Тема № 4. Исполнение обязанностей по уплате налогов. Налоговое декларирование и налоговый контроль.

 

Обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований для каждого вида налога, что в обязательном порядке должно быть предусмотрено в налоговом законодательстве. Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика.

Обязанности по уплате налога для этого налогоплательщика прекращаются в случаях, если налогоплательщик:

 уплатил налог;

 физическое лицо признано умершим;

 юридическое лицо ликвидировано. 

В большинстве случаев налогоплательщики обязаны самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога. Исключение составляют некоторые налоги с физических лиц, например – налог на имущество, налог на землю, налог с транспортных средств. Налоги должны быть перечислены в установленные сроки. Кроме того, налогоплательщики могут воспользоваться правом - исполнить обязанность по уплате налога досрочно. В том же случае, если по каким-либо причинам налоги перечисляются не в полном объеме или совсем не перечисляются, то соответствующие государственные органы (налоговые или таможенные) направляют налогоплательщику требование по уплате этих налогов.

Существует несколько способов, предусмотренных условиями НК РФ, взыскания налогов с налогоплательщиков. К ним относятся:

 взыскание налога за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика;

 взыскание налога, сбора, а также пеней и штрафов за счет иного имущества налогоплательщика. 

В действующем законодательстве предусмотрены определенные способы, которые позволяют обеспечить обязанность налогоплательщиков по уплате налогов и сборов. Эти способы в частности перечислены в статье 72 НК РФ и продемонстрированы на рисунке 6.

 

 

Рис. 6. Способы, обеспечивающие обязанности налогоплательщика по уплате налогов и сборов

 

Рассмотрим эти способы подробнее и дадим каждому из них определения.

Залог имущества. В современном экономическом словаре дается следующее определение понятию залог. ЗАЛОГ — один из способов, реализующих исполнение должником принятых на себя обязательств. Заключается в том, что средством, обеспечивающим выполнение обязательств, становятся заложенные должником его кредитору (залогодержателю) недвижимое имущество или другие ценности. Кредитор, предоставивший долг, имеет право в случае не возврата долга получить удовлетворение, компенсацию за счет заложенного имущества. Предметом залога могут быть вещи, ценные бумаги, иное имущество либо право на него. Предмет залога может быть передан залогодержателю в физической форме или в форме документально зафиксированного права на его получение в виде залогового обязательства. Залог имущества, как правило, оформляется договором между налоговым органом и налогоплательщиком. Предметом залога по этому договору могут быть вещи, ценные бумаги, иное имущество либо право на него.

Поручительство. Под поручительством понимается — договор, согласно которому поручитель принимает на себя ответственность перед кредитором за то, что должник этого кредитора выполнит обязательства по возврату долга. В случае если должник не выполнит свои обязательства перед кредитором, то отвечать придется не только должнику, но и его поручителю. Поручителем может выступать как физическое, так и юридическое лицо, также допускается участие одновременно нескольких поручителей.

Пени. Слово пени происходит от латинского  poena — наказание. В русском языке слова пени и пеня одинаково правильны и имеют одинаковое значение. В НК РФ применяется слово - пеня. Изначально, пени признавалась, как санкция в виде денежного штрафа, накладываемого за несвоевременное выполнение, просрочку денежных обязательств. Пеня обычно устанавливается в виде процента от суммы просроченного обязательства и начисляется за каждый день просрочки в течение определенного периода, после которого взыскивается разовый штраф.

Однако, по условиям статьи 72 НКРФ понятие «пени» - это один из способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов. Пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов или сборов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки

Сумма пени должна уплачиваться налогоплательщиком помимо основной суммы налога или сбора. Как и сумму налога, пени перечисляют либо добровольно, либо взыскивают принудительно.

Приостановление операций по счетам в банке. Эта процедура также призвана обеспечивать исполнение решений налоговых органов о взыскании недоимки по налогам и сборам. Приостановление операций по счетам в банках налогоплательщиков означает прекращение банком всех только расходных операций по конкретному счету. Решение о приостановлении операций по счетам в банке принимается руководителем или заместителем руководителя налоговой органа в определенных случаях, предписанных Налоговым Кодексом. Подобные решения могут приниматься по отношению к юридическим лицам налогоплательщикам в двух случаях:

 в случае неисполнения ранее выставленного налогоплательщику требования об уплате налога, пеней или штрафных санкций;

 в случае непредставления налогоплательщиком декларации в налоговый орган в течении 10 дней после установленного срока сдачи этой декларации.

После получения такого решения (в электронном виде или на бумажном носителе) сотрудники банка обязаны выполнять его неукоснительно до момента получения информации от налоговых органов отмены этого решения. Кроме того, банк не имеет право открывать этому налогоплательщику новые счета.

Арест имущества. Исполнение налогового обязательства может быть обеспечено путем наложения ареста на имущество организации. Арест представляет собой действие налогового органа с санкции прокурора, направленное на ограничение права собственности налогоплательщика в отношении принадлежащего ему на праве собственности имущества. Он осуществляется в случае неисполнения организацией в установленные сроки обязанности по уплате налога и при обязательном наличии достаточных оснований полагать, что указанное лицо предпримет меры, чтобы скрыться либо скрыть свое имущество.

Арест может быть полным или частичным. В первом случае организации как собственнику имущества запрещается распоряжение имуществом, подвергнутым аресту, а владение и пользование этим имуществом осуществляется с разрешения и под контролем налогового органа. При частичном аресте организации как собственнику имущества устанавливаются ограничения на осуществление прав собственника, а именно владение, пользование и распоряжение арестованным имуществом осуществляются с разрешения и под контролем налогового органа.

Арест имущества физического лица в качестве способа обеспечения исполнения решения о взыскании налога не допускается.

Используя этот способ обеспечения исполнения решений о взыскании налогов, сотрудники налоговых органов вправе обратиться к нему только при недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах плательщиков или налоговых агентов. В противном случае налогоплательщики могут добиться решения в судебном порядке о признании таких действий недействительными.

В настоящее время налоговое декларирование по условиям НК РФ представляет собой волеизъявление налогоплательщика путем подачи документов по утвержденной форме, в которых налогоплательщик указывает все свои доходы, расходы и объекты налогообложения.

Существуют два способа декларирования: самостоятельный и кадастр. Кадастр – это учет доходов, расходов и объектов налогообложения. Кадастр ведут государственные органы. При налоговом декларировании самостоятельно - налоговые органы не ведут сплошного учета. Эта такая обязанность, которая возложена на налогоплательщика. Конечно, кадастр – это наиболее полный и наиболее удобный для государства способ учета доходов, расходов и объектов недвижимости, но это и самый дорогой способ.

Согласно условиям статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. В основном налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком.

Налогоплательщик обязательно включает в налоговую декларацию (расчет) основные сведения. Таковыми являются:

 вид документа: первичный (корректирующий);

 наименование налогового органа;

 место нахождения организации (ее обособленного подразделения) или место жительства физического лица;

 фамилия, имя, отчество физического лица или полное наименование организации (ее обособленного подразделения);

 номер контактного телефона налогоплательщика. 

Существуют несколько определенных правил декларирования. Во-первых, налоговая декларация – это единый документ для всех налогоплательщиков: для организаций и физических лиц. Во-вторых, она предоставляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика. Налоговый орган не имеет право отказать в приеме налоговой декларации. Налоговая декларация существует в определенной форме, то есть это не может содержать произвольную информацию. Поэтому налогоплательщик обязан её заполнить по той форме, которая утверждена Министерством Финансов РФ. В-третьих, налоговая декларация может сдаваться лично в инспекцию ФНС или через представителя налогоплательщика. Допускается почтовое отправление декларации, когда налогоплательщик может отправить налоговую декларацию по почте. В этом случае дата отправления заказного письма с описью будет являться датой представления, датой сдачи налоговой декларации в налоговый орган.

Структура декларации практически по всем видам налогов и сборов состоит из титульного листа, нескольких разделов и листов-приложений, используемых для расчета сумм доходов, расходов, налоговых вычетов и налога.

В настоящее время существуют единые требования к заполнению декларации, которые стали более строгими. Декларация может быть заполнена от руки чернилами синего или черного цвета либо распечатана на принтере без исправлений, даже заверенных подписью. Это требование действовало и ранее. Однако теперь уточнено, что при распечатке декларации не допускается двусторонняя печать, а при скреплении листов скрепками или степлером нельзя деформировать штрихкоды или иную информацию.

Каждому показателю в декларации соответствует одно поле, состоящее из определенного количества знакомест (клеток для размещения одного символа). Такие показатели, как дата, правильная или десятичная дробь, а также показатели, единицей измерения которых являются денежные единицы, имеют по два или более полей для записи. Эти поля разделены знаком «/» (косая черта) либо знаком «.» (точка).

Все стоимостные показатели указываются в декларации в рублях и копейках. Если декларация оформляется от руки, при отсутствии какого-либо показателя во всех знакоместах соответствующего поля нужно проставить прочерки. Допустим, для отражения какого-либо показателя не требуется заполнения всех знакомест. Тогда в незаполненных знакоместах в правой части поля ставятся прочерки.

Те налогоплательщики, которые перешли на специальные налоговые режимы не представляют налоговые декларации. Налогоплательщики, которые не имеют по некоторым налогам объектов налогообложения, могут составлять единую (упрощенную) налоговую декларацию. Последний вид декларации является новой формой, которая начала применяться с середины 2007 года.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока. В том случае, если налогоплательщик после установленного срока предоставил декларацию и при этом уплатил недостающую сумму налога и пени за несвоевременное перечисление, то он освобождается от ответственности.

Учет налогоплательщика - это комплекс установленных налоговым законодательством мероприятий, осуществляемых налоговыми органами с целью регистрации всех налогоплательщиков (или налоговых агентов) в налоговых органах и аккумулирования сведений о налогоплательщиках в едином государственном реестре налогоплательщиков.

Учет налогоплательщиков имеет ряд характерных признаков, которыми являются:

1) учет осуществляется в целях проведения налогового контроля;

2) учет проводится специалистами налоговых органов;

3) учет осуществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми связано возникновение обязанности по уплате того или иного налога, т.е. он носит общеобязательный характер для всех налогоплательщиков;

4) учет одного и того же налогоплательщика может осуществляться по нескольким основаниям;

5) при учете соблюдаются основные элементы (основания, сроки, место и порядок постановки на учет и другое);

6) учет является основой для ведения единого государственного реестра налогоплательщиков и осуществления документооборота по уплате налогов и сборов (на всех документах по уплате налогов и сборов необходимо наличие идентификационного номера налогоплательщика - ИНН);

7) при нарушении порядка учета налогоплательщика установлена ответственность по налоговому законодательству. 

Налоговый контроль можно определить как особый организационно-правовой механизм, представляющий собой систему взаимосвязанных элементов, посредством, которого обеспечивается надлежащее поведение обязанных лиц по уплате налогов и сборов, а также исследование и установление оснований для осуществления принудительных налоговых изъятий и применения мер ответственности за совершение налоговых правонарушений. Формируя особый организационно-правовой механизм взаимоотношений с обязанными лицами, государство определяет основные элементы этого механизма: субъекты, объект, методы, формы, порядок и характер деятельности уполномоченных органов. Указанный механизм представляет собой не что иное, как налоговый контроль, который осуществляется созданными государством уполномоченными органами, прежде всего налоговыми органами.

К основным элементам налогового контроля можно отнести:

·субъект налогового контроля (уполномоченный контролирующий орган);

 объект контроля;

 формы и методы контроля;

·порядок осуществления налогового контроля;

 мероприятия налогового контроля;

 направления налогового контроля;

·техника и технология налогового контроля;

·категории должностных лиц (кадры) налогового контроля;

·периодичность и глубина налогового контроля.

 

Виды, формы и методы налоговых проверок их понятия и цель определены основным законодательным налоговым документом Налоговым Кодексом. В настоящее время предусмотрены два вида налоговых проверок – камеральная и выездная. Цель этих проверок единая и она состоит в том, что бы проконтролировать соблюдение налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

В частности, специалисты налоговых органов в ходе реализации мероприятий налогового контроля, то есть в ходе проверки, устанавливают:

1) правильность ведения налогоплательщиками бухгалтерского и налогового учета доходов, расходов, объектов налогообложения;

2) правильность исчисления сумм налогов и сборов;

3) своевременность уплаты сумм налогов и сборов в соответствующие бюджеты и государственные внебюджетные фонды;

4) выявление обстоятельств, способствующих совершению нарушений налогового законодательства.

Налоговый контроль осуществляется путем применения различных приемов и способов, а также использования специальных процедур. Совокупность приемов, способов и процедур образует методы налогового контроля. Форма проведения налогового контроля представляет собой внешнее выражение практической реализации контрольной деятельности налоговых органов.

Налоговый Кодекс устанавливает следующие формы проведения налогового контроля:

- налоговые проверки;

- получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов;

- проверки данных учета и отчетности;

- осмотр и обследование помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли);

- другие формы.

Специально-правовые методы налогового контроля представляют собой совокупность способов изучения объекта и предмета налогового контроля. К специально-правовым методам налогового контроля можно, в частности, отнести визуальный осмотр, арифметическую и формальную проверку документов, сопоставление данных, выборочный и сквозной методы проверки документов и другое.

Налоговые проверки являются главной и наиболее эффективной формой осуществления налогового контроля.

Камеральная налоговая проверка - это проверка, которая проводится по месту нахождения налогового органа (таможенного органа) на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком (налоговым агентом, плательщиком сбора), служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Камеральные проверки проводятся как в отношении организаций, так и в отношении физических лиц.

Камеральная налоговая проверка является формой текущего налогового контроля и позволяет налоговым органам оперативно реагировать на нарушения налогового законодательства.

Условиями статьи 88 НК РФ предусмотрены определенные правила проведения камеральной проверки. К основным общим правилам проведения камеральной налоговой проверки можно отнести следующие:

1.  провидится только по месту нахождения налогового (таможенного) органа;

2.  Проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без специального решения руководителя налогового органа;

3.  срок проведения: в течение 3 месяцев со дня представления налоговых деклараций и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, если налоговым законодательством не предусмотрены иные сроки;

4.  провидится на основе налоговых деклараций и документов, представляемых налогоплательщиком, и документов налогового органа либо имеющихся у налогового органа;

5.  налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов;

6.  в случае выявления ошибок в заполнении документов или противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, налоговый орган направляет сообщение налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок;

7.  на суммы доплат по налогам, выявленные по результатам камеральной проверки, направляется требование об уплате суммы налога и пеней.

 

Камеральная налоговая проверка не предполагает специального назначения проверки путем вынесения какого-либо решения руководителя налогового органа. Началом проведения камеральной налоговой проверки является день представления налогоплательщиком налоговой декларации. Как правило, день представления налоговой декларации устанавливается законами, регулирующими порядок уплаты конкретных налогов. Длительность проведения камеральной проверки составляет 3 месяца с даты представления налоговой декларации. После истечения указанного срока в отношении налогоплательщика не могут производиться действия налоговых органов по осуществлению камеральной налоговой поверки.

Более детальной и объемной считается выездная налоговая проверка. Она проводится не так часто (как правило, один раз в три года), но при её проведении охват документации и объектов для контроля у налогоплательщика более обширен, чем в камеральной проверке.

Выездная налоговая проверка - это налоговая проверка, осуществляемая налоговым органом по месту нахождения налогоплательщика или налогового агента.

По условиям статьи 89 НК РФ сотрудники налоговых органов могут проводить выездную налоговую проверку как месту фактического нахождения налогоплательщика, так и в налоговой инспекции, в случае отсутствия места у налогоплательщика.

Выездная налоговая проверка должна проводиться только в отношении организаций (их филиалов или представительств) или индивидуальных предпринимателей, включая лиц, имеющих лицензии на занятие частной практикой, и не может проводиться в отношении физических лиц, не являющихся предпринимателями, потому что доступ должностных лиц налоговых органов в жилые помещения без согласия проживающих в них лиц не допускается.

Налоговые органы вправе проверять филиалы и представительства налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) независимо от проведения проверок в головной организации налогоплательщика. При этом, как правило, срок проведения проверки увеличивается на один месяц на проверку каждого филиала и представительства. Все выездные проверки проводятся на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа. Проверка может проводиться по одному или нескольким налогам. В случаях, когда выездная налоговая проверка проводится по нескольким налогам, она носит характер тематической выездной налоговой проверки. В том, случае если выездная налоговая проверка проводится по всем налогам, то она носит характер комплексной налоговой проверки.

По продолжительности выездная налоговая проверка не более 2-ух месяцев (в исключительных случаях по решению вышестоящего налогового органа - до 3 месяцев). По частоте проведения они не могут проводиться в течение одного календарного года два и более раз по одним и тем же налогам за один и тот же период. И по глубине выездная налоговая проверка (временной период деятельности налогоплательщика) может охватывать 3 календарных года, непосредственно предшествовавших году проведения проверки.

Заканчивается выездная налоговая проверка составлением справки о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения или акта выездной налоговой проверки, где указываются все выявленные правонарушения действующего законодательства.

В ходе выездных проверок налоговые органы вправе приостанавливать свои действия для выполнения следующих мер и процедур:

 истребование документов или информации;

 получение информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров РФ;

 проведение экспертиз;

 перевод на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке;

 привлечение для участия свидетеля;

 производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов присутствии понятых;

 истребование документов при проведении налоговой проверки;

 выемка документов и предметов;

 на договорной основе привлечение эксперта. 

Все приведенные выше формы налоговых проверок и другие формы налогового контроля позволяют повысить уровень собираемости налогов и сборов во все уровни бюджетной системы РФ.

Лекция № 2. Бухгалтерский и налоговый учет: нормативное

и правовое регулирование; методическое и техническое обеспечение.

Под рациональной организацией бухгалтерского учета следует понимать систему элементов и средств наиболее оптимального построения учетного процесса с целью получения достоверной, своевременной и уместной (полезной) для управления информации о деятельности организации и осуществления контроля за эффективностью использования производственных ресурсов.

Основными элементами и средствами системы организации бухгалтерского учета являются: рабочий план счетов бухгалтерского учета; регистры бухгалтерского учета; первичные учетные документы внутренняя бухгалтерская отчетность; документооборот; использование средств механизации и автоматизации учета; структура и организация учетного аппарата и определение выполняемых им функций.

Нормативное регулирование бухгалтерского учета представляет собой установление государственными органами общеобязательных правил (норм) ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности.

Нормативное регулирование бухгалтерского учета включает:

1) нормативное правовое регулирование - осуществляется нормами права, содержащимися в соответствующих нормативных правовых актах;

2) методическое (нормативно-техническое) регулирование - осуществляется методическими (техническими) нормами, содержащимися в соответствующих актах методического (нормативно-технического) характера.

Также важная роль в реализации нормативного регулировании бухгалтерского учета принадлежит учетной политике организации и актам Минфина России разъяснительного характера (актам толкования).

К нормативным правовым актам относятся: Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (2) и нормативные правовые акты Минфина России. *(3) Акты Минфина России приобретают значение нормативных правовых после их регистрации Минюстом России и опубликовании в "Российской газете", а также в Бюллетене нормативных актов федеральных органов исполнительной власти издательства "Юридическая литература" Администрации Президента Российской Федерации.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет руководитель организации, который обязан создать необходимые условия для правильного ведения бухгалтерского учета, обеспечить выполнение всеми подразделениями и службами, работниками организации требований главного бухгалтера в части порядка оформления и представления для учета документов и сведений.

Общее правовое и методологическое руководство бухгалтерским учетом в России осуществляется Правительством РФ и Министерством финансов Российской Федерации. Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 283, и распоряжения Правительства РФ от 21 марта 1998 г.. №382-Р в России ведется постоянная работа по совершенствованию системы правового и методического регулирования бухгалтерского учета, базирующаяся на ведении четырехуровневой системы нормативных документов.

Указанные документы, их содержание и статус, принципы построения и взаимодействия между собой, а также порядок подготовки и утверждения определяет руководитель организации.

Бухгалтерский учет в организации осуществляется бухгалтерией, возглавляемой главным бухгалтером; когда в организации отсутствует бухгалтерская служба, руководитель имеет право поручить ведение учета и отчетности специализированной организации или соответствующим органам (специалистам) на договорных началах (это в основном касается малых организаций).

В зависимости от объема работа в бухгалтерии организации группируется по направлениям:

- осуществление расчетов;

- ведение материального учета;

- осуществление производственно – калъкуляционной работы, финансовый учет и т.д.

Главный бухгалтер назначается на должность (освобождается от должности) руководителем организации и подчиняется непосредственно ему. В своей работе он должен руководствоваться нормативными документами, а также нести ответственность за соблюдение содержащихся в них единых правовых и методологических принципов ведения бухгалтерского учета. В организациях, основанных на праве хозяйственного ведения или на праве оперативного управления, главный бухгалтер назначается на должность и освобождается от должности по согласованию организации либо органом, уполномоченным собственником.

Главный бухгалтер несет ответственность за формирование учетной политики, обеспечивает контроль за ее исполнением, за движением активов, формированием доходов и расходов и выполнением обязательств и отражением на счетах бухгалтерскою учета хозяйственной оперативной информации, составление в установленные сроки бухгалтерской отчетности, проведение (совместно с другими службами) экономического анализа финансово-хозяйственной деятельности в целях выявления и мобилизации внутрихозяйственных резервов организации.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом.

Следует заметить, что отдельные нормы налогового законодательства предусматривали дополнительные требования к обобщению информации для определения налоговой базы и до введения в действие Главы 25 НК РФ.

Так, согласно п. 1 ст. 230 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по форме, которая установлена МНС РФ. Во исполнение данного положения МНС РФ утвердило форму N 1-НДФЛ "Налоговая карточка по учету доходов и налога на доходы физических лиц", которая по своему назначению и содержанию является регистром налогового учета.

Таким образом, не смотря на легальное закрепление понятие налогового учета только для целей Главы 25 НК РФ, подобные требования содержатся и в иных главах НК РФ и актах налогового законодательства, например, по ЕСН, НДС и др. налогам.

Цель налогового учета. Целью налогового учета является формирование полной и достоверной информации о порядке учета хозяйственных операций, а также обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей, обеспечивающей контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты в бюджет налога.

Содержанием налогового учета являются:

• первичные учетные документы (платежные поручения, накладные, акты выполненных работ, авансовые отчеты, справка бухгалтера и т.д.),

• аналитические регистры налогового учета (книга покупок, книга продаж, индивидуальная карточка по ЕСН, регистр формирования стоимости объекта учета и т.д.).

• расчет налоговой базы, который может содержатся как в отдельных регистрах налогового учета, так и в отдельных разделах налоговой декларации.

Аналитические регистры налогового учета представляют собой сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, которые предназначены для накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы.

Содержание данных налогового учета (в том числе данных первичных документов) является налоговой тайной. Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в данных налогового учета, обязаны хранить налоговую тайну. За ее разглашение они несут ответственность, установленную действующим законодательством.

Система и форма регистров налогового учета в зависимости от вида налога может быть утверждена налоговым законодательством либо разработана самим налогоплательщиком соответствии с общими требованиями и рекомендациями МНС РФ.

А в соответствии с требованиями Главы 25 НК РФ, напротив, налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета в целях исчисления налога на прибыль.

В этом случае система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно и закрепляется им в учетной политике организации, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Аналогично требованиям бухгалтерского учета, решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства. В случае, если налогоплательщик начал осуществлять новые виды деятельности, он также обязан определить и отразить в учетной политике для целей налогообложения принципы и порядок отражения для целей налогообложения этих видов деятельности.

Важно иметь ввиду, что налоговый учет не является дублированием бухгалтерского учета, а является его дополнением в тех случаях, когда в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями НК РФ. В таких случаях налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Не смотря на то, что организация налогового учета осуществляется по ряду налогов налогоплательщиком самостоятельно, законодательство предусматривает к его форме и содержанию общие требования. Так, по налогу на прибыль, данные налогового учета должны отражать:

• порядок формирования суммы доходов и расходов,

• порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде,

• сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах,

• порядок формирования сумм создаваемых резервов,

• сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы, являющиеся документами для налогового учета, в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:

• наименование регистра,

• период (дату) составления,

• измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении,

• наименование хозяйственных операций,

• подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Регистры налогового учета могут вестись в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и (или) любых машинных носителях. Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах налогового учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их. При хранении регистров налогового учета должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений. Исправление ошибки в регистре налогового учета должно быть обосновано и подтверждено подписью ответственного лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснованием внесенного исправления.