по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

При единичном производстве продукции НЗП отражается в балансе по фактиче­ски произведенным затратам.

8. Расходы будущих периодов отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными актами по бухгал­терскому учету и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом для списания активов данного вида.

9. Уставный капитал отражается в балансе в сумме, зарегистрированной в учреди­тельных документах как совокупность вкладов (долей, акций, паевых взносов) учредителей (участников) организации.

Уставный (складочный) капитал и фактическая задолженность учредителей по вкладам в устав­ный капитал отражаются в бухгалтерском балансе отдельно.

8. Добавочный капитал представляет собой сумму дооценки материальных объек­тов имущества со сроком полезного использования свыше 12 месяцев, проводимой в установленном порядке, а также суммы, полученные сверх номинальных стои­мости акций.

9. Резервный фонд создается для покрытия убытков организации, а также для пога­шения облигаций организации и выкупа собственных акций отражается в балансе отдельно.

10. Резервы сомнительных долгов могут создаваться организацией в случае призна­ния дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на фи­нансовые результаты организации.

Сомнительной считается дебиторская задолженность, которая не погашена или с высокой сте­пенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором и не обеспечена соот­ветствующими гарантиями. Резерв сомнительных долгов создается на основе результатов про­веденной инвентаризации дебиторской задолженности организации. Величина резерва опреде­ляется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частич­но. При создании резервов дебиторская задолженность показывается в балансе за минусом сум­мы образованного резерва.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-то части не будет использован, неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса к финансовым результатам.

8. Расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в бухгал­терской отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей.

По полученным кредитам и займам задолженность показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода процентов.

8. Остатки валютных средств на валютных счетах, другие денежные средства, краткосрочные ценные бумаги, дебиторская и кредиторская задолженность в ино­странных валютах отражаются в бухгалтерской отчетности в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранных валют в рубли по курсу ЦБ РФ, дей­ствующему на отчетную дату.

9. Финансовый результат отражается в балансе как нераспределенная прибыль (не­покрытый убыток), т.е. за минусом причитающихся к уплате платежей (налогов, санкций) за счет прибыли.

2.7. Формирование бухгалтерского баланса (форма 0710001)

Порядок заполнения адресной части форм бухгалтерской отчетности. Заголовочная часть форм заполняется следующим образом:

• реквизит - «Организация» - указывается полное наименование юридического лица (в соответствии с учредительными документами);

• реквизит - Идентификационный номер налогоплательщика» - записывается ИНН, присвоенный ему налоговым органом;

• реквизит «Вид экономической деятельности» - отражается вид деятельности, который признается основным в соответствии с требованиями Общероссийско­го классификатора видов экономической деятельности (ОКВЭД);

• реквизит «Организационно-правовая форма/форма собственности» - указыва­ется организационно-правовая форма собственности согласно Классификатору организационно-правовых форм (ОКОПФ) и код собственности по Классифи­катору форм собственности (ОКФС);

• реквизит «Единица измерения» - отражается формат представления числовых показателей: тыс. руб. - код по ОКЕИ 384; млн. руб. - код по ОКЕИ 385;

реквизит «Местонахождение (адрес)» - записывается полный почтовый адрес организации;Все статьи бухгалтерской отчетности можно подтвердить результатами проведенной ин­вентаризации (инвентаризационными описями) или, по крайней мере, объяснить возникшие разно­гласия и отклонения.

Статьи бухгалтерского баланса заполняются на основании данных главной книги, где приво­дится сальдо по счетам бухгалтерского учета.

Данные в балансе приведены по группам статей. Решение о детализации по ста­тьям баланса принимает сама организация. Более детальное раскрытие этой инфор­мации необходимо привести в пояснениях. Для этого в бухгалтерской отчетности имеется графа «Пояснения». Пояснения должны иметь номер, а напротив каждой ста­тьи самого отчет, которая расшифровывается в пояснениях необходимо указать этот номер.

В годовых отчетах, представляемых в органы государственной статистики в формах после графы «Наименование показателя» организация вводит графу «Код», в которой указываются установленные коды показателей.

Порядок заполнения актива бухгалтерский баланса

Имущество в активе баланса отражается по двум разделам:

• Внеоборотные активы;

• Оборотные активы.

В графе «Пояснения» необходимо привести номер пояснения к балансу и отче­ту о прибылях и убытках. Данные в балансе отражают на отчетную дату, на 31 декаб­ря предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего предыдущему.

Раздел 1. Внеоборотные активы (код 1100).

По статье «Нематериальные активы» (код 1110) отражается остаточная стои­мость принадлежащих организации НМА (счета 04, 05) в соответствии с ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» - исключительных прав на произведения науки, литературы и искусства; программы для ЭВМ; изобретения; полезные модели; секреты производства (ноу-хау); товарный знак и знак обслуживания; на селекционные достижения; деловая репу­тация организации.

Для целей налогового учета примерный состав НМА приводится в статье 257 НК РФ. При этом законодателем прямо закреплено, что в налоговом учете не могут рассматриваться в качестве НМА:- не давшие положительного результата научно-исследовательские, опыт­но-конструкторские и технологические работы;- интеллектуальные и деловые качества ра­ботников организации, их квалификация и способность к труду.

Амортизация по нематериальным активам может начисляться в соответствии с ПБУ 14/2007 одним из следующих способов:

• линейным, исходя из норм исчисленных организацией на основе срока полезного использо­вания. Если срок полезного использования определить невозможно, то амортизация по НМА

не начисляется;

• пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг);

• уменьшаемого остатка.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражают в бухгалтерском учете Д-т 20,23,25,26 К-т 05.

Полная расшифровка состава нематериальных активов приводится в Пояснени­ях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

22

Статья «Результаты исследований и разработок» (код 1120) заполняется в соответствии с ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно- конструкторские и технологические работы». Расходы на НИОКР собираются по дебету счета 08. Впоследствии такие расходы могут быть включены в состав нематериальных активов. Это происходит в том случае, если результаты произведенных работ подлежат правовой охране и запа­тентованы в установленном порядке. Этот порядок определен Патентным законом РФ от 23.09.1992г. № 3517-1. Расходы на НИОКР, результаты по которым не могут быть учтены в составе нематериальных активов, согласно ПБУ 17/02 включаются в состав прочих расходов организации

По статье «Основные средства» (код 1130) указываются данные по всем ос­новным средствам организации по остаточной стоимости (счета 01, 02).

Актив принимается организаций к учету в качестве основных средств, если одновременно выпол­няются условия, изложенные в п. 4 ПБУ 6/01, в том числе со сроком полезного использования свы­ше 12 месяцев.

Кроме того, с 2011 года активы, в отношении которых выполняются условия признания объ­екта в качестве основных средств (п.4) и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40000 руб. за единицу, могут не признаваться основными сред­ствами, а включаться в состав материально-производственных запасов (п.5), с организацией надле­жащего контроля за их сохранностью в производстве или при эксплуатации. В налоговом учете в состав амортизируемого имущества включаются объекты основных средств, стоимость которых превышает 40000 руб. (п.1 ст.256 НК РФ). Таким образом, стоимостные критерии для отнесения имущества к основным средствам в бухгалтерском и налоговом учете совпадают.

Объекты недвижимости (здания, сооружения) подлежат государственной регистрации. Со­гласно п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств по объектам не­движимости, по которым закончены капитальные вложения, амортизация начисляется в общем по­рядке с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету. Объекты недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы в установленном за­конодательством порядке, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с вы­делением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.

Таким образом, с 2011 года для включения в состав основных средств объектов недвижимо­сти не имеет значение:

• подала ли организация документы на государственную регистрацию или не подала;

• эксплуатируются объекты недвижимости или не эксплуатируются.

При этом главное, чтобы по этим объектам были закончены капитальные вложения.

Если в отчетном периоде организация производила восстановление объектов основных средств путем реконструкции или модернизации, и по итогам этих работ улучшились (повысились) первоначальные показатели функционирования объектов, то по ним должен быть пересмотрен срок полезного использования.

Расшифровка движения основных средств в течение отчетного года, а также их состав на конец отчетного периода приводится в пояснениях к бухгалтерскому балан­су и отчету о прибылях и убытках.

По строке «Доходные вложения в материальные ценности» (код 1140) ор­ганизация указывает остаточную стоимость имущества, предназначенного для аренды или проката с целью получения дохода (счета 03, 02). Лизингодатель по этой строке мо­жет отражать имущество для передачи в лизинг по остаточной стоимости, если это имущество бу­дет учитываться на его балансе. Сумму амортизации по данному имуществу, показывают на от­дельном субсчете к счету 02. Здесь же приводится остаточная стоимость имущества, предоставляе­мого по договору проката (на срок до 1 года). Амортизацию по этому имуществу можно начис­лять только линейным способом (п. 51 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтер­ской отчетности в РФ»). Суммы начисленной амортизации также отражаются на счете 02.

По строке «Финансовые вложения» (код 1150) приводятся финансовые вло­жения со сроком обращения (погашения) более 12 месяцев (счета 58, 59). При запол­нении данной строки необходимо руководствоваться ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений». К финансовым вложениям относятся государственные и муниципальные ценные бу­маги; ценные бумаги других организаций (в том числе долговые ценные бумаги); вложения в устав­ные капиталы других организаций; займы, предоставленные другим организациям; депозитные вклады в кредитных учреждениях; дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступ­ки права требования; вклады организации - товарища по договору простого товарищества.

Необходимо отметить, что депозитные счета в балансе, учтенные на счете 55, следует отра­жать по данной строке, только если по ним начисляют проценты, то есть такие вклады приносят до­ход. В противном случае их необходимо записать в строку «Денежные средства».

Организация может создавать резерв под обесценение финансовых вложений, при составле­нии как годовой, так и промежуточной отчетности, только по тем финансовым вложениям, по кото­рым рыночная стоимость не определяется. Резерв создается в том случае, если происходит устойчи­вое снижение стоимости финансовых вложений. Суммы такого резерва относят на прочие расходы и указывают в отчетности (Д-т 91 К-т 59). Т.е. показатель строки 1150 формируют в нетто-оценке (остаток по дебету счета 58 минус сальдо по кредиту счета 59).

Если право собственности на финансовые вложения перешло к инвестору, то такие объекты показываются в бухгалтерском балансе в полной сумме фактических затрат на их приобретение (независимо от оплаты). При этом непогашенная сумма отражается в пассиве баланса по соответ­ствующей статье как кредиторская задолженность.

Полная расшифровка финансовых вложений должна быть приведена в Поясне­ниях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

По строке 1160 организация указывает отложенные налоговые активы,

учтенные на одноименном счете 09 в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». Отложенный налоговый актив (ОНА) - это положительная разница между реальным налогом на прибыль и условным налогом, исчисленным с балансовой прибыли. Отложен­ный налоговый актив показывает, насколько будет уменьшена сумма налога на прибыль, рассчи­танного по гл. 25 НК РФ в следующих отчетных периодах. Чтобы определить сумму отложенного налогового актива, необходимо умножить вычитаемую временную разницу на ставку налога на прибыль. Вычитаемая временная разница - это доходы или расходы, которые учитываются при формировании бухгалтерской прибыли в текущем, а налогооблагаемой - в следующих отчетных пе­риодах. Вычитаемые временные разницы образуются если:

• сумма амортизации, начисленная в бухгалтерском учете, больше чем в налоговом;

• коммерческие и управленческие расходы в бухгалтерском и налоговом учете списывают по- разному (в бухгалтерском - сразу, в налоговом - постепенно);

• существует переплата по налогу на прибыль, которая не возвращена организации, а будет за­чтена в счет уплаты налога в следующих периодах;

• имеется убыток, перенесенный на будущее (убыток, который не был использован для уменьшения налогооблагаемой прибыли в отчетном периоде, но который будет принят в це­лях налогообложения в будущем) и т.д.

Из-за вычитаемых временных разниц в отчетном периоде «бухгалтерский» налог на прибыль будет меньше «налогового».

На сумму ОНА в бухгалтерском учете производится запись Д-т 09 К-т 68.

В строку 1170 «Прочие внеоборотные активы» вносятся средства и вложения не нашедшие отражения в вышеперечисленных строках бухгалтерского баланса. К

примеру, по этой строке может быть учтено незавершенное строительство, т.е. фактические затраты на незавершенные капитальные вложения организации, т.е. затраты на СМР как подрядным, так и хозяйственным способом (ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда); приобретение объ­ектов основных средств (зданий, оборудования, транспортных средств и т.д.), расходы на НИОКР, прочие капитальные работы, учтенные на счетах 07, 08).

Раздел 2. «Оборотные активы» (код 1200).

В данном разделе баланса по строке 1210 «Запасы» показываются остатки сы­рья и материалов, топлива, запасных частей, тары, покупных полуфабрикатов и др. материальных ценностей, а также затраты в незавершенном производстве и расходы будущих периодов в оценке, предусмотренной Положением по ведению бухгалтер­ского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (остатки по счетам 10,14,15,16,20,21,23,29,44,46,41,42,43,45,97). Расшифровка данных ценностей может приводиться по нижерасположенным строкам баланса.

В частности, по строке 1210 отражается фактическая себестоимость остатков материалов, учтенных на счетах 10, 14, 15, 16. Фактическая себестоимость включает в себя стоимость приобре­тения, а также все расходы по заготовке и доставке ценностей.

Если материалы учитываются не по фактической себестоимости, а по учетным ценам с ис­пользованием счетов 15 и 16, то в эту строку включаются остатки по счетам 15 и 16 (положитель­ные отклонения прибавляются к 15 счету, отрицательные - вычитаются). Предприятиям предостав­лено право, самостоятельно устанавливать порядок списания отклонений в стоимости материалов и закрепить его в учетной политике.

Если организация создает резервы под снижение стоимости сырья и материалов, то в соот­ветствии с п. 12 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» в годовом бухгалтерском балансе это имущество может отражаться за минусом созданного резерва в случаях если материалы полностью или частично утратили свое первоначальное качество; по материалам снизилась текущая рыночная стоимость.

Резерв создается по каждой единице или отдельным группам материалов в конце отчетного года за счет финансовых результатов после проведенной инвентаризации (Д-т 91 К-т 14). При этом у организации должно быть подтверждение расчета текущей рыночной стоимости.

Для определения фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в про­изводство, применяются согласно ПБУ 5/01 следующие методы их оценки:

а) по себестоимости каждой единицы;

б) по средней себестоимости;

в) метод ФИФО (по себестоимости первых по времени закупок).

По этой же строке 1210 отражается стоимость молодняка, а также взрослых животных, нахо­дящихся на откорме (птица, звери, кролики, семьи пчел и т.д.). Эта строка заполняется по данным счета 11 «Животные на выращивании и откорме» предприятиями сельского хозяйства и организа­циями, имеющими на своем балансе подсобное сельское хозяйство (животноводство, птицевод­ство).

Если организация имеет затраты в незавершенном производстве» (счета 20, 21, 23, 29, 44, 46), то остатки по этим счета также отражают по строке 1210. НЗП вклю­чает стоимость продукции не прошедшей всех стадий обработки, изделия неукомплектованные, не прошедшие испытаний и технической приемки. Такая продукция может оцениваться в массовом и серийном производстве по нормативной (плановой) производственной себестоимости или по пря­мым статьям расходов, либо по стоимости сырья, материалов использованных для ее изготовления. При единичном производстве продукции НЗП отражается в балансе по фактическим производ­ственным затратам.

Строительные, научные организации, выполняющие работы долгосрочного характера и рас­считывающиеся с заказчиками по выполненным этапам работ, использующие в учете счет 46 «Вы­полненные этапы по незавершенным работам» отражают по данной строке принятые заказчиком этапы по договорной стоимости. При этом заказчик учитывает стоимость работ в бухгалтерском учете по окончании всех этапов работ.

Предприятия торговли, общественного питания указывают по данной строке издержки об­ращения (в части транспортных расходов), относящиеся к нереализованному товару, учтенные на счете 44. Если учетной политикой установлено что эти расходы включаются в стоимость товаров, то они будут учитываться по строке «Готовая продукция и товары для перепродажи».

Стоимость готовой продукции и товаров для перепродажи, отражается по строке 1210 и учитывается на счетах 41,43. Готовая продукция указывается по фактической себестоимости, а при использовании в учете счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» - по нормативной (плановой) себестоимости. Товары отражаются по покупной стоимости. По готовой продукции и товарам могут быть созданы резервы под снижение их стоимости (счет 14). В этом случае показатель данной стро­ки приводится за минусом суммы таких резервов. Резерв формируется после проведенной инвента­ризации и восстанавливается по мере продажи продукции, по которой он был создан.

По строке 1210 также приводится остаток по счету 45, т.е. указывается отгруженная, но не оплаченная продукция, если договором поставки предусмотрен иной момент перехода права соб­ственности на отгруженную продукцию от продавца к покупателю. Продукция отражается по фак­тической или нормативной (плановой) полной себестоимости, включающей наряду с производ­ственной себестоимостью затраты, связанные с реализацией продукции, возмещаемые договорной ценой.

Здесь же учитывается стоимость продукции и товаров, отгруженных по договору комиссии, т.к. право собственности к комиссионеру не переходит.

По этой же строке отражается стоимость товаров, отгруженных по договору мены, если встречная поставка не произведена. Право собственности на обмениваемые товары переходит к сто­ронам после встречного исполнения обязательств обеими сторонами.

Во всех остальных случаях отгруженная продукция по данной строке не показывается, а спи­сывается в дебет счета 90 «Продажи» в общеустановленном порядке.

В данной строке 1210 учитываются расходы будущих периодов (одноименный счет 97). Расходы будущих периодов - это расходы, произведенные предприятием в отчетном году, но под­лежащие погашению в следующие отчетные периоды (расходы по неравномерно проводимому ре­монту, если резерв не создается; суммы арендной платы у арендатора, начисленные за несколько сроков вперед; расходы на рекламу, на подготовку кадров; стоимость бухгалтерских программ, если у организации нет исключительных прав, полученных лицензий, сертификация продукции, затраты на освоение природных ресурсов, новых производств и т.д.). Данные затраты могут списываться на себестоимость продукции несколькими вариантами - равномерно, пропорционально объему про­дукции и т.д. (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ).

По строке 1220 «НДС по приобретенным ценностям», отражается сумма НДС, которая не была отнесена к вычету из бюджета (счет 19). Организация имеет право отнести суммы НДС к вычету при выполнении следующих условий товары (работы, услуги) опри­ходованы; у организации есть счет-фактура, в котором сумма НДС выделена отдельной строкой.

По строке 1230 баланса учитывается дебиторская задолженность (счета 60 субсчет «Авансы выданные», 62,63,68,71, 73,75,76 и т.д.). По данным строкам указыва­ется развернутое сальдо по активно-пассивным счетам, т.е. дебетовое сальдо в активе, а кредитовое - в пассиве. Кроме этого необходимо учесть, что дебиторская задолженность может отражать в ба­лансе в зависимости от срока ее погашения свыше 12 месяцев - долгосрочная задолженность, либо в течение года - краткосрочная задолженность.

В состав дебиторской задолженности входит задолженность покупателей и заказчиков, включая НДС, в том числе задолженность, обеспеченная векселями (счет 62); задолженность дочер­них и зависимых обществ (счета 62,76 и т.д.); суммы авансов выданных другим организациям (счет 60, субсчет «Авансы выданные»); задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал (счет 75); задолженность прочих дебиторов (за финансовыми и налоговыми органами по переплаченным налогам, сборам (счет 68); по переплате страховых взносов, прочих отчислений в фонды социально­го страхования и обеспечения (счет 69); задолженность работников предприятия по ссудам, займам (счет 73-1); расчеты по возмещению материального ущерба (счет 73-2); задолженность за подотчет­ными лицами (счет 71); с поставщиками по недостачам МПЗ (счет 76-2); штрафы, пени, неустойки, признанные должником или по решению суда и отнесенные на финансовые результаты и т.д.).

Необходимо отметить, что в случае создания организацией резервов по сомнительным дол­гам за счет финансовых результатов - Д-т 91 К-т 63, (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ) дебиторская задолженность, по которой начислены резер­вы, в бухгалтерском балансе приводится за вычетом сумм образованных резервов.

Если в отчетном году предполагается погашение дебиторской задолженности, ранее пред­ставленной как долгосрочная, такая задолженность может быть показана в отчетном году как крат­косрочная. Этот факт необходимо раскрыть в пояснениях к бухгалтерскому балансу.

По строке 1240 приводятся финансовые вложения (на срок не более 12 меся­цев). Данная строка заполняется аналогично строке 1150 «Финансовые вложения» 1 раздела бух­галтерского баланса.

По статье «Денежные средства» (строка 1250) отражается сальдо по счетам 50,51,52,55,57. При этом стоимость иностранной валюты на валютных счетах и в кассе организа­ции необходимо пересчитать в рубли по курсу ЦБ РФ на дату составления бухгалтерской отчетно­сти (ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валю­те»).

По строке 1260 «Прочие оборотные активы» учитываются суммы не нашед­шие отражения по другим статьям раздела 2 бухгалтерского баланса. Здесь могут быть отражены дебетовые остатки по счетам 28 «Брак в производстве».

Валюта актива баланса (стр. 1600) = Итог 1 раздела + Итог 2раздела.

Порядок заполнения пассива бухгалтерского баланса Раздел 3. Капитал и резервы (код 1300).

По строке 1310 приводится сумма уставного (складочного) капитала, устав­ного фонда, вкладов товарищей по договору простого товарищества (совместной

деятельности) (счет 80), которая должна соответствовать данным учредительных документов. При формировании уставного капитала производится запись - Д-т 75 К-т 80. При внесении активов по договору простого товарищества - Д-т 01,04,10,41,43,50,51,52 и т.д. К-т 80. Изменения в эту строку вносятся в случае увеличения или уменьшения уставного капитала только после внесения изменений в учредительные документы организации, либо после окончания догово­ра простого товарищества.

Уставный капитал акционерного общества представляет собой сумму номинальной стоимо­сти акций, распределенных между его акционерами. Минимальный размер уставного капитала ЗАО и ООО на дату регистрации учредительных документов составляет 10 000 руб., ОАО - 100 000 руб.

В нижерасположенной строке 1320 в круглых скобках указываются собствен­ные акции, выкупленные у акционеров (счет 81) в сумме фактических затрат, для их последующей перепродажи или аннулирования. При выкупе организацией принадлежащих ей акций производится запись - Д-т 81 К-т счетов учета денежных средств. Аннулирование выкуп­ленных собственных акций отражается - Д-т 80 К-т 81 после внесения изменений в учредительные документы. Возникшая на счете 81 разница списывается на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

По строке 1340 «Переоценка внеоборотных активов» отражаются результа­ты переоценки основных средств, НМА. Дооценка отражается -Д-т 01,04 К-т 83. На сумму амортизации при дооценке - Д-т 83 К-т 02,05.

В строку 1350 вписывается сумма добавочного капитала (счет 83). Здесь ука­зывается эмиссионный доход акционерного общества (суммы, полученные сверх номинальной сто­имости размещенных акций общества - Д-т 51 К-т 83); а также суммы курсовых разниц при форми­ровании уставного капитала в иностранной валюте (Д-т 75 К-т 83).

По строке 1360 отражается сумма резервного капитала (счет 82), созданного как в со­ответствии с законодательством, так и в соответствии с учредительными документами за счет не­распределенной прибыли (Д-т 84 К-т 82). ФЗ «Об акционерных обществах» российские акционер­ные общества обязаны создавать резервный фонд, размер которого не может быть меньше 5% от уставного капитала. Акционерные общества должны ежегодно отчислять в этот фонд не меньше 5% своей чистой прибыли. В соответствии с учредительными документами резервный капитал образу­ется если его формирование предусмотрено учредительными документами и учетной политикой.

По строке 1370 указывается остаток нераспределенной прибыли (непокрыто­го убытка) как за прошлые, так и за отчетный периоды (остаток по счету 84).

По этой строке в годовом балансе отражается дебетовое или кредитовое сальдо по счету 84. В промежуточном бухгалтерском балансе по строке 470 отражается остаток по счетам 84 и 99 «Прибыли и убытки». При составлении годового баланса производится его реформация, и счет 99 закрывается - Д-т 99(84) К-т 84(99). Сумма непокрытого убытка указывается в балансе в круглых скобках, а при расчете итоговой суммы раздела 3 баланса - вычитается.

Расшифровка состава уставного, добавочного и резервного капитала, а также нераспределенной прибыли приводится в Отчете об изменениях капитала.

Некоммерческие организации в разделе «Капитал и резервы» вместо статей «Уставный ка­питал», «Резервный капитал» и «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» включают группу статей «Целевое финансирование», т.е. приводят остатки поступивших и неиспользованных целевых средств (счет 86 «Целевое финансирование) — вступительных, членских, добровольных взносов, а также целевых средств из других источников. Данные об остатках и движении средств целевого финансирования приводятся некоммерческими организациями в Отчете о целевом исполь­зовании полученных средств» (форма № 6).

Коммерческие организации суммы целевых средств отражают по строке 640 «Доходы бу­дущих периодов». Постепенно, по мере использования этих средств на определенные цели (отпуск материально-производственных запасов на производство продукции, начисление амортизации и т.д.), данные затраты признаются прочими доходами и облагаются налогом на прибыль.

Полученные целевые средства отражаются коммерческими организациями в соответствии с требованиями ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи».

Раздел 4. Долгосрочные обязательства (код 1400).

В этом разделе по строке 1410 приводятся данные о долгосрочных кредитах и займах со сроком погашения свыше 12 месяцев (счет 67) в соответствии с требованиями ПБУ 15/2008 «Учет расходов по кредитам и займам». Причем отсчет начинается с первого числа календарного месяца, следующего за тем, в котором кредиты и займы были отражены в учете. В соответствии с п. 73 По­ложения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, задолженность пред­приятия по кредитам и займам отражается в учете и отчетности с учетом начисленных процентов. Начисляют проценты независимо от времени их фактической уплаты (Д-т 91 К-т 67).

В строку 1420 организация записывает отложенные налоговые обязательства (одно­именный счет 77) в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». Отложенное налоговое обязательство (ОНО) - это отрицательная разница между реальным налогом на прибыль и условным налогом, исчисленным с балансовой прибыли. Отложенное обязательство показывает, насколько нужно будет увеличить сумму налога на прибыль, рассчитанную в соответствии с гл. 25 НК РФ в следующих отчетных периодах. Чтобы рассчитать отложенное налоговое обязательство нужно умножить сумму налогооблагаемых временных разниц на ставку налога на прибыль. Нало­гооблагаемая временная разница - это доходы и расходы, которые учитываются при формировании бухгалтерской прибыли в текущем, а налогооблагаемой - в следующих отчетных периодах. Налого­облагаемые временные разницы могут образоваться если:

• сумма «налоговой» амортизации больше «бухгалтерской»;

• проценты по кредитам и суммовые разницы в налоговом учете включены в состав внереали­зационных расходов, а в бухгалтерском - в стоимость инвестиционного актива до момента

его оприходования на баланс и т.д.;

• в бухгалтерском учете затраты отражены в составе расходов будущих периодов, а в налого­вом - списаны сразу и т.д.

Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете проводкой - Д-т 68

К-т 77.

В строке 1430 организации приводят резервы, образованные под условные обязательства в соответствии с требованиями ПБУ 8/01 «Условные факты хозяй­ственной деятельности».

Условным фактом хозяйственной деятельности в соответствии с ПБУ 8/01 «Условные фак­ты хозяйственной деятельности» признается факт, имеющий место на отчетную дату, в отношении последствий которого существует неопределенность. Последствия условного факта оказывают су­щественное влияние на оценку пользователей бухгалтерской отчетности финансового положения, движения денежных средств или результатов деятельности организации.

К условным фактам относятся:

• не завершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых организация высту­пает истцом или ответчиком и решения по которым, могут быть приняты в следующие отчетные периоды;

• не разрешенные на отчетную дату разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты платежей в бюджет;

• гарантийные обязательства организации по проданной продукции и т.д.

Последствиями условного факта могут быть условные обязательства или условные активы.Условные обязательства, существующие на отчетную дату, отражаются на счетах бухгал­терского учета путем создания и использования резервов на погашение условных обязательств (счет 96).

По строке «Прочие обязательства» учитываются суммы не нашедшие отраже­ния по другим статьям раздела 4 бухгалтерского баланса.

Раздел 5. Краткосрочные обязательства (код 1500). По строке 1510 указываются заемные средства предприятия со сроком пога­шения в течение 12 месяцев с учетом начисленных процентов (счет 66).

По этой же строке может быть отражена задолженность, которая в прошлых отчетных пери­одах считалась долгосрочной, а в этом году должна быть погашена.

По строке 1520 записывается сумма кредиторской задолженности. В частно­сти по этой строке отражают:

• сумму задолженности перед поставщиками и подрядчиками за поступившие ценности, выполненные работы и оказанные услуги (счета 60,76);

• задолженность перед персоналом по оплате труда - счет 70 (начисленную, но не выпла­ченную заработную плату, социальные, компенсационные выплаты);

• задолженность по страховым взносам во внебюджетные социальные фонды (ПФР, ФСС, ФОМС) (счет 69);

• задолженность перед бюджетом по начисленным налогам и сборам (счет 68). При запол­нении этой строки нужно учитывать сумму условного расхода по налогу на прибыль, рассчи­танную по данным бухгалтерского учета;

• суммы авансов, полученных от других организаций под предстоящие поставки продукции (работ, услуг) - счет 62 субсчет «Авансы полученные»; задолженность предприятия по пла­тежам обязательного и добровольного страхования имущества, работников, другим видам страхования (счет 76-1); с подотчетными лицами (счет 71); с персоналом по прочим опера­циям (счет 73) и т.д. Здесь также может быть указана сумма задолженности перед постав­щиками, подрядчиками и другими организациями, которым организация выдала векселя в обеспечение их поставок (счет 60 субсчет «Векселя выданные»);

• задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов (счет 75) (задолженность по причитающимся к выплате дивидендам, процентам по акциям, облигациям, займам и т.д. (Д-т 84 К-т 70, 75).

В настоящее время акционерные общества вправе принимать решения о выплате дивидендов не акциям не только по результатам года, но и по результатам 1 квартала, полугодия, 9 месяцев и финансового года.

По строке 1530 указывается сумма доходов организации, которые относятся к будущим отчетным периодам, а получены уже в этом периоде (счет 98) - арендная плата, начисленная арендодателем за несколько сроков вперед (Д-т 76 К-т 98); суммы разницы между рыночной и остаточной стоимостью имущества при недостаче (Д-т 73 К-т 98) и т.д. Кроме этого, по данной строке коммерческие организации отражают суммы средств целевого финансиро­вания и бюджетных средств, а также стоимость активов полученных безвозмездно.

По строке 1540 «Резервы предстоящих расходов» счет 96) учитываются остат­ки средств, зарезервированных предприятием в целях равномерного включения расходов и плате­жей в издержки производства или обращения (на оплату отпусков, на выплату вознаграждения по итогам работы за год, за выслугу лет, на дорогостоящий ремонт основных средств, на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание и т.д.) - Д-т 20,23,25,26 К-т 96; Д-т 96 К-т 23,60,70.

По строке 1550 «Прочие обязательства» приводятся суммы краткосрочных пассивов не нашедших отражения по другим статьям 5 раздела баланса.

Валюта пассива баланса (стр. 1700) = Итог 3 раздела + Итог 4 раздела + Итог 5 раздела.

2.8. Вуалирование и фальсификация бухгалтерских балансов

Противоположностью правдивости баланса является его вуалирование.

Вуалирование баланса - это недостоверное отображение состояния средств, искажение ре­зультатов работы предприятия путем приукрашивания хороших сторон деятельности. В данном случае происходит искажение бухгалтерской отчетности, однако при ведении бухгалтерского учета требования нормативных актов соблюдаются.

Вуалирование не всегда умышленно. Иногда это следствие незнания или неряшливости составителей баланса. Однако в большинстве случаев оно делается преднамеренно, путем искажения тех статей баланса, правильность показателей, по которым по тем или причинам стараются скрыть.

К приемам вуалирования баланса можно отнести следующие:

1. Отражение ценностей в балансе не на тех статьях, где их следует показывать. Например, для уменьшения дебиторской задолженности часть ее записывают не в группу «Дебиторская задол­женность», а на какие-нибудь другие статьи, например, «Прочие оборотные активы» и т.д.

2. Сальдирование дебиторской и кредиторской задолженности, т.е. суммы, которые должны пока­зываться раздельно по активу (дебиторы) и по пассиву (кредиторы) вычитаются одна из другой. В результате в баланс попадает только разность (сальдо) между ними. Чаще всего это имеет ме­сто по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Свернутое сальдо некоторые организации показывают по счетам 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», когда не выделяют отдельно авансы полученные и выданные.

3. Списание недостач товарно-материальных ценностей за счет выявленных излишков.

4. Неправильное создание резервов в частности, таких как резервы под снижение стоимости мате­риальных ценностей (счет 14), резервы под обесценение финансовых вложений (счет 59), резер­вы по сомнительным долгам (счет 63). Они могут быть созданы в большей или меньшей сумме, чем следовало. В результате величина прибыли искажается, т.е. искусственно увеличивается или уменьшается.

5. Не списание на издержки расходов, произведенных в данном отчетном периоде и относящихся к этому периоду.

6. Включение в баланс чужого имущества (товаров принятых на комиссию, товарно-материальных ценностей находящихся на ответственном хранении и т.д.).

Фальсификацией считается отчетность, подготовленная с отступлениями от установленных правил, необъективно отражающая финансовое положение организации. В данном случае происхо­дит подделка отчетности, применяются законодательно не установленные учетные приемы, не отве­чающие требованиям отражения фактов хозяйственной деятельности. Чаще всего такая отчетность является следствием ошибок, допущенных на всех стадиях учетного процесса. Например, заниже­ние прибыли путем создания скрытых резервов, приводящее к увеличению прибыли, остающейся в распоряжении организации.

Составление баланса, не вытекающего из счетных записей или основанного на записях в уче­те, в основу которых положены неправильные или даже фальшивые документы является грубейшим нарушением ФЗ РФ «О бухгалтерском учете» и рассматривается как уголовное преступление.

2.9. Использование данных бухгалтерского баланса для оценки финансового состояния организации

Сведения, содержащиеся в бухгалтерском балансе, являются основным источником информации для анализа финансового состояния организации.Под финансовым состоянием понимается способность предприятия финансировать свою деятельность. Оно характеризуется обеспеченностью финансовыми ресурсами, необходимыми для нормального функционирования предприятия, целесообразностью их размещения и эффективно­стью использования, финансовыми отношениями с конкурентами предприятия, платежеспособно­стью и финансовой устойчивостью.

Бухгалтерский баланс позволяет провести анализ состава, структуры и динамики оборотных активов их ликвидности, рассчитать показатели оборачиваемости оборотных активов, определить степень платеже­способности предприятия, дать оценку имущественного положения организации, провести анализ дебитор­ской и кредиторской задолженности, формирования чистых активов организации. С помощью бухгалтерско­го баланса можно оценить эффективность размещения капитала предприятия, его достаточность для текущей и перспективной деятельности, проанализировать структуру заемных средств и эффективность их привлече­ния.

Финансовое состояние предприятия, его устойчивость во многом зависят от оптимальной структуры источников капитала (соотношения собственных и заемных средств), а также от оптимальности структуры активов предприятия, в частности от соотношения основного и оборотного капитала. Выработка правильной финансовой стратегии в этом вопросе поможет многим предприятиям повысить эффективность своей дея­тельности.

При сравнении балансов за различные периоды времени можно увидеть изменение удельной величи­ны собственного капитала в стоимости имущества, соотношение темпов роста собственного и заемного ка­питала, дебиторской и кредиторской задолженности.

При стабильной финансовой устойчивости у организации должна увеличиваться величина собствен­ного оборотного капитала, темпы роста собственного капитала должны превышать темпы роста заемного капитала, темпы роста дебиторской и кредиторской задолженности должны уравновешивать друг друга.

При соизмерении валюты баланса за отчетный и прошлый период можно судить об увеличении либо уменьшении масштабов хозяйственной деятельности предприятия.

С помощью бухгалтерского баланса внешние пользователи могут принять решения о целесо­образности взаимоотношений с данным предприятием, о возможности приобретения его акций, оценить его кредитоспособность и риски по своим вложениям.

По результатам анализа бухгалтерского баланса разрабатываются предложения и рекомендации по оптимизации структуры собственного и заемного капитала, по ускорению оборачиваемости активов и укреп­лению финансовой устойчивости предприятия.

3. Отчет о прибылях и убытках

3.1. Значение и целевая направленность отчета о прибылях и убытках в условиях рыночной экономики

В отличие от бухгалтерского баланса, в котором содержатся данные об остатках активов, обязательств и капитала на отчетную дату, в Отчете о прибылях и убытках отражаются данные о доходах, расходах и финансовых результатах нарастающим итогом с начала года до отчетной даты.

Отчет о прибылях и убытках характеризует финансовые результаты де­ятельности организации за отчетный период (ПБУ 4/99 п.21).

Баланс предприятия позволяет оценить результаты деятельности на конец отчетного перио­да. Отчет о прибылях и убытках служит связующим звеном между балансовыми отчетами прошлого и настоящего отчетных периодов и показывает, за счет чего произошли измене­ния в текущем балансе по сравнению с прошлым. Иными словами, отчет о прибылях и убытках показывает, как изменяется собственный капитал предприятия под влиянием доходов и расходов.

Финансовый результат работы предприятия, его прибыль или убыток, является важнейшим показателем хозяйственной деятельности любой организации. Для коммерческих организаций осо­бенно существенным является не общий финансовый результат их деятельности, а показатель чи­стой прибыли или убытка.

При формировании отчета о прибылях и убытках согласно требованиям ПБУ 4/99 необходи­мо исходить из следующих принципов:

• непрерывности деятельности организации, т.е. если отсутствуют признаки прекращения дея­тельности, то отчеты составляются на основании данных бухгалтерского учета в соответ­ствии с учетными процедурами. Если компания должна вскоре прекратить свое существова­ние, отчетность может быть составлена исходя из того, что, активы будут проданы по ликви­дационной стоимости;

• доходы включаются в состав выручки в момент их возникновения, а не по факту поступле­ния денежных средств; аналогично расходы списываются в момент возникновения затрат, связанных с получением доходов.

В отчете о прибылях и убытках, согласно приказу МФ РФ от 02.07.2010г. № 66н, отражаются показатели за отчетный период и за аналогичный период предыдущего года, в частности:

• выручка;

• себестоимость продаж;

• валовая прибыль;

• коммерческие расходы;

• управленческие расходы;

• прибыль (убыток) от продаж;

• доходы от участия в других организациях;

• проценты к получению;

• проценты к уплате;

• прочие доходы;

• прочие расходы;

• Прибыль (убыток) до налогообложения;

• Текущий налог на прибыль;

• Изменение отложенных налоговых обязательств;

• Изменение отложенных налоговых активов

• Чистая прибыль (убыток) СПРАВОЧНО

Результат от переоценки внеоборотных активов не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода;

Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток)

Совокупный финансовый результат периода;

Базовая прибыль (убыток) на акцию

Разводненная прибыль (убыток) на акцию.

Сведения о формировании и использовании прибыли, приведенные в отчете о прибылях и убытках, рассматриваются пользователями в качестве важнейшей части финансовой отчетности ор­ганизации.

3.2. Состав и содержание отчета о прибылях и убытках Порядок заполнения его статей (форма 0710002)

Отчет о прибылях и убытках формируется в соответствии с требованиями ПБУ 9/99 «Доходы организации», ПБУ 10/99 «Расходы организации», и ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». В отличие от баланса в отчете о прибылях и убытках приводятся не сальдо по счетам, а обороты по ним.

В форме № 2 отражаются данные по двум графам - за отчетный период и за аналогичный пе­риод предыдущего года.

По строке 2110 «Выручка» отражается размер доходов, учтенных по кре­диту счета 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка» (Д-т 62 К-т 90 и т.д.) без НДС (Д-т 90 К-т 68). Т.е. по данной строке отражаются доходы от обычных видов деятельности организации.

П. 12 ПБУ 9/99 устанавливает следующие условия, при которых признается выручка:

• организация имеет право получить эту выручку (такое право может быть подтверждено кон­кретным договором);

• сумма выручка может быть определена;

• есть уверенность в том, что та или иная хозяйственная операция улучшит финансово-

экономическое положение организации;

• право собственности на продукцию перешло к покупателю или работа принята заказчиком;

• расходы, которые производятся в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если хотя бы одно из условий признания доходов не исполнено, то в бухгалтерском учете признается не выручка, а кредиторская задолженность.

При ведении бухгалтерского учета, а соответственно и при заполнении Отчета о прибылях и убытках финансовый результат от продажи продукции исчисляется по моменту отгрузки (независимо от факта оплаты).

При этом датой отгрузки продукции считается день передачи товарораспорядительных до­кументов, датой выполнения работ (оказания услуг) считается день, когда выполнение работ (оказа­ние услуг) было фактически завершено.

Следовательно, предприятия промышленности отражают по данной строке продажную сто­имость готовой продукции, отгруженной покупателям; предприятия, выполняющие работы (оказы­вающие услуги) - стоимость работ (услуг), по которым подписаны акты приемки-передачи.

Предприятия оптовой и розничной торговли учитывают по этой строке товарооборот, т.е. стоимость отгруженных (отпущенных) покупателям товаров.

Выручка в строительных организациях представляет собой стоимость законченных объектов строительства, выполненных по договорам подряда и субподряда согласно актам приемки-сдачи выполненных работ (СМР).

Если договором поставки предусмотрен иной момент перехода права собственности на от­груженную продукцию, то выручка от продажи таких товаров может отражаться в данной строке по моменту оплаты (экспорт продукции). Здесь следует отметить, что отгруженная продукция, про­должает оставаться собственностью продавца до момента оплаты и числится на счете 45 «Товары отгруженные».

В аналогичном порядке отражается выручка от продажи товаров, переданных другим орга­низациям по договорам комиссии, сумма которой вписывается в эту строку только после получения извещения комиссионера об отгрузке товаров конечному покупателю. Выручка в данном случае от­ражается с учетом средств, подлежащих уплате комиссионеру в качестве комиссионного возна­граждения.

При договоре мены выручка от продажи товаров (работ, услуг) отражается в бухгалтерском учете участников договора одновременно после исполнения обязательств обеими сторонами.

Помимо выручки от реализации к доходам от обычных видов деятельности могут быть отне­сены поступления от сдачи имущества в аренду, от участия в уставных капиталах других организа­ций и т.д. Единственное условие: операции, которые приносят подобные поступления, должны при­знаваться предметом деятельности формы. В противном случае эти доходы считаются прочими.

Основные виды деятельности организации определяются по ее уставу. Здесь следует руко­водствоваться требованием существенности. В рекомендованной форме отчета выручка отражается без расшифровок. Однако если организация захочет показать заинтересованным пользователям, сколько доходов принес тот или иной вид предпринимательской деятельности, их можно записать, дополнив отчет соответствующими строками.

Уровень существенности каждая организация определяет самостоятельно в учетной поли­тике. МФ РФ этот показатель рекомендован в размере не менее 5% от общей суммы доходов.

По строке 2120 «Себестоимость продаж» учитываются затраты, связанные с производством проданной продукции, оказанием услуг выручка от реализации которых от­ражена по строке 2110 данной формы. Т.е. по этой строке отражаются затраты на произ­водство продукции (работ, услуг), в доле, относящейся к проданной в отчетном пери­оде продукции, выполненным работам, оказанным услугам (Д-т 90-2 К-т 20,43,45). Порядок определения себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) установлен ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Согласно п. 16 ПБУ 10/99, по этой строке приводятся лишь те расходы, которые отвечают следующим условиям^

• расход производится в соответствии с конкретным договором, требованиями законодатель­ных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

• сумма расхода может быть определена;

• есть уверенность в том, что операция уменьшит экономические выгоды организации. Такая

уверенность может быть лишь в том случае, когда организация передала актив.

Все расходы на производство продукции относят в бухгалтерском учете на счета производ­ственных затрат в полном объеме.

В качестве конкретного перечня затрат, включаемых в себестоимость можно использовать отраслевые рекомендации, но с учетом ПБУ 10/99.

Организации торговой, снабженческой и сбытовой деятельности, а также общественного питания по этой строке указывают покупную стоимость проданных товаров - Д-т 90-2 К-т 41.

Предприятия, оказывающие коммерческие услуги, по данной статье отражают суммы затрат, понесенных при осуществлении посреднической деятельности - Д-т 90-2 К-т 44.

Организации, которые используют для учета затрат счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг) учитывают по этой строке сумму отклонений фактической себестоимости продукции от нор­мативной (плановой). Если фактическая себестоимость больше нормативной - Д-т 90-2 К-т 40; если фактическая себестоимость меньше нормативной эта проводка производится способом «красного сторно».

Строка 2110 «Валовая прибыль (убыток)» исчисляется как разница между выручкой от продажи продукции (работ, услуг) и себестоимостью проданной продук­ции (выполненных работ, оказанных услуг).

По строке 2210 «Коммерческие расходы» приводятся затраты организации, связанные со сбытом продукции и списанные в дебет счета 90-2 (Д-т 90-2 К-т 44). Это могут быть расходы на рекламу, хранение и перевозку продукции, а также расхо­ды на содержание складов готовой продукции.

Согласно ПБУ 10/99 организация может списывать коммерческие расходы двумя способами:

• распределять между реализованной и нереализованной продукцией;

• всю сумму расходов включать в себестоимость продукции, реализованной в отчетном перио­де.

Выбранный способ списания коммерческих расходов устанавливается в учетной политике организации.

Организации торговли указывают по этой строке сумму издержек обращения, списанных в дебет счета 90 (зарплата продавцов, амортизация основных средств, за­траты на аренду торговых площадей и складов, услуги охраны и т.д.).

Строку 2220 «Управленческие расходы» заполняют организации, учетной политикой которых предусмотрено списание общехозяйственных расходов непосред­ственно на счет 90 (Д-т 90-2 К-т 26). Если организация согласно принятой учетной полити­ке относит данные расходы на счет 20, то доля этих расходов, приходящаяся на реализованную про­дукцию, отражается по строке 2120 «Себестоимость продаж». В этом случае строка 2220 либо во­обще не приводится, либо по ней нужно поставить прочерк.

По строке 2200 «Прибыль (убыток) от продаж» подсчитывается финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг). Он представляет собой разницу меж­ду выручкой от продажи продукции (работ, услуг) и расходами, связанными с их продажей.

Строка 2200 = строка 2100 - строка 2210 - строка 2220.

Данные о структуре (по элементам затрат) и размерах расходов организации по обычным видам деятельности подлежат отражению в Пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

По строке 2310 «Доходы от участия в других организациях» указываются доходы от участия в уставных капиталах других организаций (дивиденды по акциям, иные доходы по ценным бумагам и т.п.). Данные доходы отражаются в бухгалтер­ском учете по кредиту счета 91-1.

При заполнении этих строк необходимо учитывать, что в соответствии с принципом допу­щения временной определенности фактов хозяйственной деятельности показатели следует отражать по моменту начисления доходов, а не факту их поступления.

По строке 2320 «Проценты к получению», отражается сумма процентов, ко­торые организация должна получить:

• по облигациям, депозитам, государственным ценным бумагам;

• за пользование денежными средствами, предоставленными другой организа­ции;

• за пользование денежными средствами, находящимися на счетах организации в банках.

Сумма процентов к получению отражается по кредиту счета 91-1 «Прочие до­ходы».

По строке 2330 «Проценты к уплате» учитываются проценты, которые орга­низация должна уплатить по акциям, облигациям, а также кредитам и займам. В бух­галтерском учете сумма этих процентов отражается по дебету счета 91-2.

По строке 2340 «Прочие доходы» приводятся следующие виды доходов:

• доходы от сдачи имущества в аренду;

• поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изоб­ретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

• прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества) и вознаграждение за имущество, переданное в общее владение;

• денежные средства, полученные организацией сверх стоимости своего первоначального вклада при разделе имущества простого товарищества;

• доходы от продажи основных средств и иного имущества (без НДС);

• положительная разница между текущей рыночной стоимостью и предыдущей оценкой финансовых вложений;

• штрафы, пени, неустойки за нарушение условий хозяйственных договоров, по которым получены решения суда об их взыскании;

• активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

• поступления в возмещение убытков, причиненных организации (отражаются в учете и отчет­ности в отчетном периоде, в котором вынесено решение суда об их взыскании или они при­знаны должником);

• прибыль прошлых лет, выявленную в отчетном году, если суммы не являются существенными;

• суммы кредиторской и депонентской задолженностей, по которым истек срок исковой давности;

• положительные курсовые разницы, возникающие при переоценке имущества и обязательств, выраженных в иностранной валюте;

• излишки имущества при инвентаризации.

Эти доходы организация учитывает по кредиту счета 91-1 «Прочие доходы». По строке 2350 «Прочие расходы» приводятся следующие расходы организа­ции:

• расходы от сдачи имущества в аренду;

• расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобрете­ния, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

• расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

• расходы по оплате услуг кредитных учреждений (расчетно-кассовое обслужи­вание, купля-продажа иностранной валюты и т.д.);

• расходы, связанные с продажей и прочим выбытием основных средств, ино­странной валюты и прочих активов организации;

• расходы по содержанию законсервированных производственных мощностей;

• расходы по аннулированию производственных заказов, по прекращению производства, не давшего продукции;

• расходы по обслуживанию ценных бумаг (оплата консультационных, посреднических, депо­зитарных услуг и т.д.);

• отчисления в оценочные резервы (под снижение стоимости материальных цен­ностей, по сомнительным долгам, под обесценение финансовых вложений), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяй­ственной деятельности;

• отрицательная разница между текущей рыночной стоимостью и предыдущей оценкой финансовых вложений и т.д.

• штрафы, пени, неустойки за нарушение условий хозяйственных договоров, ко­торые признаны организацией-должником;

• возмещение причиненных организацией убытков;

• убытки прошлых лет, признанные в отчетном году (которые не являются суще­ственными);

• суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов нереальных для взыскания;

• отрицательные курсовые разницы;

• убытки от хищений, виновники которых решением суда не найдены, либо су­дом возвращены документы в связи с несостоятельностью ответчика;

• судебные издержки, арбитражные сборы;

• средства, перечисленные на благотворительные цели, на осуществление отдыха, развлече­ний, спортивных мероприятий, мероприятий и т.п.;

• расходы на НИОКР, результаты по которым не могут быть учтены в составе нематериальных активов или расходов по обычным видам деятельности;

• суммы НДС, начисленные при безвозмездной передаче имущества.

Все эти расходы учитываются на дебете счета 91 -2 «Прочие расходы».

Если какая-либо статья прочих доходов и расходов является существенной, ее можно приве­сти развернуто в самом отчете или в пояснениях.

Статья «Прибыль (убыток) до налогообложения» (строка 2300) находится расчетным путем в результате сложения всех вышеуказанных доходов и вычитания всех расходов. Эта строка представляет собой «бухгалтерскую» прибыль или убыток организации.

Строка 2410 «Текущий налог на прибыль» - это налог на прибыль для целей налогообложения.

Текущий налог на прибыль в соответствии с ПБУ 18/02 равен: +УР(-УД) + ПНО - ПНА + ОНА - ОНО.

Условный расход (доход) - это произведение бухгалтерской прибыли или убытка (величины, отраженной по строке 2300 формы) и ставки налога на прибыль.

Полученная величина текущего налога на прибыль должна совпадать с суммой налога на прибыль, отраженной в декларации.

В строке 2421 необходимо привести сумму отложенных налоговых обяза­тельств (активов) (ОНО, ОНА).

ОНО являются частью текущего налога на прибыль. Отражаются постоянные налоговые обя­зательства или активы на счете 99.

Согласно ПБУ 18/02, постоянное налоговое обязательство - это налог на прибыль, который образуется по данным налогового учета, но отсутствует по данным бухгалтерского. Чтобы рассчи­тать постоянное налоговое обязательство, нужно умножить постоянную разницу на ставку налога на прибыль.

Постоянная разница - это суммы, которые отражаются в бухгалтерском учете, но не учиты­ваются в налоговом. На сумму ПНО в бухгалтерском учете производится запись - Д-т 99 К 68, на сумму ПНА - обратная бухгалтерская проводка (Д-т 68 К 99).

Строки 2430 «Изменение отложенных налоговые обязательств» и 2450 «Изменение отложенных налоговые активов» заполняются в соответствии с требо­ваниями ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

Строка «Изменение отложенных налоговых обязательств» заполняется по данным счета 77 и представляет собой разницу между оборотами по кредиту и дебету счета 77. Если эта разница положительная, то результат вычитают из прибыли до налогообложе­ния (увеличивают убыток). Если разница отрицательная, то полученный результат нужно прибавить к прибыли (вычитать из убытка).

Строка «Изменение отложенных налоговых активов» формируется по данным счета 09 и также представляет собой разницу между оборотами по этому счету. Если дебетовый оборот (где отражают начисление активов) превышает кредитовый (где по­казывают списание или погашение), то результат увеличит прибыль (уменьшит убыток).

По строке 2460 «Прочее» можно приводить суммы налогов уплачиваемых ор­ганизациями, находящимися на УСН, ЕНВД, штрафные санкции и пени, уплачивае­мые за нарушение налогового законодательства.

Строка 2400 «Чистая прибыль (убыток)» находится расчетным путем.

Строка 2400 = строка 2300 - строка 2410 - строка 2430 - строка 2450 - строка

2460.

СПРАВОЧНО.

В строке 2510 необходимо привести результат от переоценки внеоборот­ных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода.

При дооценке основных средств нематериальных активов производят записи - Д-т 01, 04 К-т 83, Д-т 83 К-т 02,05. При уценке - Д-т 84 К-т 01, 04, Д-т 02,05, К-т 84.

Строка 2500 «Совокупный финансовый результат периода» находится рас­четным путем.

Строка 2500 = строка 2400 + строка 2510 + строка 2520.

Строки 2900 «Базовая прибыль (убыток) на акцию» и 2910 «Разводненная прибыль (убыток) на акцию» в Отчете о прибылях и убытках заполняют только ак­ционерные общества. Эти сведения приводятся в годовой бухгалтерской отчетности.

При расчете прибыли на акцию необходимо руководствоваться Методическими рекоменда­циями по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию (приказ МФ РФ от 21.03.2000г. № 29н).

Вышеуказанные рекомендации предусматривают расчет двух видов прибыли на акцию: базовой прибыли (убытка) на акцию и разводненной прибыли (убытка) на ак­цию.

Показатель базовой прибыли на акцию отражает часть прибыли отчетного периода, причи­тающуюся акционерам - владельцам обыкновенных акций. Разводненная прибыль на акцию - это величина, которая отражает возможное снижение уровня базовой прибыли на акцию в отчетном пе­риоде.

Базовая прибыль на акцию = базовая прибыль (убыток) отчетного периода

ср. вшвешенное кол-во обыкн.акций, находящ. в обращении в данном отчетном периоде

Базовая прибыль отчетного периода - это прибыль, оставшаяся в распоряжении акционер­ного общества после всех обязательных платежей в бюджет и выплаты дивидендов по привилегиро­ванным акциям.

Привилегированные акции приносят владельцам фиксированный дивиденд, размер которого, как правило, не зависит от результатов работы общества.

Чтобы определить средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в об­ращении в течение отчетного периода, необходимо:

• сложить обыкновенные акции, находящиеся в обращении на 1 -е число каждого календарного

месяца отчетного периода (информацию можно взять из реестра акционеров);

• разделить полученную сумму на число календарных месяцев в отчетном периоде.

Пример 1.На начало отчетного периода число обыкновенных акций, находящихся в обращении со­ставляло 15 000 шт.; 1 июля организация выкупила у акционеров 3 000 шт. акций, а 1 сентября про­изошла дополнительная эмиссия, которая составила 7 500 шт.

КОА = 15 000 шт. * 6 мес. + 12 000 шт. * 2 мес. + 19 500 шт. * 4 мес. = 192 000 шт. : 12 мес. = 16 000 шт. Если чистая прибыль (ЧП) равна, к примеру, 480 000 руб., то базовая прибыль на акцию (БПА) = 480 000 руб. : 16 000 шт. = 30 руб.

Под разводнением прибыли, приходящейся на одну акцию, понимается уменьшение (увели­чение) прибыли, которое может произойти в результате:

• конвертации ценных бумаг (привилегированных акций, облигаций и т.д.) в обыкновенные акции;

• исполнения обществом договора купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене, ниже их рыночной стоимости.

Цель расчета разводненной прибыли на акцию заключается в предоставлении информа­ции о максимально возможной степени разводнения (уменьшения) прибыли на акцию в отчетном периоде. В отличие от базовой прибыли на акцию, разводненная прибыль является показателем, от­ражающим возможную (наихудшую) ситуацию. Такая информация служит своеобразным преду­преждением акционеров о том, что может случиться, если владельцы ценных бумаг, конвертируе­мых в обыкновенные акции, станут владельцами этих акций. В этом случае прибыль компании бу­дет распределена уже на большее количество обыкновенных акций, т.е. разводнена. Пример 2.

Чистая прибыль организации (ЧП) = 480 000 руб.;

Средневзвешенное количество обыкновенных акций в обращении = 16 000 шт.; Облигации, каждая конвертируется в 1,5 обыкновенные акции = 1 000 шт.; Выплата процентов по облигациям 1 000 шт. х 20 руб. = 20 000 руб.; Корректировка чистой прибыли = 480 000 + 20 000 = 500 000 руб.

Количество обыкновенных акций в результате конвертации облигаций =16 000шт. + 1 000шт. * 1,5 шт = 17 500 шт.;

БПА = 480 000 руб. : 16 000 шт. = 30 руб.; Разв. ПА = 500 000 руб. : 17500 = 28, 57 руб.

Акционерные общества, которые в отчетном периоде проводили дополнительное размеще­ние обыкновенных акций, указывают в бухгалтерской отчетности следующую информацию об этом выпуске: причину, дату, основные условия выпуска и т.д.

Если АО проводило размещение дополнительных акций после отчетной даты, но до даты подписания отчетности, то базовая и разводненная прибыль (убыток) на акцию корректируется. Ес­ли это событие произошло после отчетной даты, то информация о нем должна быть раскрыта в по­яснительной записке.

3.3. Аналитическое использование отчета о прибылях и убытках в оценке доходности и рентабельности организации

Поскольку общий финансовый результат в Отчете о прибылях и убытках представлен раз­вернуто, т.е. в разрезе различных видов деятельности предприятия, то по информации, содержащей­ся в данной форме отчетности можно дать оценку изменения доходов и расходов организации в от­четном периоде по сравнению с предыдущим, проанализировать состав, структуру и динамику ва­ловой прибыли, прибыли от продаж, чистой прибыли, выявить факторы формирования конечного финансового результата и динамику рентабельности продаж.

Отчет о прибылях и убытках позволяет провести анализ динамики выручки от продаж, затрат на производство и реализацию продукции, товаров, работ, услуг, анализ факторов, формирующих различные виды доходов и расходов организации.

Данные, содержащиеся в отчете о прибылях и убытках, используются при расчете некото­рых коэффициентов, характеризующих деловую активность и доходность организации.

Для оценки деловой активности при расчете коэффициентов оборачиваемости используют показатель выручки (нетто) от продажи продукции (выполнения работ, оказания услуг).

При оценке доходности используют такие показатели как прибыль (убыток) от продаж, при­быль (убыток) до налогообложения, чистая прибыль (убыток) отчетного периода. Сопоставляя раз­личные показатели финансовых результатов с инвестированными средствами можно определить разные показатели доходности, разложить их по факторам. Сопоставление активов организации с прибылью позволяет установить фактическую доходность от вложений в целом.

Кроме того, по данным формы № 2 можно провести анализ операционного левериджа. Под операционным левериджем понимается разделение всей совокупности затрат предприятия на по­стоянные и переменные, что дает возможность использовать механизм управления прибылью.

В результате обобщения результатов анализа можно выявить неиспользованные возможно­сти увеличения прибыли и доходности предприятия, повышения уровня его рентабельности.

Информация, представленная в отчете о прибылях и убытках позволяет всем заинтересован­ным пользователям делать вывод, насколько эффективна деятельность данной организации, и насколько оправданы и выгодны вложения в ее активы.

4. Отчет о движении денежных средств, модели его составления

4.1. Назначение и состав отчета о движении денежных средств

Важной составной частью сведений о финансовом состоянии организации и перспективах его разви­тия является Отчет и движении денежных средств. Потенциальные инвесторы обязательно должны быть проинформированы о способности предприятия получать денежные средства, требующиеся для продолже­ния его деятельности (оплаты счетов поставщиков, выплаты налогов и заработной платы, обеспечения об­служивания долга и поддержания высокой курсовой стоимости своих акций). Это особенно актуально в со­временной экономической ситуации в России, когда проблема неплатежей до сих пор не решена. Введение отчета о движении денежных средств в состав финансовой отчетности стало очередным шагом на пути при­ближения отечественных правил финансового учета к международным стандартам (отчет о движении средств и денежного эквивалента является стандартной формой отчетности в мировой практике).

Отчет о движении денежных средств характеризует изменения в финансовом положе­нии организации в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности (ПБУ 4/99 п.29).

Таким образом, отчет о движении денежных средств дополняет баланс и отчет о прибылях и убытках важной для пользователей информацией привлекать и использовать денежные средства.

В соответствии с ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» в бухгалтерской отчет­ности должны быть раскрыты данные о движении денежных средств в отчетном периоде, раскры­вающие наличие, поступление и расходование денежных средств организации.

Отчет о движении денежных средств должен содержать следующие числовые показатели:

1. Остаток денежных средств на начало отчетного периода.

2. Поступило денежных средств - всего в том числе:

от продажи продукции, товаров, работ и услуг;

от продажи основных средств и иного имущества;

авансы, полученные от покупателей (заказчиков);

бюджетные ассигнования и иное целевое финансирование;

кредиты и займы полученные;

дивиденды, проценты по финансовым вложениям;

прочие поступления.

Направлено денежных средств - всего в том числе:на оплату товаров, работ, услуг;

на оплату труда;

на отчисления в государственные внебюджетные фонды;

на выдачу авансов;

на финансовые вложения;

на выплату дивидендов, процентов по ценным бумагам;

на расчеты с бюджетом;

на оплату процентов по полученным кредитам, займам;