2.2. Специальные налоговые режимы Российской Федерации
Специальные налоговые режимы (СНР) – это особый порядок налогообложения, предусматривающий освобождение от уплаты отдельных налогов. К таким режимам относятся: система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН); упрощенная система налогообложения (УСН); единый налог на вмененный доход (ЕНВД); система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции (СРП); патентная система налогообложения.
Лица, перешедшие на специальные налоговые режимы (кроме СРП), уплачивают единый налог по соответствующему налоговому режиму и освобождаются от уплаты налогов, приведенных в таблице 1. [6, c. 59]
Таблица 1. - Налоги, не уплачиваемые при применении специальных налоговых режимов
2.2.1. Упрощенная система налогообложения (усн)
Применение упрощенной системы налогообложения (УСН) организациями предусматривает их освобождение от уплаты налога на имущество, а также налога на прибыль организаций, за исключением налога на доходы, облагаемые по налоговым ставкам, предусмотренным п.3, п.4 ст. 284 НК РФ, а именно:
А) на доходы в виде дивидендов:
1) 0% - по дивидендам, полученным российской организацией при условии, что она в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50% вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение не менее 50% выплачиваемых организацией дивидендов.
2) 9% - по дивидендам, полученным от российских и иностранных организаций российскими организациями (кроме п.1);
3) 15% - по дивидендам, полученным от российских организаций иностранной организацией.
Б) на доходы в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам в зависимости от даты их эмиссии - 15%, 9% или 0%. [5, c. 604-606]
Применение УСН индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от уплаты налога на имущество, а также налога на доходы физических лиц (НДФЛ), за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п.2, п.4, п.5 ст.224 НК РФ.
Так, в соответствии с п.2 ст.224 налоговая ставка устанавливается в размере 35% в отношении:
1) процентных доходов по вкладам в банках в части превышения суммы процентов, начисленной по договору, над суммой процентов, рассчитанной по рублевым вкладам исходя из ставки рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной на пять процентных пунктов, действующей в течение периода, за который начислены указанные проценты, а по вкладам в иностранной валюте исходя из 9% годовых (ст. 214.2 РФ);
2) суммы экономии на процентах при получении заемных (кредитных) средств в части превышения суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из двух третьих ставки рефинансирования, установленной Центральным банком РФ на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора; превышения суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в иностранной валюте, исчисленной исходя из 9% годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора (п.2 ст.212 НК РФ). [1, c. 41]
Согласно п.4 и п.5 ст.224 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 9% на дивиденды, полученные физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ; на проценты по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 года, а также на доходы учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 года. [5, c. 468]
Организации, индивидуальные предприниматели, у которых средняя численность работников за отчетный (налоговый) период превышает 100 человек; организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных полезных ископаемых; организации, имеющие филиалы и (или) представительства; банки; страховщики; негосударственные пенсионные фонды; инвестиционные фонды; профессиональные участники рынка ценных бумаг; ломбарды; нотариусы, адвокаты, занимающиеся частной практикой; организации, занимающиеся игорным бизнесом; организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25 % (кроме организаций инвалидов); организации, у которых остаточная стоимость основных средств превышает 100 млн. рублей не вправе применять УСН (п.3 ст.346.12 НК РФ). В данном случае учитываются основные средства, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом (рисунок 5, ст.256 НК РФ). Первоначальная стоимость основного средства (амортизируемых нематериальных активов) определяется как сумма расходов на его приобретение, создание, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов. Остаточная стоимость основных средств определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации (ст.257 НК РФ). [4, c. 61-62]
Рисунок 5. – Амортизируемое имущество
Если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика превысят 60 млн. руб., и/или будет допущено несоответствие вышеуказанным требованиям, такой налогоплательщик не сможет применять УСН с того квартала, в котором допущено превышение/несоответствие (п.4 ст.346.13 НК РФ).
Кроме того, согласно п.2 ст.346.12 НК РФ, организация имеет право перейти на УСН, если по итогам девяти месяцев года, в котором подается уведомление о переходе на УСН, доходы (выручка) от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы, не превысили 45 млн. рублей. Данная величина предельного размера доходов организации подлежит индексации не позднее 31 декабря текущего года на коэффициент-дефлятор, установленный на следующий календарный год.
В целях применения УСН Приказом Минэкономразвития России от 07.11.2013 N 652 коэффициент-дефлятор на 2014 г. установлен в размере 1,067. Следовательно, для перехода на УСН с 1 января 2015 г. верхний предел поступлений за девять месяцев 2014 г. составит 48,015 млн. руб. [15, c. 48]
Аналогично корректируется и определяемая по итогам отчетного (налогового) периода величина дохода, при превышении которой налогоплательщик утрачивает право на применение УСН (п.4 ст.346.13 НК РФ). Соответственно, в 2014 г. с учетом коэффициента-дефлятора в размере 1,067 указанная максимальная сумма доходов составляет 64,02 млн. руб.
Объектом налогообложения при УСН признаются:
1) доходы (налоговая ставка – 6%);
2) доходы, уменьшенные на величину расходов (налоговая ставка – 15%).
При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода (календарного года). Доходы и расходы признаются по факту оплаты, т.е. кассовым методом.
Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшают сумму налога за отчетный (налоговый) период:
-на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, медицинское страхование, социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (СВ);
-расходов по выплате пособия по временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни временной нетрудоспособности работника, которые оплачиваются за счет средств работодателя в части, не покрытой страховыми выплатами, произведенными работникам страховыми организациями, по договорам с работодателями (ΔПнтр);
-платежей (взносов) в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни временной нетрудоспособности, которые оплачиваются за счет средств работодателя, по договорам добровольного личного страхования, заключенным со страховыми организациями (Пнтр). [5, c. 816-817]
При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50 %:
ЕН к уплате = (Д х 0,06 – СВ – ΔПнтр – Пнтр) ≥ ½ Д х 0,06 (1).
Согласно п. 6 ст. 346.18 НК РФ налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный налог в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы минимального налога, исчисленного в размере 1% от доходов:
ЕН = (Д – Р) х 0,15 ≥ 0,01 х Д (2).
Налогоплательщик имеет право в следующие налоговые периоды включить разницу между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленного в общем порядке, в расходы при расчете налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее. [6, c. 61]