1.3 Законодательное регулирование налогообложения земельных ресурсов

Вплоть до 1990 г. характеризующим в содержании и формировании земельного законодательства существовало наличие института исключительной государственной собственности на землю. Результатом этого был непосредственный запрет на совершение сделок с землей. Выполнение таковых признавалось юридически (в том числе уголовно) наказуемым деянием. К примеру, в соответствие со ст. 136 Земельного кодекса РСФСР, принятого 1 июля 1970 г., купля-продажа, залог, завещание, дарение, аренда, самовольный обмен земельными участками и иные сделки, в непосредственной либо скрытой форме не соблюдающие право государственной собственности на землю, считались недействительными. Лица, виновные в совершении подобных сделок, несли уголовную либо административную ответственность в порядке, определенном законодательством Союза ССР и РСФСР.

Проблема о праве собственности земли считается главным в формировании земельного рынка земли, который, согласно идее, обязан образоваться с возникновением большого количества разных собственников земли. 

При установление критериев выделения стадий в формировании правовой базы рынка земли предусматривались последующие положения:   1) формирование правового регулирования рынка земли подчиняется единым тенденциям развития земельного законодательства согласно правилам соотношения категорий особенного и общего;   2) характеризующим фактором в формировании правового регулирования рынка земли явилось решение (в законе) вопроса о праве собственности на землю;   3) главными тенденциями в формировании правового регулирования рынка земли стали:  

а) переход от закрепления в законодательстве исключительной государственной собственности на землю к легальному признанию множественности форм имущества на землю и их равной защиты;   б) соответственно переход от абсолютного юридического запрета сделок с землей к их разрешению посредством постепенного расширения видов разрешенных сделок, их субъектного состава при одновременном сокращении ограничений правового, в том числе процедурного, характера (к примеру, утверждение исчерпывающего перечня оснований отказа к выдаче документов, удостоверяющих права на землю, и др.).

 Начиная с 1990 г. по настоящее время можно отметить три главных стадии развития нормативной правовой базы.

Первый этап (1990 - сентябрь 1993 гг.). Для этого этапа характерны переход от закрепления в законодательстве исключительной государственной собственности на землю к легальному признанию множественности ее форм и их равной защиты. В одно и тоже время происходит переход от абсолютного запрещения сделок с землей к их разрешению: законодательство учитывает вероятность совершения некоторых сделок, ограничивая их согласно субъектному признаку (в начале только граждане) и определяя полный перечень случаев их совершения. С первым этапом связано также легальное признание земельных участков недвижимым имуществом. К примеру, Указом Президента Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. с 1 января 1992 г. гражданам, обладающими земельными участками на правах собственности, были разрешены их продажа другим гражданам и оформление сделок в местной администрации в следующих случаях:

• при выходе на пенсию по старости (за выслугу лет);

• при получении земли в порядке наследования;

• при переселении с целью организации крестьянского хозяйства на свободных землях фонда перераспределения;

• при вложении вырученных средств от продажи земли в перерабатывающие, торговые, строительные и обслуживающие предприятия на селе.

Иные сделки купли-продажи земельных участков, не предусмотренные законодательством и данным Указом, объявлялись недействительными.

Указом Президента Российской Федерации "О продаже земельных участков гражданам и юридическим лицам при приватизации государственных и муниципальных предприятий" от 25 марта 1992 г. было предоставлено право приобретать в собственность гражданам и юридическим лицам земельные участки при приватизации государственных и муниципальных предприятий в соответствии с Основными положениями программы приватизации государственных и муниципальных предприятий в Российской Федерации на 1992 г., и при расширении и дополнительном строительстве объектов данных предприятий (наряду с арендой этих земельных участков), и кроме того гражданам и их объединениям - земельные участки, предоставленные им с целью предпринимательской деятельности (согласно их желанию). 

В 1992 г. в Конституцию Российской Федерации были занесены изменения, значение которых заключался в признании множественности форм собственности на землю. Устанавливались следующие формы собственности на землю: 

1) государственная (федеральная, республик в составе Российской Федерации, автономных областей и округов, Москвы и Санкт-Петербурга муниципальная (района, города);

2) частная (юридических лиц и граждан);

3) коллективная (общая совместная и общая долевая).

Был снят мораторий на реализацию земельных участков, которые принадлежат физическим и юридическим лицам и используемых с целью ведения личного подсобного и дачного хозяйства, для садоводства и индивидуального жилищного строительства.  

Указом Президента Российской Федерации "О дополнительных мерах по наделению граждан земельными участками" от 23 апреля 1993 г. гражданам при перерегистрации земельного участка, ранее предоставленного им безвозмездно в использование, не только оформлялось право собственности в отношении участка либо его части в пределах, действующих в период перерегистрации предельных норм предоставления земельных участков, но и было предоставлено возможность выкупить согласно собственному желанию остальную часть участка в собственность. 

В целом, согласно официальным оценкам, законодательство этого этапа (его также можно охарактеризовать как законодательство первого этапа земельной реформы), а именно:

1) Закон РСФСР "О земельной реформе" от 23 ноября 1990 г.;   2) Закон РСФСР "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" от 22 ноября 1990 г.; 

2) Закон РСФСР "О плате за землю" от 11 октября 1991 г. 4) Земельный кодекс РСФСР от 25 апреля 1991 г.;

3) и кроме того несколько указов Президента РФ и постановлений Правительства РФ. 

Они в основном решили вопрос приватизации земли, хотя и с ограниченными правами согласно распоряжению земельными участками и земельными долями.

Второй этап (октябрь 1993-1996 гг.). Характерной особенностью данного этапа стали объявление земельных участков недвижимым имуществом и разрешение всех основных видов  сделок с землей. Указом Президента Российской Федерации "О регулировании земельных отношений и развитии аграрной реформы в России" от 27 октября 1993 г. земельные участки и все, что прочно с ними сопряжено, были отнесены к недвижимости (п. 1). Граждане и юридические лица - владельцы земельных участков получили право на продажу, передавать по наследству, дарить, сдавать в залог, аренду, обменивать, и кроме того передавать земельный участок либо его часть в качестве взноса в уставные фонды (капиталы) акционерных обществ, товариществ, кооперативов, в том числе с иностранными инвестициями (п. 2). Было определенно, то, что оборот земельных участков регулируется гражданским законодательством с учетом земельного, лесного, природоохранительного, иного специального законодательства и данного Указа (п. 1). Права собственников земельных долей по совершению сделок с принадлежащими им долями были урегулированы Указом Президента Российской Федерации "О реализации конституционных прав граждан на землю" от 7 марта 1996 г. ( в том числе был предусмотрен новый вид сделок с землей - передача земельной доли на условиях договора ренты и пожизненного содержания.  

Третий этап (1996 г. и по настоящее время). Для этого этапа характерны постановка в качестве цели формировании единого правового режима недвижимого собственности и первые попытки развития объектов недвижимости, их государственного учета, оценки и регистрации прав на них, исходя из общности правового режима земли и находящихся на ней зданий, строений, сооружений и др. 

Этот вывод следует как из Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" от 21 июля 1997 г., так и из подзаконных нормативных правовых актов. К примеру, Указом Президента РФ "О гарантиях собственников объектов недвижимости в приобретении в собственность земельных участков под этими объектами" от 16 мая 1997 г. определенно следующее правило: "Приватизацию зданий, строений, сооружений, помещений, объектов незавершенного строительства осуществлять в дальнейшем, как правило, вместе с земельными участками (соответствующей долей земельного участка), на которых они расположены". 

Земельное законодательство - это система нормативных актов Российской Федерации, субъектов Российской федерации, регулирующих земельные отношения. Земельное законодательство в соответствии со ст. 72 Конституции Российской Федерации находится в совместном ведении Российской Федерации и ее субъектов.

Основу земельного законодательства составляют:

Гражданский кодекс (ч. 1, 2), Водный кодекс Российской Федерации, Жилищный кодекс Российской Федерации, Налоговый кодекс (ч. 2), Федеральный закон «о государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним», Закон «о крестьянском (фермерском) хозяйстве», Закон «о личном подсобном хозяйстве», Закон «о землеустройстве», Закон «о плате за землю», Закон «об охране окружающей среды», Земельный кодекс Российской Федерации, Лесной кодекс Российской Федерации, Закон «об обороте земель сельскохозяйственного назначения», Кодекс «об административных правонарушениях» Российской Федерации.

Субъекты Российской Федерации имеют право реализовывать собственное правовое регулирование согласно предметам совместного ведения до принятия федеральных законов. Уже после принятия соответствующего федерального закона законы и иные нормативные правовые акты субъектов Российской Федерации подлежат приведению в соответствие с данным федеральным законом в течение 3 месяцев.

Создана и активно функционирует Правительственная комиссия согласно разработке нормативных правовых актов в области реформирования и регулирования земельных отношений.

Сегодня не все земельные проблемы решены законодательным путем окончательно. Это касается порядка выкупа либо аренды земель, цен на них, совмещения строения и земельного участка, в каком оно расположено либо который необходим для его использования и обслуживания.

На основании и во исполнение Земельного Кодекса Российской Федерации органы местного самоуправления в пределах своих полномочий могут издавать акты, содержащие нормы земельного права.

Граждане, общественные организации, объединения и органы территориального общественного самоуправления могут участвовать в рассмотрении вопросов, связанных с изъятием (выкупом) для государственных и муниципальных нужд и предоставлением земельных участков и затрагивающих интересы населения.

Нормы земельного права, включаемые в нормативные правовые акты иных отраслей законодательства, должны соответствовать Земельному Кодексу Российской Федерации.

Большое значение из числа источников земельного права обладают нормативные акты высшей юридической силы - законы.  Основные нормы земельного права содержатся в Земельном кодексе Российской Федерации, который основывается на нормах Конституции Российской Федерации.

На основании и во исполнение Земельного Кодекса Российской Федерации, федеральных законов, иных нормативных правовых актов Российской Федерации, законов и иных нормативных правовых актов субъектов Российской Федерации органы местного самоуправления в пределах своих полномочий могут издавать акты, содержащие нормы земельного права.

Конституцией Российской Федерации устанавливается взаимоотношение нормативных актов. Согласно предметам совместного ведения Российской Федерации и субъектов Российской Федерации издаются федеральные законы и принимаемые в соответствии с ними законы и иные нормативные правовые акты субъектов Российской Федерации. Законы и иные нормативные правовые акты субъектов РФ никак не могут противоречить федеральным законам. В случае противоречия между федеральным законом и иным актом, изданным субъектом РФ, действует федеральный закон. Конституцией Российской Федерации и Земельным кодексом Российской Федерации установлено, какие вопросы должны быть урегулированы федеральными законами. Регулирование земельных отношений соприкасается с регулированием применения природных ресурсов, строений, сооружений и иной недвижимости. Земельный Кодекс Российской Федерации обуславливает условия взаимодействия его норм и норм иных правовых актов. К отношениям согласно использованию и охране недр, вод, лесов, животного мира и иных природных ресурсов, охране окружающей среды, охране особо охраняемых природных территорий и объектов, охране атмосферного воздуха и охране объектов культурного наследия народов применяется специальное законодательство. К земельным отношениям нормы иных отраслей законодательства применяются, если эти отношения никак не урегулированы земельным законодательством.

Имущественные отношения с земельными участками, а также согласно совершению сделок с ними регулируются гражданским законодательством, в случае если иное не предусмотрено земельным, лесным, водным законодательством, законодательством о недрах, об охране окружающей среды, специальными федеральными законами.

Земельная реформа - это совокупность экономических, организационных, социально-политических, правовых мер, которые были направлены на преобразования в сфере земельных отношений. Главными этапами земельной реформы считались: инвентаризация земель; передача земель в собственность, аренду; формирование соответствующей правовой базы.

Переход от планово-административной экономики к рыночной потребовал преобразований в области земельных отношений. Образовавшаяся в советское время структура земельных ресурсов и концепция земельных правоотношений в рыночных условиях никак не могла обеспечивать эффективное использование земельных ресурсов, что объективно потребовало реформирования.

Были приняты законы, направленные на создание различных форм собственности на землю, активизацию оборота земельных ресурсов, увеличение эффективности их использования. Особо выделяют принятие Земельного кодекса Российской Федерации от 25 октября 2001 г., утвердившего принципы земельного законодательства. В Земельный Кодекс Российской Федерации были заложены основы землеустройства, государственного земельного кадастра и земельного контроля, платности и ответственности землепользования, и кроме того основы правоотношений в области управления и распоряжения земельными ресурсами в интересах жизнедеятельности граждан, проживающих на территории Российской Федерации.

Земельная реформа в Российской Федерации исполняется с отставанием по срокам, не произошло кардинального увеличения производительности применения земли, качественного повышения социального, инвестиционного и производительного потенциала. Причинами подобного отставания считается несоответствие оформленных в советский период прав на землю хозяйствующих субъектов новым, рыночным условиям. Подобная форма права, как постоянное (бессрочное) пользование земельными участками, была доминирующей для большинства предприятий и организаций.

Земельным кодексом Российской Федерации и законом о его вступлении в действие непосредственно учтена обязанность абсолютно всех юридических лиц (в исключении органов государственной и муниципальной власти, государственных и муниципальных учреждений, и кроме того казенных предприятий) переоформить по собственным земельным участкам право постоянного (бессрочного) пользования на право собственности или право аренды.

Непереоформление хозяйствующими субъектами прав на землю обуславливается следующими причинами:

- неимением стимулов для предприятий (в том числе экономических, административных) к этому переоформлению;

- экономическими затратами на землеустроительные работы, кадастровый учет, выкуп участков, оформление и регистрацию прав на них;

- выкупной ценой приватизируемых участков, и кроме того существенной ценой землеустроительных работ;

- неимение необходимых научных, методических и учебно-практических материалов и публикаций по проведению процедуры переоформления прав на землю;

- неимением внятной и долгосрочной политики государства в сфере выкупных цен и арендной платы за землю;

- возможностью нового переноса сроков переоформления.

В итоге реформ была ликвидирована монополия государственной собственности на землю, проведены нововведения сельскохозяйственных предприятий, возникли крестьянские (фермерские) хозяйства, образован фонд перераспределения земель, установлен принцип платности пользования землей.

Нормативная база земельного права Российской Федерации разрабатывалась и разрабатывается на федеральном и региональном уровнях. Вплоть до вступления в силу Земельного кодекса Российской Федерации существовало немало противоречий между положениями отдельных подзаконных нормативных правовых актов, принимаемых в различный период и на разных уровнях управления. Уже после принятия данного кодекса большая часть вопросов и недоразумений разрешилось в силу отмены старых нормативных актов, их дозволяющих. 

В применении к имущественным отношениям по владению, использованию либо распоряжению землей используется и общее гражданское право, которое относится исключительно юрисдикции Российской Федерации. Всё правовое регулирование земельного рынка возлагается на федеральные органы государственного управления. Земельный кодекс есть первооснова земельного права, именно ему должны быть приведены в соответствие нормы земельного законодательства и отраслевые земельно-правовые нормы. Однако многие статьи Земельного кодекса сплетены с другими федеральными законами либо указывается, что может быть совместное урегулирование вопроса по законодательству субъектов Российской Федерации. Это законы, регулирующие разные земельные отношения, помимо имущественных отношений по всем земельным вопросам. Для субъектов Российской Федерации дан ряд прав, к пример, согласно установлению максимальных объемов земельных участков, предоставляемых гражданам с целью ведения крестьянского хозяйства, садоводства, животноводства, дачного строительства, для ИЖС и т.п.

Не допускается расхождение региональных норм земельного права с Земельным кодексом Российской Федерации. Однако наряду с законодательными нормами существуют еще и подзаконные нормативные акты и ведомственные нормативы. К первым принадлежат указы Президента Российской Федерации и Постановления Правительства Российской Федерации. Противоречия с Земельным кодексом здесь отсутствуют, все вопросы, которые регулируются непосредственно Президентом России, в нем указаны. Это, к примеру, формирование перечня недвижимости, на которую не распространяется предпочтительное право покупки либо аренды земельного участка иностранными подданными и лицами без гражданства, и кроме того иностранными юридическими лицами. Иные же положения Земельного кодекса характеризуют, какие вопросы по земельному праву, напрямую регулируются Правительством Российской Федерации. К этому списку можно отнести порядок установления нормы максимально допустимых концентраций вредоносных веществ, микроорганизмов, которые загрязняют почву, установление порядка консервации, общие положения по начислению арендной платы для случаев аренды земельных участков. В ведение же субъектов (местных администраций) России отданы вопросы детализации списка услуг по землеустройству и конкретизирование их расценок, применение статуса усиленно охраняемых земель к определенным объектам на месте, особый порядок использования отдельных видов земель промышленности, установление зон с особыми условиями землепользования в черте ответственности местных органов власти. К ведомственным нормативным актам, стабилизирующим земельные правоотношения, принадлежат разные директивы и постановления отраслевых министерств и комитетов о порядке использования и содержания земель и территорий, на которых пребывают предприятия этого ведомства. Носят они детализующий характер по специфике определенного вида производственной деятельности и никак не могут выходить за рамки соответствия Земельному кодексу, законам Российской Федерации либо указам Президента и постановлениям федерального Правительства.

Конституция Российской Федерации регулирует земельные правоотношения в трех статьях: 9, 36, 72.

В соответствии с п. 1 ст. 9 земля и иные природные ресурсы используются и охраняются в Российской Федерации как основа жизни и деятельности народов, живущих на надлежащей территории.

Любые решения по использованию природных ресурсов должны приниматься с учетом заинтересованностей местного населения. Имеется несколько механизмов учета мнения местного населения, таких как сход, публичные и общественные слушания и местное голосование.

Пункт 2 ст. 9 определяет, что земля и иные природные ресурсы могут пребывать в частной, государственной, муниципальной и других формах собственности.

Современным законодательством не учтено существование других форм собственности. Этот открытый перечень был крайне актуален при подготовке текста Конституции в 1993 г., но сегодня список форм собственности носит законченный характер.

Пункт 1 ст. 36 определяет, что граждане и их объединения имеют право обладать частной собственностью на землю.

В настоящее время существует расширительное толкование этой нормы, согласно которому к объединениям граждан принадлежат юридические лица, в том числе коммерческие. В обратном случае непосредственное действие этой статьи привело бы к тому, что использовать земельные участки могли бы только некоммерческие объединения граждан и физические лица без статуса индивидуального предпринимателя.

Пункт 2 ст. 36 определяет две конституционные обязанности: "Владение, пользование и распоряжение землей и иными природными ресурсами осуществляются их собственниками свободно, если это не наносит ущерба окружающей среде и не нарушает прав и законных интересов других лиц".

Пункт 3 ст. 36 относит условия и порядок пользования землей к предмету регулирования федерального закона.

Подпункт "в" п. 1 ст. 72 относит к совместному ведению Российской Федерации и субъектов Российской Федерации вопросы владения, пользования и распоряжения землей, недрами, водными и иными природными ресурсами.

Данная норма реализуется по следующим правилам:

а) законодательство субъектов Федерации не может противоречить федеральному законодательству;

б) в случае отсутствия федеральной нормы субъект Федерации имеет право закрыть этот недостаток посредством принятия регионального акта;

в) после принятия федерального закона региональное законодательство должно быть приведено в соответствие с федеральными нормами.

Федеральное земельное законодательство состоит из двух групп законов.

К первой группе относятся нормативные акты земельного законодательства. К таким принадлежат Земельный кодекс Российской Федерации, Федеральный Закон "О государственном кадастре недвижимости", "О землеустройстве", "Об обороте земель сельскохозяйственного назначения", "О переводе земель и земельных участков из одной категории в другую" и иные.

Ко второй группе принадлежат нормативные акты других отраслей права. Так как земельное право - комплексная отрасль, значительная категория правоотношений регулируется нормами иных отраслей. Это такие законы, как Гражданский кодекс, Градостроительный кодекс, Кодекс об административных правонарушениях, Лесной кодекс, Водный кодекс, Федеральный Закон "Об особо охраняемых природных территориях", Федеральный Закон "О недрах" и иные.

Федеральные подзаконные акты в настоящее время представлены постановлениями Правительства Российской Федерации, которыми регулируются подобные процедуры, как мониторинг, государственный земельный контроль, порядок ведения ЕГРП и др.

Указы Президента РФ играли огромную значимость в регулировании земельных отношений до принятия Земельного кодекса Российской Федерации.

Региональное законодательство до вступления в силу Земельного кодекса Российской Федерации заполняло пробелы федерального земельного законодательства очень разнообразно. Складывалась крайне неоднозначная земельная политика субъектов Федерации в весьма значимых земельных правовых вопросах - от форм собственности до участников земельных правоотношений. После принятия Земельного кодекса Российской Федерации была начата активная работа по приведению регионального законодательства в соответствие с федеральными нормами. Эта работа на сегодняшний день практически окончена.

Закон "О плате за землю" считается одним из "долгожителей" в системе законодательных актов Российской Федерации, принятых еще в РСФСР и продолжающих действовать до сих пор. Хотя, для его отмены отсутствуют особые основания. Необходимо выделить, что, несмотря на постоянные дополнения и изменения, которые вносят в данный Закон, он не претерпел значимых перемен. Концепция Закона сохранилась, а любые изменения в основном коснулись льгот. Рассматриваемый Закон определяет формы платы за землю, ставки земельного налога, объекты обложения земельным налогом, льготы по взиманию платы за землю и порядок их предоставления, зачисления, централизации и использования средств, поступивших в качестве платы за землю, порядок пересмотра обложения и уплаты доначисленных и уменьшенных при этом сумм налога и ответственность налогоплательщиков. Но имеются и некоторые проблемы, сопряженные с порядком дифференциации ставки земельного налога. Каждый год, чаще всего федеральным законом о федеральном бюджете на соответствующий год, вводятся коэффициенты, увеличивающие земельный налог.

Уникальность Закона "О плате за землю" заключается в том, что, являясь по существу налоговым законом, он наиболее тесным образом связан с земельным законодательством. Многие статьи Закона включают непосредственные отсылки к Земельному кодексу.

Одним из важных моментов этого Закона считается установление основополагающих начал либо закрепление принципов регулирования земельного налога.

Принципы правового регулирования земельного налога "выводятся" на основании имеющихся правовых норм, регулирующих общественные отношения в связи с взиманием земельного налога. Характеристика принципов правового регулирования земельного налога дает возможность выявить значение всего нормативного массива по данному вопросу, глубже и вернее понять смысл отдельных правовых норм.

Как основные начала правового регулирования принципы задают курс дальнейшего развития нормотворчества по земельному налогу, гарантируя постоянство и очередность законотворческого процесса по налогообложению земли. Особенно необходимо выделить, что именно принципы гарантируют взаимосвязь и взаимодействие законодательства о земельном налоге с проводимой налоговой и земельной политикой.

Принципы права обладают огромной значимостью при формировании судебной и арбитражной практики. Они содействуют отмене устаревших и принятию новых правовых норм.

Принципы правового регулирования земельного налога могут быть закреплены в определенных правовых нормах либо логически выводиться из их совокупности.

Исследование сложившейся в России законодательной базы регулирования земельного налога дает возможность сделать вывод о рассредоточении налоговых норм по различным "непрофильным" (неналоговым) законам. Нормы, регулирующие земельный налог, находятся, к примеру, в Таможенном кодексе Российской Федерации, в ст. 15 который устанавливает: "Таможенные органы Российской Федерации полностью освобождаются от платы за землю". Подобные приведенному случаю примеры иногда попадаются в практике зарубежных стран, в которых налоговое законодательство огласило решительную борьбу с так называемыми налоговыми наездниками. Главный инструмент борьбы сводится к тому, что судам, осматривающим налоговые дискуссии, запрещено применять нормы (чаще всего устанавливающие налоговые привилегии), находящиеся в непрофильных, неналоговых законах.

Для придания российскому земельному налогу соответствующего "фискального статуса" нужно внесение изменений в действующее законодательство, прежде всего в связи с оценкой земельных ресурсов. До сих пор земля и другие природные ресурсы продолжают быть за пределами системы их оценки согласно рыночной стоимости, что, безусловно, не дает возможность земельному налогу должным образом исполнять свое фискальное предназначение.

В следующей главе проанализируем современный механизм исчисления и уплаты земельного налога.