, порівнянню їх та визначенню найсприятливішого з урахуван-

ням конкретних умов і напрямів діяльності.

Оптимізація податкових платежів передбачає вибір таких подат-

кових систем і платежів, які б задовольняли підприємство з погляду

отримання доходів, необхідних для розширення виробництва, зна-

ходження працівників, зацікавлених у результатах своєї праці, та да-

вали б можливість зменшити втрати від ризику господарської ді-

яльності.

З урахуванням нестабільного законодавства в Україні, супереч-

ностей у нормативній базі, волюнтаризму контролюючих органів оп-

тимізація податкової політики відіграє дуже важливу роль.

Головна мета оптимізації — збільшення доходів юридичної або

фізичної особи, яка здійснює підприємницьку діяльність.

Розробка оптимальних податкових платежів дає змогу розробити

найефективнішу податкову політику. Але при цьому потрібно дотри-

муватись певних принципів, як-от:

1. Базування оптимізації оподаткування на чинній законодавчій базі.

2. Визначення напрямів розробки податкової політики, можливості

та обґрунтування різних її видів залежно від реального економіч-

ного стану.

3. Розробка найефективніших господарчих рішень, які можуть

впливати на оптимізацію податкових платежів.

4. Визначення можливостей впливу на окремі податки, на елементи

податкової системи з метою їх оптимізації.

5. Визначення та врахування взаємодії між виробничою діяльністю,

виробничою програмою та податковою системою підприємства

при виборі податкової політики підприємства.

6. Розробка прогнозів і планів майбутніх податкових платежів під-

приємства в цілому.

Оптимізація податкової політики вирішує особливі завдання, а

саме:

1. Проведення оптимізації передусім за рахунок мінімізації податко-

вих відрахувань підприємства.

2. Використання регіональних особливостей оподаткування підпри-

ємства.

3. Планування податкової політики по окремих етапах.

4. Вибір найприйнятнішої податкової політики підприємства, яка

дає змогу збільшити ефективність підприємства в цілому та його

фінансово-господарського стану.

5. Широке застосування оптимізації податкової політики. Вона

може використовуватись як на рівні невеликих підприємств, так

і для великих заводів, підприємств та інших фірм.

6. Використання при розробці оптимального плану податкових

платежів усіх пільг, передбачених чинним законодавством.

7. Визначення можливостей диверсифікації виробництва та її впли-

ву на зменшення податкового тягаря підприємства.

8. Можливість вибору різних заходів впливу на зменшення бази

оподаткування.

Розробка оптимального плану податкових платежів повинна ба-

зуватись на основі їх мінімізації.

Оптимізація податкових платежів на підприємстві відрізняється

за змістом від їх мінімізації. Мінімізація передбачає розробку різних

заходів щодо сплати податків, яка може здійснюватись як на неза-

конних, так і на законних підставах. Мінімізація податкових пла-

тежів на незаконних підставах, наприклад, за рахунок приховування

та скорочення бази оподатковування (коли показується не вся вируч-

ка, або знижується заробітна плата працівників і діє так звана “чор-

на каса”, або взагалі підприємство не показує прибуток) надалі, коли

ці порушення будуть викриті, може призвести до збільшення пла-

тежів у вигляді штрафів, пені. Коли підприємство ставить за мету

мінімізувати податкові платежі на законних підставах, то це може

призвести до скорочення обсягів виробництва, а в кінцевому підсум-

ку і до призупинення діяльності підприємства. Бажання скоротити

податки (наприклад, податок на додану вартість) призводить до ско-

рочення обсягів, бажання зменшити податок на прибуток — до того,

що підприємство відмовляється від розширення своєї діяльності, від

стимулювання праці робітників.

В умовах ринкової економіки підприємство має можливість само-

стійно розрахувати розмір податкових платежів на підставі чинного

законодавства та податкової бази підприємства. Насамперед це сто-

сується підприємств малого бізнесу (які можуть вибрати або звичай-

ну систему оподаткування, або спрощену за ставками 6 і 10 %) та

сільськогосподарських підприємств (які можуть оподатковуватись

по фіксованому податку). Для вибору оптимального варіанта подат-

кових платежів розробляють кілька варіантів і вибирають найефек-

тивніший шляхом порівняння. Крім того, підприємство самостійно

визначає свою базу оподаткування, може її зменшувати і таким чи-

ном знизити розмір сплачуваних податків. Особлива увага приділя-

ється передусім тим варіантам, де найменший розмір податку.

Використання регіональних особливостей можливе тільки після до-

сконалого аналізу та вивчення особливостей чинного законодавства.

Так, якщо планування відбувається на території однієї держави, то

стосується місцевих податків, для яких характерне зменшення ставок

по окремих із них залежно від напряму розвитку регіону, його вироб-

ничої бази, мети та завдання, які стоять перед керівництвом регіону,

стану місцевого бюджету тощо. Якщо підприємство має відносини із

суб’єктами інших держав, то досконало вивчається та аналізується по-

даткова система тієї країни, її особливості. На підставі цього визнача-

ються можливості застосування знижених норм оподаткування, пільг

тощо. Особливу увагу потрібно приділяти двостороннім угодам, які

укладаються між державами, для уникнення подвійного оподаткуван-

ня. Треба також мати на увазі, що в деяких країнах існують особливі

умови оподаткування для підприємств різних організаційних форм і

залежно від країни реєстрації (тобто від того, резидент це підприєм-

ство чи нерезидент).

Одним із варіантів зменшення податкових платежів є створення

спільних підприємств і реєстрація в офшорній зоні, що дає можливість

знизити податки на прибуток підприємства та деякі інші податки.

Кінцева мета податкового планування — оптимізація податкових

платежів. Отже, планування податкових платежів визначає строк, на

який розробляється оптимальний варіант податкових платежів.

У сучасних умовах підприємство може вибирати таку податкову

політику, яка якнайбільше задовольняє його, у тому числі і податко-

ву систему. Але в цьому разі необхідно звертати увагу на зміни в чин-

ному законодавстві. На жаль, вони вносяться дуже часто, іноді ма-

ють кардинальний характер і суттєво впливають на податкову полі-

тику підприємства.

Розробка оптимального плану податкових платежів має універ-

сальний характер. Вона може здійснюватись щодо окремого підприє-

мства як по окремих видах податків, так і по всіх. Якщо цей розраху-

нок виконується щодо середнього або великого підприємства, то

розробка здійснюється по всій системі податків та обов’язкових пла-

тежів. Залежно від галузі національної економіки або напрямів діяль-

ності обчислюються їх кількість та оптимальний розмір.

Певні види діяльності мають пільги щодо окремих податків. Ви-

ходячи з оптимізаційного плану податкових платежів, у деяких ви-

падках підприємство визначає і напрями своєї подальшої діяльності,

а іноді й можливість “виживання” в реальних умовах.

Особливого значення оптимізація податкових платежів набуває

для підприємств малого бізнесу, головна мета яких — отримання і

збільшення прибутку для розширення виробництва, збільшення об-

сягів діяльності та підвищення оплати праці. В умовах ринкової еко-

номіки, коли ціни на виготовлювану продукцію усереднюються і ско-

рочуються можливості різних маневрів, зменшення загальних витрат

підприємства можна досягти за рахунок зниження податкових пла-

тежів. При розробці оптимального плану податкових платежів вста-

новлюються різні напрями:

1. Визначення доцільності застосування спрощеної або будь-якої ін-

шої системи оподаткування для конкретного підприємства в умо-

вах, які створилися.

2. Розрахунок різних варіантів напрямів виробничої діяльності мо-

же супроводжуватись розрахунком розмірів податкових плате-

жів. При цьому визначається доцільність вибраних напрямів ді-

яльності та можлива їх зміна з урахуванням мінімізації податко-

вих виплат.

3. Визначення можливостей зменшення податкових платежів за ра-

хунок прямих і непрямих податків та застосування різних пільг

щодо них.

4. Визначення можливості регіональної диверсифікації, розширення

сфери та напрямів діяльності, застосування тих, які дають мож-

ливість зменшення загальної суми податкових платежів.

5. Розробка прогнозів податкових платежів на майбутнє.

Планування оптимізації оподаткування неможливе без вирішення

проблеми планування фінансових ризиків і моделювання в межах

чинного законодавства розмірів і часу податкових виплат із застосу-

ванням нейросітьового класифікатора фінансово-господарських

угод і варіантів їх використання. Для цього усі можливі ситуації кла-

сифікуються за групами та рівнями. Визначають чотири рівні:

1. Наслідки фінансово-господарської діяльності підприємства, які

не оподатковуються, тобто мають пільги щодо оподаткування в

рамках чинного законодавства України.

2. Види діяльності, пов’язані зі сплатою найменших податкових

платежів.

3. Види діяльності, пов’язані з найменшими податковими відраху-

ваннями.

4. Заборона дій, тобто ризиків, які вступають у суперечність з чин-

ним податковим законодавством і в кінцевому підсумку можуть

призвести до негативних наслідків — адміністративних або ін-

ших покарань, штрафів і погіршення фінансового стану підприє-

мства в цілому.

У подальшому розробляється масив навчальних прикладів, за

якими нейронна сітка змогла б класифікувати ризики підприємства і

зіставити з ними податкові виплати. Базується це на отриманні дос-

товірної інформації, а також виборі відповідного електронного за-

безпечення. При цьому розраховуються та моделюються різні варіан-

ти, обчислюються податкові платежі в тих чи інших варіантах, а та-

кож робиться прогноз-модель податкових платежів при іншому

податковому законодавстві, тобто визначається, які б переваги отри-

мало підприємство або держава. Це, в свою чергу, є базою для дер-

жавного податкового менеджменту, законодавчих органів при роз-

робці нових законів про податки або внесенні змін і доповнень до

чинного законодавства.

3.3. Система та методи контролю

податкового менеджменту

У системі податкового менеджменту важливе місце посідає конт-

роль, який поділяється на внутрішній та зовнішній (рис. 21). У свою

чергу, зовнішній, залежно від того, хто його проводить, теж поділя-

ється на контроль:

· державними органами;

· уповноваженими на це органами;

· незалежними органами.

Необхідність податкового контролю визначається об’єктивними

та суб’єктивними причинами.

До об’єктивних належать:

· нестабільне податкове законодавство. Верховною Радою України

приймаються закони та доповнення до чинних. Змінюються ті

Податковий контроль

Зовнішній

Внутрішній

Уповноважені від

Державні органи

Незалежний контроль

держави

Рис. 21. Система податкового контролю підприємства

правові та юридичні документи, які приймаються іншими дер-

жавними органами;

· нечітке формулювання чинного податкового законодавства, че-

рез що багато методичних вказівок вступають у суперечність із

законами, що не дає змоги однозначно прийняти рішення щодо

розрахунку податку.

До суб’єктивних належать:

· ненавмисні помилки платників податків при розрахунку сум пла-

тежів (найчастіше це пов’язано зі змінами в законодавстві й не-

вчасним реагуванням на них);

· низька податкова дисципліна платників податків, які навмисно

йдуть на порушення податкового законодавства з метою отри-

мання (здебільшого тимчасової) користі;

· некомпетентність працівників як підприємств (податкові мене-

джери, бухгалтери), так і податкових органів.

Зовнішній податковий контроль здійснюється державними орга-

нами стосовно конкретного підприємства. До контролюючих орга-

нів належать державні податкові служби всіх рівнів, органи внут-

рішніх справ, Служба безпеки України. Вони мають право проводи-

ти як суцільний, так і тематичний контроль. Його проводять не

тільки державні органи, а й уповноважені державою організації та

служби.

Суцільний контроль проводять, згідно з чинним законодавством

України, один раз на рік, завчасно попередивши підприємство, яке

перевірятиметься. При цьому перевіряються стан сплати податків

підприємством у цілому, порядок і правильність нарахування та

сплати податкових платежів, своєчасність їх сплати тощо. Після пе-

ревірки складають документ про її результати, де вказують недоліки,

строки їх усунення та можливі штрафні санкції за допущені помилки.

Контролюючі органи можуть проводити також і тематичні пере-

вірки, які стосуються окремих податкових платежів і податків. Здій-

снюються вони як за певний звітний період (за місяць, квартал, пів-

річчя, рік), так і на окрему дату залежно від розмірів сплачених по-

датків (податку на додану вартість, акцизного збору тощо) або при

підозрі податкових служб про порушення нарахування тих сум, які

мають бути повернені підприємству податковими адміністраціями

(наприклад, при перевищенні визначених сум податку на додану вар-

тість повинен бути проведений обов’язковий контроль правильності

нарахування сум цього податку).

Крім цих перевірок, може здійснюватися так званий стикувальний

контроль. Якщо при суцільній перевірці виявляються недоліки, то

проводиться перехресна перевірка з іншими підприємствами, тобто

вибіркова перевірка підприємств, у яких були ділові відносини з цим

підприємством щодо окремих видів діяльності та сплати податків за

ними.

Контроль окремих напрямів діяльності можуть здійснювати не-

державні органи та ті, що уповноважені проводити цей контроль.

Так, перевіряє правильність нарахування, дотримання порядку та

строків сплати обов’язкових пенсійних відрахувань Пенсійний фонд

України та його відділення в регіонах. Відповідні органи контролю-

ють порядок нарахувань і сплати, а також строків та інших питань,

які стосуються відрахувань на соціальне страхування, страхування

на випадок безробіття, будівництво, ремонт і реконструкцію авто-

мобільних шляхів, внески до інноваційного фонду тощо. Але вони

перевіряють порядок сплати податків, обов’язкових платежів і внес-

ків тільки щодо тих фондів, які очолюють.

Третій тип організацій, які здійснюють податковий контроль,

умовно можна назвати незалежними. До них належать організації,

які не мають безпосереднього підпорядкування державним управлін-

ським структурам, але несуть повну відповідальність (у тому числі і

кримінальну) за результати перевірок, а також аудиторські фірми,

банківські установи.

Аудиторська фірма є незалежним підприємством, яке проводить

комплексну перевірку стану бухгалтерського обліку на будь-якому

підприємстві, у тому числі і контроль порядку нарахування та спла-

ти всіх податків, обов’язкових платежів і зборів. Після завершення

перевірки аудиторська фірма складає особливий акт, де робить за-

гальні висновки про стан бухгалтерського обліку на підприємстві, а

також вказує на окремі недоліки. У деяких випадках податкові служ-

би можуть встановлювати як основну умову подальшої діяльності

підприємства наявність акта аудиторської перевірки (передусім це

стосується нових підприємств). У цьому разі висновки аудиторської

фірми враховуються податковими службами, й відповідальність

щодо такого висновку значно підвищується.

Комерційні банки контролюють економіко-фінансову діяльність

тих підприємств, які мають у ньому розрахунковий рахунок. Вони

здійснюють непрямий контроль за сплатою податків, якщо на це немає

прямих вказівок (наприклад, в деяких випадках може вводитись жор-

сткий контроль за відрахуваннями на обов’язкове пенсійне страхуван-

ня, страхування на випадок безробіття тощо). Треба також зазначити,

що банк не проводитиме ніяких операцій тих підприємств, які не нада-

ли довідку про те, що вони є платниками податків і зареєстровані в

податковій адміністрації.

Внутрішній податковий контроль проводиться силами самого під-

приємства. Він являє собою процес перевірки порядку нарахування,

строків сплати податків, обов’язкових платежів і зборів, який органі-

зовується безпосередньо на підприємстві з метою запобігання пору-

шенням і втратам від сплати штрафних санкцій.

Цей контроль здійснюється в різних формах:

1. Перевірка правильності нарахування податкових платежів. Тоб-

то після проведення первинних розрахунків проводиться повтор-

на перевірка, і бажано, щоб її здійснював працівник, який не брав

участі в перших розрахунках і має інші підходи.

2. Проведення комплексного внутрішнього контролю за сплатою

всіх податків, дотриманням порядку та строків їх сплати. Як пра-

вило, такі перевірки відбуваються наприкінці звітного періоду

або при виявленні недоліків зовнішнім контролем.

Загалом податковий контроль пронизує як по горизонталі, так і

по вертикалі всю податкову систему на всіх рівнях. Головною вимо-

гою є те, що грошові засоби, які він приносить державі, повинні бу-

ти значно більшими, ніж витрати на його проведення. Здебільшого

усе навпаки: ефект незначний, а на перевірки витрачаються значні

кошти, вилучення яких є проблемою податкових адміністрацій.

Сплата податків передбачає охоплення всієї фінансово-господарсь-

кої діяльності підприємства. Тому під контроль підпадають кількісні

та якісні показники діяльності підприємства на всіх напрямах.

З погляду комплексного проведення податкового контролю ви-

діляють сім сфер діяльності:

1. Реалізація товарів, виконання робіт, надання послуг.

2. Сфера обігу та система ціноутворення.

3. Розрахунково-платіжна сфера.

4. Дотримання пропорцій відтворення ресурсів.

5. Використання майна, амортизація основних засобів, нематеріаль-

них активів, швидкозношуваних предметів і стан обігових коштів.

6. Матеріальне стимулювання праці робітників.

7. Прибуток і позареалізаційні фінансові операції.

При здійсненні податкового аналізу кожна з них має свої методи,

нормативи, порядок проведення, коло показників і параметрів. При

цьому проводиться не тільки документальна перевірка бухгалтерсь-

кої звітності та різних показників, а й огляд приміщень, виробничо-

го процесу, опитування платників податків та інших осіб, огляд тери-

торій, де розташовані виробничі та інші приміщення.

Основне завдання податкового контролю — це перешкоджання

можливості платників податків ухилятися від їх сплати. Це явище

має історичний характер і почалося з моменту появи податків. Зде-

більшого це зворотна реакція на податкову політику держави. Її го-

ловна мета — зменшення податкового тягаря. Причому ця тенденція

поступово перетворилась у закономірність.

Найчастіше несплата податків зустрічається у сфері обігу та реа-

лізації товарів, а також при здійсненні різних фінансових операцій. З

метою зниження, наприклад, податку на додану вартість підприєм-

ство не звітує по всьому обсягу реалізованої продукції; з метою змен-

шення податку на прибуток збільшуються витрати підприємства, а

при встановленні податку на землю (залежно від виду діяльності на

цій землі) підприємство зменшує розміри своєї ділянки під ті види

діяльності, ставка податку на які найбільша.

Для несплати податку або зниження суми податкових платежів по

фінансових операціях зменшуються або взагалі не показуються нара-

ховані дивіденди, доходи, які розподіляються між компаніями, або

утримувачі цінних паперів проводять перерахунки засобів на різні

рахунки тощо. Причини ухиляння від сплати податків умовно поді-

ляються на чотири групи (рис. 22).

Причини ухиляння суб’єктів

оподаткування від сплати податків

Економічні

Моральні

Технічні

Політичні

Рис. 22. Класифікація причин ухиляння від сплати податків

Перша група — моральні причини. У будь-якому разі податки

сприймаються платником як зайві витрати, які зменшують його чис-

тий дохід. До 1991 р. в Україні (як і на всій території СРСР) податко-

ва система мала адміністративно-централізований характер. Через

неї проходили майже всі фінансові ресурси. Стягнення мало примусо-

во-адміністративний характер. Після 1991 р., коли Україна почала

переходити на умови ринкової економіки, ситуація суттєво змінила-

ся. В умовах, коли підприємство стало самостійним суб’єктом ринко-

вих відносин і господарювання, воно повністю відповідає по своїх

зобов’язаннях і не може розраховувати на допомогу з боку держави.

У цьому разі головною метою діяльності підприємства стає дохід,

або прибуток, а чинником, який на нього суттєво впливає, — пода-

ток. Для цього ж періоду характерне нестабільне й недосконале зако-

нодавство загалом та щодо податків зокрема. Це призводить до час-

того його порушення, надання різних податкових пільг (особливо

підприємствам з державною формою власності), нерівнонапружено-

сті податкового тягаря, корупції в органах влади та в податковому

відомстві. За такої ситуації основним завданням податкового відом-

ства залишається стягнення податкових платежів до державного бю-

джету будь-якими засобами. Необґрунтованими залишаються і роз-

міри ставок оподаткування. Тому ухиляння від сплати податків

сприймається платниками податків морально обґрунтованим.

Платник податку, на жаль, не сприймає податок як плату за по-

слуги, які отримує від держави (захищеність як економічну, так і

соціальну, охорону, оборону тощо). Тобто платник податку не

відчуває свого права на користування тим, що може отримати від

держави, тому ці права залишаються для нього тільки декларатив-

ними.

Друга група — політичні причини. Здебільшого вони діють тоді,

коли платник податку бачить несправедливість розподілу податків,

які він сплачує. Це відбувається, коли в органах влади, які розподіля-

ють доходи бюджету, лобіюються інтереси окремих галузей, підпри-

ємств. У цьому разі платник захищає себе та своїх працівників, ухи-

ляючись від сплати податків. Тобто суто політична причина полягає

в тому, що на державному рівні інтереси окремих груп підприємств

ставляться вище за інтереси інших груп без економічного на те об-

ґрунтування.

Третя група — економічні причини. Збільшення ставок оподатку-

вання призводить до зменшення доходу платника податку. Отже,

чим вища ставка оподаткування, тим більша спокуса ухиляння від

сплати податкового платежу. Але при цьому діє й протилежний чин-

ник. Платник податку, перш ніж іти на це порушення, повинен зіста-

вити прибутки від ухиляння від сплати податку та втрати, якщо воно

буде розкрите відповідними органами.

Серед економічних причин особливого значення набуває життє-

вий цикл розвитку держави. Так, коли держава перебуває на стадії

підйому або високого рівня розвитку економіки, виробник має біль-

ше можливостей перекласти податковий тягар на споживача, й у цьо-

му разі ймовірність ухиляння від сплати податку зменшується. І на-

впаки, в період кризового стану економіки ймовірність ухиляння від

сплати податку збільшується. Тому в цей період держава повинна ре-

гулювати ринок. Якщо цього не відбувається, то з’являється тіньо-

вий ринок, який не контролюється державою та на якому більша ча-

стина діяльності підприємств не оподатковується.

Сприяє ухилянню від сплати податків і лібералізація зовнішньо-

економічних відносин держави та відкриття ринків між ними, особ-

ливо фінансових. Це дає змогу підприємствам виводити свої кошти

з-під контролю держави (з’являється можливість проведення різних

операцій в офшорних зонах) і не сплачувати податки на території Ук-

раїни. Особливо це стосується ситуацій, коли стан економіки держа-

ви нестабільний, проводиться зміна її економічного курсу і в країні

діють спільні підприємства або транснаціональні компанії.

Четверта група — технічні причини. Умовою дії цих причин є не-

досконале законодавство, неточні та заплутані методики розрахун-

ку податку, коли визначення розміру податку стає складним техніч-

но. Це ускладнює як розрахунок податку, так і контроль за його

сплатою.

Під час перевірки сплати податкових платежів виділяють два го-

ловних елементи:

· органи перевірки, тобто ті органи, які здійснюють контроль;

· суб’єкти перевірки — усі платники податкових платежів, юридич-

ні та фізичні особи, які, згідно з чинним законодавством, несуть

повну відповідальність за виконання податкових зобов’язань.

Усі об’єкти податкового контролю несуть таку відповідальність:

1. Громадсько-правова — відповідальність перед кредиторами, ак-

ціонерами, співвласниками підприємства, тобто перед тими, з

ким підприємство має будь-які відносини.

2. Фінансова — відповідальність перед державою при здійсненні по-

рушень порядку та строків сплати податків.

3. Кримінальна — відповідальність перед державою, коли платник

податку навмисно порушує податкове законодавство й завдає

шкоди державі у великих розмірах.

4. Адміністративна — відповідальність за порушення, які регламен-

туються Адміністративним кодексом України.

Існує багато видів порушень, що пояснюється, з одного боку, ве-

ликою кількістю платників податків, які мають різну організаційно-

правову форму, різні види власності, міру відповідальності, а з дру-

гого — є багато податків, ще більше методик їх розрахунку, які ма-

ють свої особливості. Усі порушення можна кваліфікувати як

економічні та організаційно-технічні.

До економічних належать:

1. Приховування прибутку, доходів, обсягів виробництва, реаліза-

ції, виконаних робіт чи наданих послуг.

2. Помилкове застосування режиму податкових пільг щодо окремих

податків.

3. Порушення строків сплати податків або подання декларацій та

звітів про податки.

4. Фальсифікація та подання свідомо неправильних даних у подат-

ковій та бухгалтерській звітності.

5. Свідоме приховування податкових надходжень, псування або

знищення документів, цінних паперів тощо.

До організаційно-технічних належать:

1. Порушення порядку постановки на податковий облік або ухи-

ляння від нього.

2. Порушення бухгалтерського обліку або даних при відкритті ра-

хунку в банку.

3. Порушення правил заповнення та подачі податкової декларації

або ухиляння від її заповнення.

4. Порушення в наданні звітних даних або взагалі ухиляння від ве-

дення обліку.

5. Порушення порядку зберігання документів про податки.

6. Нерівномірне зменшення розмірів сплати податків і зборів.

7. Протидія податковій адміністрації або відмова від видачі подат-

кових документів для здійснення перевірки.

8. Ухиляння від оподаткування.

9. Порушення банком умов відкриття рахунку або переказу подат-

ків.

10. Недотримання порядку користування орендованим майном і по-

рушення порядку розрахунку амортизаційних платежів.

11. Ненадання банкам необхідної інформації про платника податку.

12. Незаконні дії проти податкових органів, які здійснюють перевірку.

При виявленні доказу порушення податкового законодавства всі

види покарань умовно можна поділити на:

· адміністративні стягнення;

· штрафи, пені, недоотримки;

· призначення примусових розрахунків за рахунками в банку,

арешт рахунків;

· закриття рахунків у банках;

· позбавлення ліцензії на вид діяльності або інших державних доз-

волів;

· арешт майна платника податку, проведення процедури банкрут-

ства;

· позбавлення волі платника податку та конфіскація його майна.

Розвиток міждержавних зв’язків, інтеграція та утворення спільних

підприємств, надання можливості відкриття підприємств і реєстрації

їх у вільних економічних та офшорних зонах викликає необхідність

інтеграції податкових органів України з податковими органами та

службами інших держав з метою координації дій при здійсненні кон-

тролю за дотриманням податкового законодавства, при визначенні

його порушників або запобіганні порушенням.

Особлива увага при здійсненні податкового контролю приділя-

ється підприємствам-олігополістам, міжнародним корпораціям, то-

му що у них найбільше можливостей ухиляння від сплати податків

через відмінності в податкових законодавствах різних країн. Тому в

сучасних умовах гостро постає проблема універсалізації податкових

законодавств різних країн та утворення міжнародних контролюючих

органів або укладання угод про міждержавні відносини в питаннях

оподаткування. Дуже сприяє цьому застосовування широкої комп’ю-

терної мережі.

Виділяють два напрями боротьби з правопорушеннями податко-

вого законодавства:

· Профілактика, або попередження. Для цього застосовуються пре-

вентивні методи, до яких належать консультування, методична

допомога платникам податків, своєчасне висвітлення в пресі змін

у податковому законодавстві, різноманітні публікації про най-

типовіші порушення порядку сплати податків, відкриття у пресі

рубрики “Питання—відповіді”, огляд і коментарі арбітражних та

судових процесів і судової практики.

· Покарання. Здебільшого це репресивні заходи.

3.4. Податкове регулювання

у системі податкового менеджменту

У будь-якій державі, в тому числі з розвиненою ринковою еконо-

мікою, однією з основних функцій є регулювання. Державне регулю-

вання здійснюється в двох напрямах:

1. Регулювання товарно-грошових відносин. Його сутність поля-

гає в розробці законів, нормативів, що визначають взаємовідносини

між суб’єктами, які діють на ринку, тобто між державою та юридич-

ними і фізичними особами, роботодавцями та найманими працівни-

ками. Це регулювання здійснюється через прийняття законів, поста-

нов, інструкцій або інших документів, які встановлюють порядок дій

та правила поведінки. Воно визначається як організаційно-правове.

2. Регулювання розвитку загальногосподарського комплексу дер-

жави на основі дії об’єктивних економічних законів суспільства, на-

самперед законів вартості. Воно здійснюється здебільшого економі-

чними методами, завданням яких є вплив держави на інтереси грома-

дян і підприємств з метою спрямування їх діяльності у вигідному для

суспільства напрямі. Тобто потрібно досягти збігу інтересів особис-

тих з громадськими. При цьому основними є методи економічного

примусу, спонукання та матеріального зацікавлення.

В умовах ринкової економіки головними методами державного ре-

гулювання стають економіко-фінансові: оподаткування, ціноутворення,

фінансові, банківсько-кредитні методи тощо.

Маневруванням податковими ставками, пільгами, змінами умов

оподаткування, зміною різних видів податків держава створює умо-

ви для прискорення розвитку певних галузей, територій, виробництв,

підприємств, сприяє вирішенню актуальних для суспільства проблем.

Податкова система є досить суттєвим важелем впливу на економіку

з метою розвитку її в необхідних напрямах. Так, держава, завдяки

вмілому регулюванню податкової системи, може стимулювати роз-

виток сільськогосподарського виробництва та окремих сільськогос-

подарських культур, малого та середнього бізнесу, експорт окремих

виробів.

Однією з головних частин податкового менеджменту є податкове

регулювання. Воно являє собою комплекс практичних дій щодо роз-

робки загальної структури дохідної частини бюджету держави, досяг-

нення оптимальності податкових платежів. На державному рівні під

податковим регулюванням розуміють якісні зміни податкової політи-

ки та здійснення таких податкових заходів, які дають змогу досягти

повноти та своєчасності виконання бюджетів усіх рівнів. На рівні

підприємства податкова тактика — це дії підприємства щодо прийнят-

тя оперативних рішень, пов’язаних зі змінами в законодавчій базі, а

також реагування на зміни умов господарювання.

Податкове регулювання має свої особливості, які відрізняють йо-

го від регулювання господарської діяльності. Основною вимогою до

податкового регулювання є здійснення економічної діяльності та ви-

важеності його проведення.

Крім того, податкове регулювання — наймобільніша частина по-

даткового менеджменту. Його стрижнем є система економічних та

організаційних заходів оперативного втручання в хід регулювання

податкових обов’язків, причому особлива увага приділяється еконо-

мічним методам.

Як і податкова політика, податковий менеджмент базується на

чинній законодавчій базі держави — Податковому кодексі держави,

законах про податки тощо. Податкове регулювання являє собою

найскладнішу частину в загальній системі податкових правовідно-

син, тому що воно стикається з інтересами не тільки платників по-

датків, а й різних рівнів управління (наприклад, при розгляді повно-

важень в стягненні та розподілі податків на державному та місцево-

му рівнях).

Мета, завдання та зміст податкового регулювання визначаються

регулюючою функцією податків, тобто цей процес необхідний і від

нього залежить стан не тільки податкової політики, а й економічний

стан держави. Значення цього складного елементу податкового ме-

неджменту зростає ще й у зв’язку з тим, що воно дає змогу зменшити

суперечності з фіскальною функцією податків. Велике значення ма-

ють конкретні методи, якими здійснюється податкове регулювання.

Вони визначаються різними чинниками, насамперед метою податко-

вого регулювання, його завданням, типом податків, суб’єктом опо-

даткування тощо. Серед методів, які застосовуються, найпоширені-

шими є такі:

· інвестиційні податкові кредити;

· податкові канікули;

· податкова амністія;

· відстрочка сплати податку;

· укладання угод між державами щодо уникнення подвійного опо-

даткування.

Конкретне податкове регулювання здійснюється різними спосо-

бами, які умовно поділяються на дві групи:

· надання пільг щодо оподаткування;

· застосування різних штрафних санкцій.

Необхідність податкового регулювання через систему пільг і

санкцій пояснюється динамічним характером процесів відтворення.

В економічній ситуації, яка склалася в державі, коли приймається той

чи інший податковий закон упродовж дуже короткого часу, податко-

ве регулювання може відігравати суттєву роль. Адже ситуація, яка

складається на початок фінансового року, може бути зовсім іншою в

кінці року. Для врахування усіх змін, що впливають або можуть

вплинути на економічний стан, і потрібне відповідне податкове регу-

лювання.

Найефективнішим напрямом податкового регулювання є на-

дання пільг. Воно являє собою частину загальної податкової полі-

тики держави і найімовірніші можливості скоротити податкові

платежі для підприємства. Податкові пільги встановлюються чин-

ним законодавством по кожному податку.

Застосування пільг щодо оподаткування повинне проводитись

відповідно до певних принципів. До головних з них належать

(рис. 23):

Принципи надання підприємству податкових пільг

Рівномірність надання

Спрямованість надання

Необов’язковість застосування

Економічність

Законодавчий рівень затвердження пільг

Вільний характер застосування

Рис. 23. Принципи надання податкових пільг

1. Рівномірність надання. Надання податкових пільг не повинне

мати вибірковий характер і залежати від власності підприємства (у

тому числі і державної), виду діяльності, типу підприємства (това-

риства різних форм), суб’єктивної оцінки, ступеня взаємодії з різни-

ми політичними партіями тощо.

2. Необов’язковість застосування. Надання пільг не повинне мати

примусовий характер і обов’язковість застосування. Воно має бути

цілком добровільним і застосовуватись тільки при бажанні платника

податку.

3. Вільний характер застосування. За своїм змістом і характером

надання пільг не може мати адміністративно-командний характер

застосування.

4. Спрямованість надання. Надання пільг повинне бути цільовим.

Так, надання пільг або податкових інвестиційних кредитів повинне

спрямовуватись на поліпшення інвестиційного клімату в державі, за-

безпечення її загальних і соціальних програм. Надаються такі пільги

тим підприємствам, які можуть забезпечити нормальне й ефективне

використання отриманих інвестицій.

5. Економічність. Надання пільг повинне приносити ефект. Не-

припустима ситуація, коли наноситься шкода бюджету будь-якого

рівня або підприємствам, які отримали ці пільги. Надання пільг має

спрямовуватись на досягнення єдності інтересів усіх учасників цього

процесу.

6. Законодавчий рівень затвердження пільг. Порядок надання

пільг затверджується законодавчим органом — Верховною Радою

України. Вона може встановлювати податкові пільги, причому це

стосується всіх законів і всіх пільг щодо податків незалежно від їх

виду. На місцевому рівні надання пільг не може виходити за межі

чинного законодавства.

Загалом податкові пільги мають бути спрямовані на зацікавле-

ність підприємств у виробництві тієї продукції, яка потрібна державі,

розвитку тих регіонів, які визначаються державою як регіони пере-

важного розвитку, а також на підвищення конкурентоспроможності

продукції та підприємств.

Пільги надаються, згідно з чинним законодавством, органами ви-

конавчої влади, податковими органами в межах їх компетенції. При

наданні пільг враховується багато чинників. До головних належать:

· джерела отримання податку;

· розмір об’єкта оподаткування;

· форма власності об’єкта оподаткування;

· категорія платника податку;

· держава, яка є територією суб’єкта оподаткування;

· вид виробу;

· розмір бюджетного дефіциту;

· пріоритети в розвитку економіки;

· можливі наслідки для соціальних витрат тощо.

Податкові пільги залежно від сфери застосування поділяються на:

· загальні, які надаються всім платникам певного податку без будь-

яких винятків (наприклад, неоподатковуваний мінімум встанов-

люється для всіх громадян України незалежно від розміру доходу,

соціального статусу, національності, віку тощо);

· особливі, що надаються тільки окремим платникам податків (як

юридичним, так і фізичним особам). Здебільшого вони мають

суб’єктивний характер, залежать від тих, хто їх надає, і при цьо-

му можливе використання їх у корисливих цілях окремими плат-

никами.

Форми надання податкових пільг показані на рис. 24.

Пільги у формі зниження податкових ставок спрямовані на ско-

рочення податкової бази. Так, при визначенні податкової бази при

сплаті прибуткового податку з громадян, ставка оподаткування мо-

же бути знижена на певний розмір матеріальної допомоги або при

наявності дітей віком до 18 років тощо.

Податкові пільги

Зниження податкових ставок

Податкові кредити

Податкове вилучення

Рис. 24. Форми надання податкових пільг

Податкові знижки бувають двох видів:

· лімітні, коли розмір знижки обмежується;

· нелімітні, коли можна зменшувати базу оподаткування без будь-

яких обмежень.

Розрізняють також пільги:

1. Стандартні. Вони надаються всім платникам податків і можуть

виражатися в твердих розмірах або у відсотках. Так, при оподатку-

ванні громадян застосовуються такі знижки:

· базисні. Наприклад, неоподатковуваний мінімум;

· сімейні. Вони поширені за кордоном, коли пільги надаються за-

лежно від сімейного стану платника;

· знижки для фізичних осіб, які мають особливі умови (наявність

неповнолітніх дітей, інших осіб, які перебувають на утриманні

платника тощо);

· знижки фізичним особам залежно від віку, стану здоров’я, інвалідам.

2. Нестандартні. Їхній розмір залежить від витрат платника по-

датку на різні доброчинні цілі, охорону навколишнього середовища

тощо.

Податкові вилучення. Сутність цих пільг полягає в тому, що від

оподаткування звільняються деякі об’єкти або окремі елементи чи

види діяльності (наприклад, пільги при оподаткуванні прибутку ре-

лігійних організацій тощо).

Податковий кредит. Сутність цієї пільги полягає в зміні строку

оплати податку від одного місяця до одного року. Особливого зна-

чення ця пільга набуває при наданні інвестиційного кредиту, коли

головною метою стає стимулювання інвесторів у вкладання коштів у

вітчизняне виробництво.

Умовно всі пільги можна поділити на дві групи: прямі та непрямі.

До прямих пільг належать ті, що регулюють ставки оподаткуван-

ня. Серед найважливіших з них можна зазначити:

· зниження ставок оподаткування по окремих податках (наприк-

лад, на податок на прибуток діють дві ставки: 30 % та нульова);

· надання підприємству податкового кредиту (але це належить до

компетенції податкових органів);

· встановлення неоподатковуваного мінімуму доходів громадян

(при розрахунку прибуткового податку з громадян);

· повне звільнення платників податків (як юридичних, так і фізич-

них осіб) від сплати податку (наприклад, звільнення від сплати

податку на прибуток підприємств, які утворені інвалідами, або

звільнення від сплати деяких податків підприємця, який перей-

шов на спрощену систему оподаткування — на єдиний або фіксо-

ваний податок).

До непрямих податкових пільг належать ті, що надаються залеж-

но від видів діяльності або інших умов:

· окремим видам підприємств;

· при здійсненні певних господарських операцій;

· при реалізації деяких видів товарів;

· на певні види витрат підприємства.

Іншим способом податкового регулювання є застосування до по-

рушників податкового законодавства різних штрафних санкцій —

штрафів, пені, дорахування.

Як система надання пільг, так і система застосування штрафних

санкцій повинні бути в будь-якій державі, але ефективність податко-

вого регулювання визначається співвідношенням між цими двома

типами. Найефективніша вона там, де більша питома вага надання

пільг.

Усі податки, які сплачуються в державі, поділяються на дві групи:

державні та місцеві. Але в деяких випадках загальна сума податків

розподіляється у відповідних частках у державний та місцеві бюджети.

Важливе місце в системі податкового регулювання належить пере-

розподілу дохідної частини бюджету та різних податкових надхо-

джень між бюджетами різних рівнів. Так, при нестачі коштів для по-

криття витрат місцевими бюджетами їм надаються різні дотації та

допомога з державного бюджету, що також є одним із методів впли-

ву на економіку регіону.

При проведенні податкового регулювання особливого значен-

ня набувають відносини власності, тобто відносини, що склада-

ються між різними суб’єктами — державою, підприємствами, гро-

мадянами. Від цього залежать і податкові відносини. Це пов’яза-

но з тим, що значна частина податків стягується або з майна під-

приємств чи фізичних осіб, або з землі, яка є власністю, або з до-

ходів від цієї власності. Особливе значення мають відносини дер-

жави з великими підприємствами, головним чином державних

форм власності. Здебільшого вони є підприємствами-монополіста-

ми, і надання їм будь-яких пільг, у тому числі й податкових, ста-

вить ці підприємства в особливі умови й негативно впливає на

розвиток ринкових відносин.

Сутність податкового регулювання, з теоретичного погляду, по-

лягає в досягненні відносної рівноваги між головними функціями по-

датків: фіскальною та регулюючою, тобто в досягненні найсприятли-

вішого паритету. Це залежить передусім від градації податкових ста-

вок. Процес оптимізації податкових ставок складний. Він починається

з оптимізації державних витрат, встановлення співвідношення з мож-

ливостями реальної економіки. При визначенні загального валового

продукту та державного бюджету враховують різні чинники (дефіцит

бюджету, інфляцію, грошову готівку та її кількість тощо).

При визначенні методів податкового регулювання потрібен роз-

рахунок соціальних наслідків проведення цього регулювання. Це

дасть можливість державним органам прийняти обґрунтованіше уп-

равлінське рішення і вийти на створення раціональнішої податкової

системи, а також своєчасно вносити необхідні корективи.

Податкове регулювання виконує не тільки поточні завдання, а мо-

же брати участь у майбутньому плануванні як окремих податків, так і

цілих напрямів діяльності. Однією з найважливіших проблем для еко-

номіки України є розширення інвестиційної діяльності та залучення

інвестицій з-за кордону. Для цього потрібно створити відповідний

інвестиційний клімат, і насамперед податковий. Ефективним методом

є надання інвестиційного податкового кредиту, що дає можливість

оперативно керувати і визначати інвестиційний клімат країни.

Насамперед визначаються суб’єкти надання податкового креди-

ту. З урахуванням інтересів країни він надається тим іноземним під-

приємствам і кредиторам, які орієнтовані на найважливіші соціальні

та економічні програми держави. Велике значення мають також дов-

гострокові державні гарантії для підприємств-інвесторів. Ці гарантії

повинні не тільки забезпечувати недоторканність інвестицій та їх по-

вернення, а також створювати умови для розвитку цього напряму

діяльності та адекватно реагувати на різні зовнішні чинники (інфля-

цію, зміну політичної ситуації, ринкової кон’юнктури тощо).

Важливим напрямом проведення інвестиційної державної політи-

ки має бути орієнтація її на середній та малий бізнес. При цьому по-

стає проблема надання податкового інвестиційного кредиту. Під-

приємства малого та середнього бізнесу перебувають здебільшого у

підпорядкуванні та податковій підзвітності місцевим органам само-

врядування, які, як звичайно, отримують недостатні податкові над-

ходження у свої бюджети. Тому виникає проблема з наданням подат-

кових інвестиційних кредитів цими податковими органами.

У країнах з розвиненою ринковою системою надання податково-

го інвестиційного кредиту є одним із найважливіших методів подат-

кового регулювання.

Суттєвим методом податкового регулювання виступає також по-

даткове регулювання лізингових операцій. Ті підприємства, які зай-

маються лізинговими операціями, можуть звільнятися від оподатку-

вання, наприклад, своїх доходів, прибутку, отриманого від проведен-

ня цих операцій. Від сплати податку на додану вартість можуть

звільнятися операції, пов’язані з наданням лізингових послуг. Якщо

підприємство здійснює операції, пов’язані з міжнародним фінансо-

вим лізингом, то йому можуть надаватися пільги при сплаті мита або

інших податків.

Значного поширення в інших державах набула така форма інвес-

тиційних податкових стимулів, як створення пайових інвестиційних

фондів. Виділяють два типи податкових інвестиційних фондів:

· відкритого типу, для якого основною вимогою є те, що паї вику-

повуються у інвестора на першу вимогу;

· інтервальний тип, сутність якого полягає в тому, що паї викупо-

вуються один раз на рік. Його економічна перевага в тому, що

оподаткуванню підлягає майно.

Загалом надання пільг по окремих податках — це дуже ефектив-

ний важіль впливу на економічний стан регіону. Але потрібно визна-

читися з цільовим наданням пільг. У більшості країн податкові піль-

ги мають переважно підприємства-виробники, що дає змогу стиму-

лювати виробництво тієї чи іншої продукції, підвищувати її

конкурентоспроможність, збільшувати та розширювати питому вагу

на ринку. Крім того, завдяки пільгам підприємство може не тільки

вижити в складних умовах, а й налагодити серійне виробництво про-

дукції.

Треба також мати на увазі, що територія держави неоднорідна за

своїми природними умовами, розвитком промисловості або сільсь-

кого господарства тощо. Податкове законодавство дає змогу дер-

жаві порівняти ці території та вирівняти їх економічно або наблизи-

тись до цього.

При проведенні податкового регулювання — визначенні ставки

оподаткування, податкової пільги або надання податкового креди-

ту — необхідно враховувати зовнішні чинники, основним з яких є

інфляція.

На розмір конкретного податкового стягнення впливає багато

чинників, найважливіші з яких:

· вартість наданих кредитів і динаміка її змін;

· зміна та динаміка курсів як національної валюти, так і валюти

країн — фінансових партнерів;

· наявність та зміни рівня безробіття;

· загальні зміни економічного зростання держави.

Ставки кредитів розраховуються у двох видах:

· у національній валюті, виходячи зі ставок рефінансування націо-

нального банку, темпів інфляції, динаміки зміни цін на різну про-

дукцію;

· в іноземній валюті. При наданні міжнародних кредитів ставки їх

розраховуються, виходячи з темпів інфляції передусім в Україні

та темпів інфляції валюти тієї держави, яка надає кредит, або в

прив’язуванні до валюти США.

Виходячи з розрахованих сум кредитів і ставок за користування

ними, визначається інфляційний податковий коефіцієнт. Його зміна

дає можливість мати уяву про зміну реального податкового тягаря.

Значне місце в податковому регулюванні будь-якої держави, і Ук-

раїни зокрема, посідає відкриття вільних економічних зон (ВЕЗ), так

званих офшорних зон. Вони створюються з метою демократизації

зовнішньоекономічної діяльності, а також активізації роботи підпри-

ємств на різних напрямах економічної діяльності. Такі зони мають

широкий ступінь відкритості для іноземних інвестицій, а всередині

зони утворюються найсприятливіші митний, податковий та інвести-

ційний режими.

Вільні економічні зони відкриваються, якщо держава не може за-

безпечити повне відкриття ринку для будь-якого типу діяльності. Ро-

биться це на обмеженій території, де створюється особливий економі-

чний клімат, сприятливий як для іноземних, так і для вітчизняних ін-

весторів. Ці зони дуже поширені в усьому світі. У міжнародній

термінології вони називаються офшорними зонами. Цей термін з’явив-

ся в Сполучених Штатах Америки в 50-х роках ХХ ст. Поява його по-

в’язана з публікацією в періодичній пресі про те, що одна американсь-

ка фінансова компанія вперше зареєструвалась і почала свою

діяльність в іншій країні, де ставки оподаткування та розміри податків

були значно меншими, ніж в США, тобто ця компанія знайшла тери-

торію зі сприятливішим податковим середовищем. Тому цей термін

має не стільки юридичний, скільки економіко-географічний зміст. Такі

офшорні зони відкриваються в більшості країн світу, причому як у еко-

номічно розвинених країнах (США, Великобританія, Німеччина), так

і в слаборозвинених (Гватемала).

Вільна економічна зона не є відокремленою територією держави.

Це частина національної території, на якій діють особливі еконо-

мічні та правові умови і стимули, спрямовані на її розвиток, прове-

дення спеціальної державної політики, створення особливого інвес-

тиційного клімату з відповідними державними гарантіями.

В Україні вільні економічні зони створюються на підставі Закону

України “Про загальні засади створення і функціонування спеціаль-

них (вільних) економічних зон” від 13 жовтня 1992 р. Цей закон ви-

значає загальноправові умови та порядок створення, ліквідації, фун-

кціонування таких зон, їх статус і порядок регулювання діяльності.

Але створювати вільні економічні зони можна тільки після прийнят-

тя відповідного закону щодо кожної окремо, в якому визначаються

статус території, строки дії цієї зони. В інших країнах порядок ство-

рення ВЕЗ більш спрощений. Наприклад, для Казахстану достатньо

рішення Верховної Ради, для Польщі — Кабінету Міністрів.

Вільні економічні зони залежно від завдання мети та можуть бути

різних типів. В Україні існують такі:

· вільні митні зони (сухопутні та порти);

· експортні та транзитні зони;

· митні сховища та технічні парки;

· технологічні та комплексні виробничі зони;

· туристські зони;

· фінансові, страхові та банківські зони.

У деяких випадках утворюються ВЕЗ, які поєднують усі напрями.

Внутрішні параметри вільних економічних зон визначаються залежно

від мети, завдання, функцій, структури, повноважень органів управ-

ління, а також кількості жителів і працівників на цій території.

Органами управління ВЕЗ виступають:

· місцеві органи влади та самоврядування (міські ради та місцеві

державні адміністрації);

· органи господарського розвитку та управління ВЕЗ. Вони ство-

рюються за участю суб’єктів економічної діяльності з боку Украї-

ни та з боку іноземного компаньйона.

В інших країнах (наприклад, у Казахстані) діє єдиний орган уп-

равління — виконавча влада адміністративної ради зони.

Місцеві органи управління у ВЕЗ керуються всіма законодавчими

та правовими нормами (у тому числі екологічними, санітарними), які

чинні на всій території України, якщо законодавством не передбача-

ються інші, особливі для цієї зони норми. Органи управління мають

право:

· вносити будь-які пропозиції щодо змін у статусі суб’єкта господа-

рювання;

· вирішувати питання захисту (в тому числі екологічного, фінансо-

вого, соціального) громадян, які проживають у зоні;

· передавати в користування земельні ділянки, об’єкти інфраструк-

тури, інші природні ресурси.

Функції органів господарського розвитку та управління ВЕЗ в

Україні обмежені і поширюються тільки на:

· визначення перспективних напрямів розвитку зони;

· експлуатацію та будівництво мереж транспорту, зв’язку, енерго-

постачання та інших споруд загального користування;

· розвиток мережі комунікаційних зв’язків з партнерами за межами

ВЕЗ;

· розміщення на території зони нових виробництв і організацію та

проведення міжнародних симпозіумів, конференцій та інших за-

ходів, у тому числі і рекламних, з цією метою;

· видачу дозволів та інших ліцензій на території ВЕЗ, будівництво

нових споруд, приміщень, розширення господарської діяльності

тощо.

У ВЕЗ утворюються сприятливі для суб’єктів господарювання

митні умови та митний режим. До них належать:

· пільговий режим оподаткування;

· специфічні валютно-фінансові умови;

· система пільг на сплату мита;

· особлива банківсько-кредитна система;

· сприятлива для інвесторів система надання кредитів та особлива

система страхування;

· пільгова система інвестиційного оподаткування;

· особливі умови окремих видів платежів;

· спрощена система реєстрації підприємства тощо.

Крім зазначених, у деяких вільних економічних зонах створюють-

ся й інші умови. Наприклад, у ВЕЗ “Славутич”:

1. Звільняються від обкладання податком на додану вартість та

стягнення мита обладнання та комплектуючі до нього, матеріали,

сировина, транспортні засоби (крім підакцизних товарів), які вво-

зяться на територію ВЕЗ для власних потреб і для реалізації інве-

стиційного проекту.

2. Звільняється на три роки від обкладання податком прибуток су-

б’єктів ВЕЗ, отриманий на території зони від реалізації інвести-

ційного проекту. З четвертого по шостий рік прибуток обкла-

дається податком за зниженою на 50 % ставкою. Причому ця

норма застосовується з моменту отримання суб’єктом першого

прибутку.

3. Підприємства, суб’єкти ВЕЗ “Славутич”, звільняються від сплати

зборів до Державного інноваційного фонду України.

4. Суб’єкти ВЕЗ звільняються також від сплати зборів на обов’язко-

ве соціальне страхування на випадок безробіття.

5. У вільній економічній зоні підприємства в перші три роки звіль-

няються від сплати земельного податку, а в наступні три роки

ставка оподаткування зменшується на 50 %.

6. При розрахунку розміру прибутку для оподаткування до валово-

го доходу не включається сума інвестицій, отримана, згідно з ін-

вестиційним проектом, у вигляді грошей, матеріальних ціннос-

тей, нематеріальних активів.

7. Не підлягає ліцензуванню та квотуванню імпорт товарів і матері-

алів для власних потреб, а також експорт товарів, які виготовлені

на території зони.

8. Надходження в іноземній валюті від реалізації виготовленої про-

дукції звільняються від обов’язкового продажу.

Як недолік законодавчої бази України треба визначити, що, крім

закону, який встановлює загальний порядок створення ВЕЗ, закону

щодо кожної зони, приймається ще багато нормативних документів

(інших законів, указів Президента України, постанов Кабінету Мініст-

рів тощо), що ускладнює правову базу існування ВЕЗ.

Строк, на який створюється вільна економічна зона, встанов-

люється законодавством України щодо кожної зони. Так, з 1 січня

2000 р. на 50 років створені ВЕЗ в Криму (“Велика Ялта”, “Алушта”,

“Судак”, “Феодосія”, “Сиваш”, “Керч”, “Східний Крим”), а особли-

ва зона “Порто-Крим” у Керчі — на 30 років. Такий само строк бу-

дуть діяти ВЕЗ у Харкові, території пріоритетного розвитку в Во-

линській, Житомирській областях (м. Коростень, Новоград-Волинсь-

кий та інші райони). На 25 років відкрита ВЕЗ в Одесі “Порто-Фран-

ко”, на 20 років — “Інтерпорт-Ковель” та ін.

Крім територіальних ВЕЗ, в Україні створюються наукові підпри-

ємства, конструкторські бюро, заводи, так звані технологічні парки.

Вони створені на заводі “Напівпровідникові технології і матеріали,

оптоелектроніка та сенсорна техніка”, в Інституті електрозварюван-

ня ім. Є. О. Патона, Інституті монокристалів. На цих підприємствах

усі операції щодо реалізації продукції звільняються від сплати ПДВ,

а також податку на прибуток. Ці кошти акумулюються на особисто-

му рахунку і використовуються на розширення наукової та науково-

технічної діяльності.

Для того щоб підприємство було зареєстроване у ВЕЗ, необхідно

виконати певні правила та вимоги. Так, для реєстрації подають такі

основні документи:

· заяву за формою, яка затверджена виконкомом;

· інвестиційний проект кошторисною вартістю, еквівалентною ви-

значеній для кожної зони суми в доларах;

· нотаріально засвідчені копії свідоцтв про державну реєстрацію

суб’єкта підприємницької діяльності та установчі документи

юридичної особи;

· якщо заявлена іноземна юридична особа, то документи, які

свідчать про її реєстрацію в країні перебування;

· висновки щодо інвестиційного проекту, зроблені відповідно до

законодавства України;

· довідку державної податкової служби за місцезнаходженням суб’єк-

та підприємницької діяльності про стан розрахунку з бюджетом;

· проект угоди щодо умов реалізації інвестиційного проекту, по-

годжений з органом господарського розвитку ВЕЗ.

Крім зазначених документів, керівництво вільної економічної

зони може зажадати й інші документи.

Для кожної ВЕЗ встановлюється свій розмір інвестицій, який по-

трібен підприємству для реєстрації в зоні. Так, мінімальні розміри

інвестицій становлять:

1 млн дол. — Донецька обл., Луганська обл., “Порто-Франко”

(Одеська обл.);

500 тис. дол. — “Антарктика” (м. Іллічівськ), “Порто-Франко”

(м. Одеса), “Яворів” (Львівська обл.), “Курортополіс” (м. Труска-

вець, Львівська обл.), Спеціальний інвестиційний режим м. Харків,

“Миколаїв”;

250 тис. дол. — “Закарпаття”, Територія пріоритетного розвитку

Волинської обл.;

200 тис. дол. — “Славутич”, Територія пріоритетного розвитку

Житомирської області;

50 тис. дол. — Територія пріоритетного розвитку Криму.

Вільні економічні зони дають реальну можливість залучити до ре-

гіонів іноземні інвестиції, які повинні спрацювати й на підвищення

економічної ситуації в Україні взагалі.

Але найбільшого ефекту буде досягнуто тоді, коли над цими зона-

ми встановлять контроль за інвестуванням, використанням коштів за

призначенням.

Підсумовуючи зазначене вище, можна сказати, що:

1) податкове регулювання є частиною державного регулювання.

Але головна мета його — встановлення рівноваги не тільки між

державними, а й суспільними, корпоративними та приватними

економічними інтересами. Це завдання зводиться до максималь-

ного забезпечення суспільних потреб. При цьому податкова полі-

тика забезпечує не тільки надходження коштів до дохідних час-

тин бюджетів різних рівнів, а й повинна забезпечити отримання

таких їх розмірів, які будуть достатні для суспільного відтворен-

ня. Крім того, повинно забезпечуватись і зростання загального

добробуту населення;

2) податкове регулювання тісно пов’язане з такими способами дер-

жавного регулювання, як ціноутворення, тарифне, валютне та

грошове регулювання, політика державних позик тощо;

3) найефективнішим засобом податкового регулювання є надання

пільг. Особливо це стосується стимулювання інвестиційних про-

ектів за рахунок надання підприємствам, які їх здійснюють,

різних податкових пільг і кредитів, податкових канікул тощо;

4) податкове регулювання має бути спрямоване на конструктивні

зміни в економіці і не повинне мати репресивний характер.

Контрольні питання

1. Податковий аналіз, його сутність та зміст.

2. Класифікація податкового аналізу за різними ознаками.

3. Функції податкового аналізу.

4. Принципи податкового аналізу.

5. Порядок проведення системного податкового аналізу.

6. Етапи проведення комплексного податкового аналізу.

7. Класифікація методів податкового аналізу за різними ознаками.

8. Планування податкових платежів, його сутність та зміст.

9. Рівні плану податкових платежів та їхній зміст.

10. Розробка плану податкових платежів та його сутність.

11. Заходи щодо розробки плану податкових платежів.

12. Методи розробки плану податкових платежів.

13. Види планів податкових платежів на підприємстві.

14. Стратегія податкового планування підприємства та етапи її роз-

робки.

15. Показники ефективності плану податкових платежів підприєм-

ства.

16. Оптимізація плану податкових платежів підприємства та її харак-

теристика.

17. Податковий контроль, його зміст і сутність.

18. Внутрішній і зовнішній податковий контроль та їхні характерис-

тики.

19. Комплексний податковий контроль та його зміст.

20. Методи боротьби з ухиляннями від сплати податків.

21. Види порушень податкового законодавства.

22. Види покарань за порушення податкового законодавства.

23. Податкове регулювання та його сутність.

24. Здійснення державного податкового регулювання в Україні.

25. Принципи організації та функції податкового регулювання.

26. Методи проведення податкового регулювання.

27. Податкові пільги та їх місце в податковій політиці підприємства.

28. Принципи надання податкових пільг по оподаткуванню на під-

приємстві.

29. Класифікація пільг та їх характеристика.

30. Організація вільних економічних зон в Україні та їхнє значення

для економічного розвитку держави.

31. Офшорні зони та особливості організації оподаткування в них.

Розділ 4

СИСТЕМА ОПОДАТКУВАННЯ ТА ЇЇ СКЛАДОВІ