2. Загальні принципи побудови фінансового обліку. Принципи облікової політики підприємства.

Принцип обліку – це правило, яким слід керуватися при вимірюванні, оцінці та реєстрації господарських операцій і при відображені їх результатів у фінансовій звітності.

Бухгалтерський облік та фінансова звітність в Україні ґрунтуються на таких основних принципах:

1. АВТОНОМНІСТЬ

2. БЕЗПЕРЕРВНІСТЬ

3. ОБАЧНІСТЬ

4. ПЕРІОДИЧНІСТЬ

5. ПОВНЕ ВИСВІТЛЕННЯ

6. ПОСЛІДОВНОСТІ

7. ЄДИНИЙ ГРОШОВИЙ ВИМІРНИК

8. НАРАХУВАННЯ ТА ВІДПОВІДНОСТІ ДОХОДІВ І ВИТРАТ

9. ПЕРЕВАГА ЗМІСТУ НАД ФОРМОЮ

10. ІСТОРИЧНА (ФАКТИЧНА) СОБІВАРТІСТЬ

Згідно з принципом автономності кожне підприємство розглядається як юридична особа, відокремлена від її власників, у зв'язку із чим особисте майно та зобов'язання власників не повинні відображатися у фінансовій звітності підприємства.

Цей принцип застосовується навіть у випадку, коли власник несе повну матеріальну відповідальність (у тому числі своїм майном) за зобов'язаннями підприємства. Цим принципом досягається чітке визначення сфери підзвітності, тобто господарська діяльність пов'язується з конкретним суб'єктом. Хоча окремі підрозділи (філії, відділення) підприємства також можуть складати фінансові звіти, але показники діяльності таких відособлених підрозділів включаються до фінансової звітності підприємства.

Проте не слід ототожнювати сферу підзвітності лише з юридичною особою. Наприклад, материнське підприємство та його дочірні підприємства є окреми­ми юридичними особами, але складають консолідовану фінансову звітність, яка відображає їх діяльність як єдиної економічної одиниці.

Принцип безперервності передбачає, що діяльність підприємства буде продовжуватися протягом невизначеного періоду і не буде припинена в майбутньому. Таке припущення є важливим, оскільки у разі банкрутства або ліквідації підприємства його фінансова звітність складається виходячи з інших принципів та вимог щодо оцінки статей, ніж в умовах звичайної діяльності.

Зокрема у разі ліквідації підприємства його активи оцінюються за чистою вартістю реалізації, а розподіл активів і зобов'язань на оборотні (поточні) і необоротні (довгострокові) втрачає сенс.

Отже, безперервність означає, що фінансову звітність складають виходячи з припущення, що підприємство не має ні наміру, ні потреби ліквідувати або суттєво скоротити свою діяльність.

Оцінюючи доречність припущення щодо безперервності діяльності підприємства, його керівництву слід зібрати всю наявну інформацію та розглянути чинники, які визначають прибутковість операцій та доступ до фінансових ресурсів (принаймні протягом 12 місяців після дати балансу).

Якщо після проведеного аналізу у керівництва є значна невпевненість, яка ґрунтується на інформації про події або умови, що можуть вплинути на здатність підприємства продовжувати діяльність на безперервній основі, це слід викласти у Примітках до фінансових звітів із зазначенням причини.

У разі якщо фінансові звіти складені не на основі припущення безперерв­ності діяльності, про це також слід повідомити у Примітках з описом причин, з яких підприємство не вважається безперервно діючим, і основи оцінки, яка була застосована для складання фінансових звітів.

Обачність зумовлена невизначеністю певних подій (наприклад, отримання сумнівних боргів, строку експлуатації основних засобів тощо). У зв'язку із цим при оцінці наведеної у звітах інформації слід уникати завищення активів і доходів або заниження витрат і зобов'язань підприємства.

Це означає, що витрати та зобов'язання потрібно відображати в бухгал­терському обліку відразу ж після отримання відомостей про ймовірність їх виникнення, а активи та доходи – лише тоді, коли вони реально отримані або зароблені. Тому, наприклад, сумнівну дебіторську заборгованість слід списува­ти на витрати та вираховувати із загальної суми дебіторської заборгованості в тому періоді, коли з'явилися сумніви щодо можливості її погашення.

Іншими прикладами застосування принципу обачності є оцінка запасів за найменшою вартістю (первісною вартістю або чистою вартістю реалізації) і зменшення корисності необоротних активів.

Проте обачність не означає створення прихованих або надмірних резервів, навмисне заниження оцінки активів та доходів чи завищення зобов'язань або витрат. Принцип обачності дозволяє уникнути зайвого "оптимізму" при оцінці об'єктів бухгалтерського обліку, тобто зменшити ризик суб'єктивності в умовах застосування облікової оцінки.

Принцип повного висвітлення означає, що фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймається на її основі.

Повне висвітлення означає, що користувачам надана суттєва та доречна інформація про фінансовий стан і результати діяльності підприємства. Розкриття – це надання інформації, яка є суттєвою для користувачів фінан­сової звітності. Практичне застосування принципу повного висвітлення досягається шляхом розкриття інформації:

• безпосередньо у фінансових звітах;

• у Примітках до фінансових звітів.

Принцип періодичності. Хоча діяльність підприємства є безперервною і реальна оцінка бізнесу може бути здійснена лише в момент його ліквідації, цей принцип припускає можливість розподілу діяльності підприємства на певні періоди часу з метою складання фінансової звітності.

Звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Проміжну звітність складають щоквартально наростаючим підсумком з початку звітного року. Перший звітний період новоствореного підприємства може бути менш як 12 місяців, але не більш як 15 місяців. Звітним періодом підприємства, що ліквідується, є період з початку звітного року до дати прийняття рішення про його ліквідацію.

Згідно з принципом послідовності підприємству слід постійно (з року в рік) застосовувати обрану облікову політику. Зміна облікової політики можлива лише в випадках, передбачених національними стандартами бухгалтерського обліку і повинна бути обґрунтована та розкрита у фінансовій звітності. Дотримання цього принципу є передумовою зіставності показників фінан­сових звітів за різні звітні періоди.

Під час підготовки до складання та подання фінансової звітності підприєм­ство повинне дотримуватися вимог П(С)БО, а також Порядку подання фінан­сової звітності, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23 02.2000 р, № 419. Він визначає суб'єктів подання звітності, звітний період, який вона охоплює, і відповідно до цього склад та терміни її подання. Відпо­відальність за складання та надання фінансової звітності несе керівництво підприємства.

Принцип послідовності – постійне (щорічно) застосування підприємством обраної облікової політики. Зміна облікової політики можливо тільки в передбачених національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку випадках і повинне бути обґрунтоване і розкрито в примітках до фінансової звітності.

Принцип нарахування та відповідності доходів і витрат означає, що результати операцій та інших подій слід відображати в облікових регістрах фінансових звітах тоді, коли вони мали місце, а не обов'язково тоді, коли підприємство отримує або сплачує кошти.

Такий підхід до складання фінансових звітів дає можливість інформувати користувачів не тільки про надходження або сплату грошових коштів у минулому, а й про зобов'язання платити кошти або про їх надходження в майбутньому. Виходячи із цього принципу, доходи слід відображати в обліку і звітності є тому періоді, коли вони були зароблені, а витрати - на основі відповідності їх цим доходам. Принцип нарахування та відповідності забезпечує визначенню фінансового результату звітного періоду зіставленням доходів звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів.

Однак не всі витрати можна безпосередньо пов'язати з певним доходом. Через це застосування принципу нарахування та відповідності не означає можливості визнання у балансі статей, які не відповідають визначенню активів і зобов'язань. У зв'язку із цим витрати, які не мають безпосереднього зв'язку з певними доходами, слід відображати у Звіті про фінансові результати у тому періоді, коли вони виникли.

Перевага змісту над формою означає, що операції та події мають обліковуватися і подаватися у звітності відповідно до їхньої економічної сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Такий підхід застерігає від абсолютизації юридичного трактування подій та операцій, які відображаються в бухгалтерському обліку, оскільки сутність операцій та інших подій не завжди адекватна тому, що випливає з їхньої юридичної (або встановленої) форми. Наприклад, передавання активу у фінансову оренду не означає переходу права власності на нього від орендодавця до орендаря. Проте на практиці цей актив зараховується на баланс орендаря, оскільки до останнього фактично перейшли всі вигоди та ризики, пов'язані з використанням цього активу.

Звичайно реалізація продукції означає перехід власності до іншої сторони. Якщо ж угода забезпечує подальше використання продавцем економічних вигод, втілених у проданому активі, відображення цієї операції як реалізації не забезпечить правдивого подання інформації про неї у фінансовій звітності.

Таким чином, принцип переваги змісту над формою підкреслює, що бухгалтерський облік не є засобом формальної фіксації формальних даних. Його головна мета – правдиво відображати господарську діяльність та надати користувачам реальну картину фінансового стану підприємства. Тому наявність або відсутність первинних документів або законодавчих актів не завжди є підставою для відображення або невідображення операцій у бухгалтерському обліку з метою складання фінансової звітності.

Принцип історичної (фактичної) собівартості означає, що пріоритетною є оцінка активів і зобов'язань підприємства виходячи із фактичних витрат на виробництво або придбання відповідних активів. Проте пріоритетність істо­ричної (фактичної) собівартості стосується головним чином первісної вартості активів і зобов'язань.

Із часом оцінка активів і зобов'язань може змінюватися для забезпечення достовірності даних обліку. Прикладами зміни оцінки активів є:

• переоцінка основних засобів;

• коригування оцінки фінансових інвестицій та фінансових зобов'язань;

• знецінення запасів.

У міжнародній практиці спостерігається тенденція до розширення сфери застосування справедливої вартості для оцінки активів і зобов'язань. Але на практиці використання справедливої вартості як бази оцінки активів і зобов'язань приводить до значних витрат. Тому на сьогодні в більшості випадків має місце змішана оцінка, тобто комбінація історичної (фактичної) собівартості з теперішньою вартістю, відновною собівартістю, чистою вартістю реалізації.

Наприклад, дебіторська заборгованість оцінюється за чистою вартістю реа­лізації, фінансові інвестиції – за справедливою вартістю, а нематеріальні активи – за історичною (фактичною) собівартістю за вирахуванням зносу.

Згідно з принципом єдиного грошового вимірника вимірювання та уза­гальнення господарських операцій підприємства у його фінансовій звітності здійснюється в єдиній грошовій одиниці. Цей принцип припускає, що гроші є найбільш універсальним вимірником різнорідних об'єктів обліку та забезпечує адекватну оцінку господарської діяльності підприємства.

Підприємства України ведуть бухгалтерський облік і складають фінансову звітність у грошовій одиниці України – гривні. Поряд з тим в аналітичному обліку широко застосовуються натуральні і трудові вимірники, а операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо.

Принцип єдиного грошового вимірника базується на припущенні, що гро­шова одиниця має стабільну купівельну спроможність. Але в умовах інфля­ційної економіки виникає потреба коригування показників звітності з ураху­ванням зміни купівельної спроможності грошей.

Облікова політика – це сукупність принципів, методів і процедур, які використовує підприємство для реєстрації, систематизації та узагальнення інформації про господарську діяльність та підготовки фінансової звітності.

Під обліковою політикою розуміють також сукупність принципів, методів і процедур, які використовують у роботі бухгалтерські служби для правильного і неупередженого відображення даних у фінансових звітах (Пушкар М.С.). Сутність облікової політики полягає в усвідомленні людьми моделі системи обліку, яка адекватно описує і відбиває в інформаційному просторі явища і процеси господарської діяльності підприємства.

У Законі України „Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні” облікова політика – це сукупність принципів, методів і процедур, що використовується підприємством для складання і подання фінансової звітності.

Виходячи із широкого та вузького розуміння облікової політики, можна виділити два рівні облікової політики: