1.2. Класифікація витрат

Найважливішою для прийняття управлінських рішень є класифікація витрат залежно від зміни обсягу виробництва (рівня активності). Зокрема важливо знати, як змінюється поведінка витрат при різних рівнях активності. Менеджери постійно приймають рішення, які стосуються обсягів майбутньої діяльності, встановлення ціни продажу, доцільності прийняття додаткового замовлення щодо виготовлення продукції, вибору форми оплати праці, яка б забезпечувала максимальні прибутки. Для того щоб відповісти на ці та інші важливі запитання, необхідно володіти інформацією про рівень витрат і доходу при різних обсягах діяльності. Прийняття рішень пов'язано з майбутньою діяльністю підприємства, а тому необхідно передбачати поведінку витрат (характер їх реагування) залежно від різноманітних чинників, а отже, прогнозувати наслідки прийнятих управлінських рішень.

Поведінка витрат відіграє ключову роль при укладанні угод, встановленні стандартів, виявленні причин відхилень. Так, дослідження економічної літератури щодо управління витратами, вказує на те, що існують три моделі поведінки витрат, а саме:

Постійні витрати – це витрати, які залишаються незмінними в разі зміни обсягу діяльності (або іншого фактора витрат) в межах релевантного діапазону (є прямолінійна амортизація, орендна плата, зарплата персоналу офісу). Релевантний діапазон – діапазон діяльності, в межах якого очікується, що постійні витрати залишатимуться без змін; це діапазон діяльності, в межах якого зберігається взаємозв'язок між величиною витрат і їх фактором. Для прогнозування поведінки витрат залежно від зміни обсягу виробництва використаємо поняття змінних і постійних витрат. Залежність поведінки постійних витрат від обсягу виробництва зображено на рисунку 1.2.

Рис. 1.2. Загальні постійні витрати підприємства, грн.

Якщо досліджувати постійні витрати відносно одиниці продукції, поведінка витрат матиме вигляд, зображений на рисунку 1.2., а відносно загального обсягу – на рисунку 1.3. При цьому загальна величина постійних витрат є однаковою для всіх обсягів виробництва, а величина постійних витрат на одиницю продукції зменшується пропорційно зменшенню обсягу виробництва.

Рис. 1.3. Постійні витрати підприємства на одиницю продукції, грн.

2. Змінними витратами (Variable Cost - VC) називають витрати, величина яких знаходиться в залежності від зміни обсягу виробництва. До змінних належать витрати на заробітну плату, сировину, матеріали, паливо, електроенергію.

Рис. 1.4. Загальні змінні витрати підприємства, грн.

Так, змінні витрати, величина яких змінюється залежно від зміни обсягу виробництва. Динаміка їх нерівномірна: починаючи з нуля, вони спочатку зростають дуже швидко разом зі зростанням виробництва. З подальшим розширенням обсягів виробництва виникає фактор економії, і змінні витрати зростають повільніше, ніж збільшується обсяг продукції.

Рис. 1.5. Змінні витрати на одиницю продукції підприємства, грн.

Змішані витрати – містять в собі як постійні, так і змінні елементи. Напівзмінні витрати — це витрати, що змінюються, але не прямо пропорційно до зміни обсягу діяльності (або іншого фактора витрат). Прикладом напівзмінних витрат є витрати на придбання матеріалів за умови отримання знижки в разі закупівлі великої партії і оплати понаднормової роботи.

Постійні витрати не завжди знаходяться на одному й тому ж рівні залежно від обсягів діяльності. Збільшення обсягів діяльності понад критичний рівень, як правило, призводить до збільшення постійних витрат. Тому в практичній діяльності витрати, поведінка яких має ступінчастий характер, зображений на рисунку 1.6, відносять до напівпостійних (напівзмінних), за що вони й отримали назву «ступінчасті» витрати.

Рис. 1.6. Ступінчасті витрат, грн.

Обов'язкові постійні витрати — постійні витрати, що визначаються потужністю підприємства (амортизація, орендна плата, страхування майна, заробітна плата ключового персоналу). Коли ж потужність уже визначено, абсолютна величина обов'язкових витрат практично не змінюється залежно від ступеня використання потужності. Слід зазначити, що витрати мають властивість поводитися по-різному. Під поведінкою витрат розуміють характер реагування витрат на зміни в діяльності підприємства. Зміни у складі та величині витрат відбуваються під впливом певних подій та операцій, що мають місце в процесі господарської діяльності. Отже, діяльність, що впливає на витрати, називають фактором витрат (табл. 1.5).

Таблиця 1.5

Приклади факторів витрат для різних функцій бізнесу

Функція бізнесу	Фактори витрат
Дослідження і розробки	Кількість проектів, технічна складність проектів
Проектування продукції, послуг і процесів	Кількість продукції, кількість складових частин продукції
Виробництво	Обсяг виробництва, кількість переналагоджень обладнання, основна заробітна плата
Продовження табл
Маркетинг	Кількість рекламних оголошень, кількість продавців, виручка
Доставка	Кількість замовників, вага вантажів, відстань перевезень
Обслуговування клієнтів	Кількість замовлень, час обслуговування
Управління	Кількість замовлень, кількість персоналу

Розуміння взаємозв’язку між витратами та певними факторами дозволяє передбачити майбутні релевантні витрати, необхідні для прийняття управлінських рішень. Вивчення поведінки витрат дозволяє зробити оцінку витрат і побудувати їх функцію. Оцінка витрат – процес обчислення поведінки витрат, тобто встановлення кількісного взаємозв’язку між витратами та різними чинниками на підставі дослідження минулої діяльності. Функція витрат – математичний опис взаємозв’язку витрат та їх фактора.

У спрощеному вигляді функція витрат може бути описана так:

Y = a + bx, (1.1)

де Y – загальні витрати

a – загальні постійні витрати

b – змінні витрати на одиницю діяльності

x – значення фактора (чинника) витрат

На практиці витрати мають кілька факторів витрат, але для побудови функції витрат здебільшого обирають один чи два найвпливовіші фактори. Технологічний аналіз — системний, функціонально-вартісний аналіз функції діяльності з метою визначення технологічного взаємозв'язку між витратами ресурсів і результатом діяльності. Такий аналіз потребує детального вивчення всіх операцій, їх доцільності, визначення найнеобхідніших операцій, потреби ресурсів та оцінки адекватності їх використання. Його перевага: він зорієнтований на майбутні операції, а не на вивчення минулої діяльності, але потребує значних витрат часу і коштів.

Метод аналізу розрахунків — метод визначення функції витрат шляхом розподілу їх на змінні й постійні щодо відповідного чинника на підставі вивчення даних рахунків бухгалтерського обліку. Метод вищої-нижчої точки — базується на підставі припущення, що змінні витрати є різницею між загальними витратами за найвищого й найнижчого рівнів діяльності. Графічне відображення функції витрат дає змогу уникнути ризику помилки, пов'язаного із застосуванням методу вищої-нижчої точки.

Регресійний аналіз — статистична модель, яку використовують для визначення зміни середнього значення залежної змінної величини під впливом зміни значення однієї або кількох незалежних змінних величин. Тут загальну суму витрат розглядаємо як змінну величину, залежну від певного чинника (обсягу виробництва, кількості замовлень), що виступає як незалежна величина.

Лінійний взаємозв'язок між залежною і незалежною змінними величинами можна описати графічно як лінію регресії, або за допомогою формули (рівняння регресії). Модель, яка використовує тільки одну незалежну змінну величину для визначення зміни незалежної змінної величини, називають простим регресійним аналізом. Вона має вигляд:

У = а + bх (1.2)

Модель, що використовує кілька незалежних змінних величин для визначення зміни залежної змінної величини, має назву множинний регресійний аналіз і може бути описана так:

У = а +b1х1+ b2х2+.....+ bіхі (1.3)

На відміну від методу вищої-нижчої точки, регресійний аналіз враховує всі дані спостереження для визначення функції витрат. Поряд з цим регресійний аналіз уможливлює уникнення вад візуального підходу, оскільки передбачає застосування методу найменших квадратів. Метод найменших квадратів — це статистичний метод, який дає змогу розрахувати елементи функції витрат а і b так, що сума квадратів відстані від усіх точок сукупності, що вивчається, до лінії регресії є найменшою.