2. Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування»

Єдиний внесок включає в себе страховий внесок на загальнообов’язкове державне пенсійне страхування, загальнообов’язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття, у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності, від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності, і сплачується в обов’язковому порядку. Отже, уведений з 1 січня 2011 року, він замінив собою чотири окремі відрахування: до Пенсійного фонду; до фондів страхування на випадок безробіття; із тимчасової втрати працездатності; від нещасних випадків на виробництві.

Визначення термінів

1) Державний реєстр загальнообов'язкового державного соціального страхування  - організаційно-технічна система, призначена для накопичення, зберігання та використання інформації про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, його платників та застрахованих осіб, що складається з реєстру страхувальників та реєстру застрахованих осіб;

2) єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов'язкового державного соціального страхування в обов'язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб та членів їхніх сімей на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов'язкового державного соціального страхування;

3) застрахована особа - фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов'язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок;

3¹) органи доходів і зборів - центральний орган виконавчої влади, що формує податкову і митну політику (в частині адміністрування податків і зборів, митних платежів, єдиного внеску) та забезпечує її реалізацію (центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику), та його територіальні органи.

4) максимальна величина бази нарахування єдиного внеску - максимальна сума доходу застрахованої особи, що дорівнює сімнадцяти розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом, на яку нараховується єдиний внесок;

5) мінімальний страховий внесок - сума єдиного внеску, що визначається розрахунково як добуток мінімального розміру заробітної плати на розмір внеску, встановлений законом на місяць, за який нараховується заробітна плата (дохід), та підлягає сплаті щомісяця;

6) недоїмка - сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені цим Законом, обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом;

7) Пенсійний фонд України (далі - Пенсійний фонд) - орган, уповноважений відповідно до цього Закону вести реєстр застрахованих осіб Державного реєстру та виконувати інші функції, передбачені законом;

8) посвідчення застрахованої особи в системі загальнообов'язкового державного соціального страхування (далі - посвідчення застрахованої особи) - спеціальний документ у вигляді електронної смарт-картки з візуальними персоніфікованими ознаками, який забезпечує документування, збереження і використання індивідуальної інформації про набуті застрахованою особою права у сфері загальнообов'язкового державного соціального страхування, на якому може зберігатися інша інформація для забезпечення захисту прав застрахованих осіб на отримання коштів та послуг за загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням;

9) страхові кошти - кошти, які формуються за рахунок сплати єдиного внеску та надходжень від фінансових санкцій (штрафів та пені), що застосовуються відповідно до закону;

10) страхувальники - роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов'язані сплачувати єдиний внесок;

11) учасники накопичувальної системи пенсійного страхування - фізичні особи, які сплачують/за яких сплачуються страхові внески до накопичувальної системи загальнообов'язкового державного пенсійного страхування.

Єдиний внесок не входить до системи оподаткування.

Розмір внеску визначається у відсотках від заробітної плати (доходу, прибутку) від діяльності і становить — в залежності від класу професійного ризику виробництва — від 36,76% до 49,7%.

Для бюджетних установ єдиний соціальний внесок установлений у розмірі 36,3%.

На користь солідарної системи пенсійного страхування розподіляється приблизно 90,9% зібраних сум

Адміністрування єдиного соціального внеску включає в себе ідентифікацію, облік платників ЄСВ та об'єктів оподаткування, сервісне обслуговування платників податків, організацію та контроль за сплатою ЄСВ відповідно до законодавства.

Спочатку функція адміністрування покладалася на Пенсійний фонд України. Єдиний соціальний внесок сплачувався саме на його рахунки, потім ці суми розподілялися серед фондів соціального страхування.

З утворенням 18 березня 2013 року Міністерства доходів і зборів функцію адміністрування ЄСВ покладено на цей орган. Проти цього виступали, зокрема, Комітет Верховної Ради України з питань соціальної політики та праці, Спільний представницький орган об'єднань профспілок, Федерація роботодавців.

Пізніше Міндоходів та Пенсійний фонд України домовилися про подовження виконання ПФУ функцій з адміністрування на вересень 2013 року.

З 1 жовтня 2013 року Міністерство доходів і зборів розпочало адмініструвати ЄСВ. Відтоді Міндоходів приймає та обробляє звіти про суми нарахованого внеску, саме на його адресу потрібно надавати такі звіти. Суми нарахованого єдиного соціального внеску підлягають сплаті на рахунки органів Міндоходів, відкриті в Головних управліннях Державної казначейської служби України.

Приклад розрахунку Єдиного внеску.

Як підприємцю на загальній системі оподаткування розрахувати суму річного єдиного соціального внеску «за себе»?

Окрім річної декларації про майновий стан та доходи, приватний підприємець на загальній системі оподаткування, зобов’язаний податирічний звіт з єдиного соціального внеску. Заповнення цього звіту дуже просте, проте дуже непростим, дуже спірним є механізм розрахунку річної суми єдиного соціального внеску. Розглянемо головні особливості розрахунку суми внеску, яка підлягає сплаті до бюджету за результатами року.

Порядок розрахунку ЄСВ

Перш ніж приступити безпосередньо до визначення річної суми єдиного соціального внеску, слід окреслити основні поняття, якими треба оперувати під час розрахунку.

Ставка ЄСВ для ФОП (фізична особа-підприємець) на загальній системі, згідно п.11 ст.8 Закону «Про ЄСВ», складає 34,7% бази нарахування.

Базою нарахування єдиного соціального внеску, згідно п.2 ч.1 ст.7 Закону «Про ЄСВ», є прибуток, отриманий від діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. Сума ЄСВ не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано прибуток.

Мінімальний страховий внесок за певний місяць дорівнює розміру мінімальної заробітної плати, встановленої на такий місяць помноженому на 34,7% (ставка ЄСВ для підприємця).

Єдиний соціальний внесок нараховується в межах максимальної величини бази нарахування, яка у 2011 році складала спочатку 15 (до жовтня 2011) а потім 17 (з жовтня по грудень 2011) розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб. Наприклад максимальна величина бази нарахування ЄСВ за грудень складає 17 068 грн. Якщо підприємець отримає чистий дохід за грудень в розмірі 20 000 грн., то він повинен буде сплатити не 20 000 * 34,7%, а 17 068 * 34,7% = 5 922,59 грн., оскільки на суму вищу ніж максимальна величина бази нарахування, ЄСВ не нараховується.

Звітним періодом для підприємця на загальній системі є календарний рік, тобто єдиний соціальний внесок розраховується та сплачується за рік. Однак, для розрахунку суми річного ЄСВ, підприємцю, як і у випадку з ПДФО, доведеться порахувати свій чистий дохід за кожен місяць року.

Тобто маємо наступну ситуацію:

• Якщо чистий дохід за місяць складає 0 або підприємець має збитки, то ЄСВ 0.

• Якщо чистий дохід за місяць складає від 0 до мінімальної заробітної плати, то ЄСВ дорівнює мінімальному страховому платежу, тобто розмір мінімальної заробітної плати за цей місяць помножуємо на 34,7%.

• Якщо чистий дохід за місяць дорівнює від розміру мінімальної заробітної плати до розміру максимальної величини бази нарахування, то ЄСВ розраховується як 34,7% від чистого доходу.

• Якщо чистий дохід за місяць більше ніж максимальна величина бази нарахування, то ЄСВ складає 34,7% від розміру максимальної величину бази нарахування.

Сплата ЄСВ

Згідно пункту 4.5.2 Інструкції №21-5, ФОП на загальній системі протягом року сплачують авансові платежі з ЄСВ до 15 березня, до 15 травня, до 15 серпня і до 15 листопада. Сума авансових платежів визначається від суми, чистого доходу, зазначеного у податковій декларації з ПДФО за попередній рік. Тобто, якщо ФОП за попередній рік отримав 10 000 грн. чистого доходу та задекларував його у річній податковій декларації з ПДФО, то у наступному році він повинен буде сплатити чотири авансових платежі на суму 867,5 грн. кожний ((10 000 * 34,7%)/4).

Суми авансових платежів враховуються підприємцем при остаточному розрахунку річного єдиного соціального внеску. Якщо остаточна річна сума єдиного соціального внеску до сплати виходить більше, ніж сума авансових платежів, то ФОПу треба буде доплатити різницю.

Якщо сума авансових внесків з ЄСВ, сплачених протягом року виявиться більшою, ніж остаточний ЄСВ за результатами року, то ПФ повинен зарахувати його в рахунок майбутніх платежів. Проте, здійснюється це не автоматично, як у випадку з ПДФО, а за заявою підприємця. Повертати надмірно сплачений єдиний соціальний внесок підприємцю на загальній системі оподаткування навряд чи будуть. А взагалі, момент виникнення переплати ніде не прописаний.

Відповідно до того ж пункту 4.5.2 Інструкції №21-5 доплатити ЄСВ треба до 1 квітня року, наступного за звітним.

Віднесення авансових ЄСВ до витрат

Відповідно до частини в) пункту 138.10.4 Податкового кодексу суми єдиного соціального внеску включаються до витрат операційної діяльності, а отже приватний підприємець на загальній системі оподаткування, згідно пункту 177.4, має право зменшити свій загальний оподатковуваний дохід на суму єдиного соціального внеску. Слід зазначити, що це стосується як ЄСВ «за себе» так і нарахованого на заробітну плату найманих працівників.

Чи варто розділяти авансовий внесок з ЄСВ на три платежі?

Як і всі витрати підприємця на загальній системі, суми єдиного соціального внеску включаються до складу витрат місяця, в якому його сплачено, тобто перераховано до бюджету. Інструкція №21-5 передбачає чотири авансових внески з ЄСВ протягом року. Таким чином, авансовий внесок за цілий квартал відноситься до витрат одного місяця. На мою думку, авансовий платіж з єдиного соціального внеску за квартал можна розподіляти на три частини, та перераховувати його до бюджету кожен місяць. Таким чином ЄСВ, сплачений авансом, піде у витрати кожного місяця року, а це зменшує шанси ФОПа отримати збитки у якомусь з місяців.

Чи можна віднести до витрат ЄСВ, сплачений за результатами року?

Як було зазначено вище, якщо остаточна сума єдиного соціального внеску за рік перевищує суму авансових внесків, сплачених протягом року, то підприємець на загальній системі має доплатити різницю до бюджету до 1 квітня року, наступного за звітним. Позиція податкової служби наступна: до складу витрат можна віднести тільки суми єдиного соціального внеску, сплачені авансом протягом року. Відповідно, доплата різниці за результатами року у витрати не включається.

Така позиція ґрунтується на тому, що витрати та доходи підприємця на загальній системі оподаткування формуються за касовим методом. Також, витрати повинні бути прямо пов’язані з отриманням доходу. Різниця ЄСВ, яку підприємець сплачує за результатами року стосується отриманого доходу, проте, якщо вона сплачується у наступному році, її ніяк не можна віднести до витрат попереднього. З такою позицією, звичайно, можна посперечатися.

З цієї ситуації є вихід. Він полягає в тому, щоб ближче до кінця звітного року підприємець приблизно порахував, яка сума ЄСВ в нього вийде до сплати та доплатив її у грудні або у будь якому попередньому місяці. Також, на протязі всього року, можна не обмежуватися лише сплатою авансових внесків, виходячи з чистого доходу за попередній рік. Можна рахувати чистий дохід за кожен місяць та сплачувати єдиний соціальний внесок протягом всього року. Таким чином ФОП на загальній системі не втратить валові витрати по доплаті ЄСВ за рік та оптимізує свій чистий дохід в середині звітного року.

Як враховуються авансові внески при остаточному розрахунку?

Згідно п.2 ч.1 ст.7 Закону «Про ЄСВ» базою нарахування внеску є прибуток, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. Згідно п.4.5.1 Інструкції №21-5 обчислення суми єдиного соціального внеску здійснюється на підставі даних річної податкової декларації з ПДФО. У річному звіті з ЄСВ для підприємця на загальній системі оподаткування, затвердженого Постановою ПФУ №22-2, передбачена графа «Сума чистого доходу (прибутку), заявлена в податковій декларації фізичної особи — підприємця».

Мова йде про чистий дохід ФОПа на загальній системі, в якому вже враховані витрати по єдиному соціальному внеску, сплаченого авансом. Тобто, знімати ЄСВ з витрат для визначення бази нарахування не треба. Отже, база нарахування ЄСВ – це виключно розмір чистого доходу, який визначений у річній податковій декларації з податку на доходи фізичних осіб.

Приклад розрахунку річного єдиного соціального внеску

Маємо: 6 місяців з чистим доходом, 2 місяці діяльність не велася, 4 місяці підприємець мав збитки. Розрахунки будемо робити за 2011 рік, проте порядок розрахунку на наступні роки повинен бути таким самим (звичайно, якщо Закон «про ЄСВ» кардинально не змінять).

Період	Чистий дохід	Розрахунок	ЄСВ
Січень	20 000	Максимальна величина бази нарахування ЄСВ у січні 2011 складає 14115 грн. Розмір єдиного соціального внеску за січень складає 14115 * 34,7% = 4 897,91 грн.	4 897,91
Лютий	0	Чистий дохід 0 – ЄСВ 0.	0
Березень	15 000	Максимальна величина бази нарахування ЄСВ у березні 2011 складає 14115 грн. Розмір єдиного соціального внеску за березень складає 14115 * 34,7% = 4 897,91 грн.	4 897,91
Квітень	-5 000	ЄСВ дорівнює 0.	0
Травень	500	Чистий дохід менше мінімальної заробітної плати, тому ЄСВ складає суму мінімального страхового платежу. 960 (мінімальна з.п. у травні) * 34,7% = 333,12 грн.	333,12
Червень	-4 000	ЄСВ дорівнює 0.	0
Липень	12 000	12000 * 34,7% = 4164 грн.	4164
Серпень	-6 000	ЄСВ дорівнює 0.	0
Вересень	12 000	12000 * 34,7% = 4164 грн.	4164
Жовтень	0	ЄСВ дорівнює 0.	0
Листопад	22 000	Максимальна величина бази нарахування ЄСВ у листопаді 2011 складає 16 745 грн. Розмір єдиного соціального внеску за листопад складає 16 745 * 34,7% = 5 810,52 грн.	5 810,52
Грудень	-5 000	ЄСВ дорівнює 0.	0
Чистий дохід	61 500		24 267,46

Скільки ЄСВ заплатить підприємець за результатами року?

За результатами розрахунку, маємо суму єдиного соціального внеску в розмірі 24 267,46 – 10 000 (авансові платежі) = 14 267,46 грн., яку підприємець на загальній системі оподаткування повинен доплатити за результатами року.

Якщо порахувати відсоток ЄСВ у сумі загального чистого доходу, яку отримав підприємець, то маємо (24 267,46 / 61 500) * 100% = 39,46%. Як бачимо, ця сума вища за ставку 34,7%, яка встановлена для підприємця на загальній системі. В даному випадку, ми отримали саме таку ставку завдяки збиткам у деяких місяцях, які для цілей нарахування єдиного соціального внеску не згортаються в межах року, на відміну від збитків для цілей розрахунку податку на доходи фізичних осіб.