16.4. Проверка оценочных значений в бухгалтерском учете: общие подходы, процедуры, оценка результатов

Проверка оценочных значений в бухгалтерском учете проводит­ся аудитором в соответствии с ФПСАД № 21 «Особенности аудита оценочных значений».

Оценочные значения — это исчисленные руководством экономичес­кого субъекта значения показателей бухгалтерской отчетности, допус­тимые в соответствии с правилами бухгалтерского учета при невозмож­ности определения точных значений или при отсутствии независимых, внешних по отношению к экономическому субъекту, оценок. К оценочным значениям относятся резервы, фонды, регулиру­ющие статьи бухгалтерской отчетности, состав которых определяется правилами бухгалтерского учета: амортизационные отчисления оценочные резервы (резерв по сомнительным долгам, резерв под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), начисленные доходы, отложенные налоговые активы и обязательства, убытки по договорам строительства, признанные до прекращения действия этих договоров, величина переоценки основных средств; необходимость продолжения переоценки основных средств и др.

Ответственность за оценочные значения в бухгалтерской отчетности несет руководитель экономического субъекта.

В зависимости от техники расчета оценочные значения могут быть простыми и сложными.

Простые оценочные значения рассчитываются на основе какого-либо одного расчета, а сложные - на основе нескольких показателей с использованием специальных прогнозов.

В зависимости от времени расчета оценочные значения могут быть текущими и отчетными.

Текущие оценочные значения относятся к бухгалтерскому учету и отражаются на счетах бухгалтерского учета с периодичностью, с ко­торой ведутся регистры бухгалтерского учета, например начисление резерва на ремонт основных средств.

Отчетные оценочные значения отражаются только при составле­нии бухгалтерской отчетности и до окончания года не проводятся, на­пример начисление резерва под обесценение вложений в ценные бу­маги.

Методы расчета оценочных значений должны найти отражение как элемент учетной политики.

Оценочное значение может являться частью постоянно функ­ционирующей системы бухгалтерского учета либо частью системы, функционирующей только в конце отчетного периода. Во многих случаях оценочные значения рассчитывают с помощью формул и ко­эффициентов, основанных на опыте аудируемого лица. В подобных случаях руководству аудируемого лица следует периодически пере­сматривать формулы и коэффициенты.

При планировании методов, сроков и объема аудиторских проце­дур аудиторская организация должна изучить методы, используемые руководством экономического субъекта при расчете оценочных зна­чений.

При аудите оценочных значений аудиторская организация дол­жна применять один из следующих методов или их комбинацию:

• анализ и проверка процедуры оценивания, используемой руководством экономического субъекта для расчета оценочного зна­чения;

• использование независимой оценки для сравнения с оценочным значением, подготовленным руководством экономического субъекта;

• анализ последующих событии, подтверждающих рассчитанное

оценочное значение.

Метод анализа и проверки процедуры оценивания, используемой руководством экономического субъекта, состоит из четырех этапов:

1) оценка исходных данных и рассмотрение допущений, на которых основывается оценочное значение;

2) арифметическая проверка расчетов;

3) сравнение расчетов в отношении предыдущих периодов с фак­тическими результатами за эти периоды (если это возможно);

4) рассмотрение процедур утверждения оценочных значений ру­ководством аудируемого лица.

В случае применения метода использования независимой оценки для сравнения с оценочным значением, подготовленной руководством экономического субъекта, аудиторская организация может получить независимую оценку и сравнить ее с оценочным значением, рассчи­танным руководством экономического субъекта. В качестве независи­мой оценки аудиторская организация может использовать значения, полученные сторонними экспертами-оценщиками. Аудитор также вправе самостоятельно оценивать данные, рассматривать предпосыл­ки и применять процедуры расчета, используемые при формировании

оценочного значения.

В случае применения метода анализа последующих событий, под­тверждающих рассчитанное оценочное значение, аудитор может про­анализировать действия и события, происходящие после конца ауди­руемого периода, но до завершения аудита.

Аудиторская организация может использовать различные мето­ды применительно к разным статьям бухгалтерской отчетности, осно­ванным на оценочных данных. Она может также применять комбина­ции различных методов проверки относительно одного из оценочных значений.

Аудитор должен дать окончательную оценку разумности оценочных значений, основываясь на знании деятельности аудируемого лица и на том, согласуются ли оценки с другими аудиторскими доказатель­ствами, полученными в ходе аудита.

Ввиду неопределенности, присущей оценочному значению, оцен­ка расхождений может быть более сложной, чем в других областях аудита. При расхождении между аудиторской оценкой суммы, подтвержденной аудиторскими доказательствами, и оценочным значением, отраженным в финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор дол жен определить, существует ли необходимость корректировки финансовой (бухгалтерской) отчетности в связи с наличием такого расхождения. Если разница имеет разумный характер (например, ввиду того что сумма в финансовой (бухгалтерской) отчетности не выходит за рамки допустимой ошибки), аудитору нет необходимости требовать корректировки. Если аудитор считает, что существующая разница не имеет разумного характера, он должен обратиться к руководству аудируемого лица с предложением пересмотреть оценочное значение. В слу­чае отказа разницу следует считать искажением и рассматривать вместе с остальными искажениями при оценке того, существенны ли послед­ствия таких искажений для финансовой (бухгалтерской) отчетности.

11