Рабочий документ "Определение единого уровня существенности по бухгалтерской отчетности предприятия-клиента за 200_год"

№	Наименование базового показателя	Значение базового показателя бухгал­терской отчетности, тыс. руб.	Доля, в %	Значение, применяе­мое для нахождения уровня существенно­сти, тыс. руб.
1	2	3	4	5
1	Балансовая (чистая) прибыль	800	5	40
2	Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом НДС, акцизов и аналогичных обяза­тельных платежей)	2 900	2	58
3	Валюта баланса	4 300	2	86
4	Собственный капитал	900	10	90
5	Общие затраты	2 000	2	40

Для обоснования уровня существенности руководитель аудиторской группы должен проанализировать числовые значения.

Максимальное и минимальное значения показателя мо­гут быть исключены из расчета. На базе оставшихся показателей рассчи­тывается средняя величина, которую для удобства дальнейшей работы можно округлить. При этом после округления ее значение должно от­клоняться от расчетного не более чем на 20% в ту или иную сторону. Данная величина является единым показателем уровня существенности, который фиксируется в общем плане и программе аудиторской проверки. Если предприятие-клиент по итогам года имеет небольшую по вели­чине чистую (нераспределенную) прибыль, которая с учетом анализа по­казателей за предыдущие годы является нехарактерной для данного предприятия, то в таблицу этот показатель не включается. Базовые пока­затели для определения уровня существенности устанавливаются ауди­торской организацией на основе анализа показателей финансово-хо­зяйственной деятельности потенциальных предприятий-клиентов. Эти показатели могут корректироваться при наличии следующих оснований:

• изменение законодательства в области бухгалтерского учета и налого­обложения, затрагивающие порядок определения статей баланса или базовых показателей бухгалтерской отчетности;

• изменение законодательства в области аудита, устанавливающие тре­бования к методам определения уровня существенности;

• изменение аудиторской специализации организации;

• значительное изменение состава экономических субъектов, подлежа­щих аудиту, с точки зрения их принадлежности к другим отраслям производства или другому роду деятельности;

• смена руководства аудиторской организации.

Аудит бухгалтерской отчетности всегда связан с риском двух видов:

1. Предпринимательский риск означает, что аудиторская организация мо­жет полностью или частично не получить оплату за выполненную работу независимо от ее результата из-за конфликта с клиентом, или к ней могут быть применены штрафные санкции. Он определяется рядом факторов: конкурентоспособностью аудиторской организации, финансовым состоя­нием клиента, характером операций клиента, компетентностью админист­рации и учетного персонала и др. К финансовым потерям в виде штрафов, а также к подрыву деловой репутации аудиторской организации может привести и выдача необоснованного аудиторского заключения.

Аудиторский риск - риск неэффективности аудиторской проверки, то есть риск выдачи заключения о достоверности бухгалтерской отчетности при наличие в ней существенных ошибок и пропусков.

Аудиторский риск связан с субъективностью действий аудиторов при проверке отчетности. Его величина всегда находится в пределах от нуля до единицы. Если аудиторы определяют меньший уровень аудиторского риска, то, следовательно, они должны быть уверены в том, что в отчет­ности нет существенных ошибок. Нулевой риск означает полную уверен­ность аудиторской организации в достоверности показателей бухгалтер­ской отчетности. Однако аудиторы не должны гарантировать полного отсутствия существенных ошибок в бухгалтерской отчетности клиента.

Существует два основных метода оценки аудиторского риска:

1. Оценочный (интуитивный) метод заключается в том, что аудиторы, исходя из своего опыта и знания клиента, бесед с сотрудниками админи­страции определяют аудиторский риск на основании отчетности в целом и отдельных групп операций как высокий, вероятный и маловероятный и используют эту оценку в планировании аудита. Данный метод наиболее широко применяется российскими аудиторами.

2. Количественный (расчетный) метод предполагает количественный расчет различных факторных моделей аудиторского риска. Наиболее простая из них имеет вид:

ПАР = ВР х РК х РН,

где ПАР - приемлемый аудиторский риск (относительная величина), который отражает суждение аудиторской организации о приемлемой ве­роятности наличия в бухгалтерской отчетности существенных ошибок после завершения аудита и выдачи клиенту безусловно положительного заключения;

ВР - внутрихозяйственный (чистый) риск, который характеризует ве­роятность появления в отчетности в целом (или в статье баланса, в данном бухгалтерском счете, в однотипной группе хозяйственных операций и т.п.) существенных ошибок до того, как они будут выявлены средствами системы внутреннего контроля клиента;

РК - риск средств контроля, который выражает вероятность пропуска (невыявления) существенных ошибок системой бухгалтерского учета и системой внутреннего контроля;

РН - риск необнаружения (процедурный), который устанавливает ве­роятность невыявления в процессе проведения проверки существенных ошибок.

Приведенная модель может рассматриваться лишь в качестве основы планирования аудита, так как позволяет понять скорее качественную, чем количественную, взаимосвязь отдельных составляющих аудиторского риска и оценить объем предстоящей работы.

Большинство аудиторов считают, что приемлемый аудиторский риск не должен превышать 5%, хотя каких-либо официальных норм на этот счет не существует.

На практике для составления более эффективного плана проверки не­обходимо рассчитать риск необнаружения, используя следующую формулу:

Между риском необнаружения и требуемым количеством аудиторских доказательств существует обратная зависимость: чем ниже такой риск, тем больший объем данных необходимо исследовать при проверке. В свою очередь аудиторский риск находится в прямой зависимости от риска необнаружения и в обратной - от планируемого к получению в процессе тестирования аудиторских свидетельств. Сокращение аудиторского риска ведет к сокращению риска необнаружения, но одновременно возрастает объем данных для тестирования с целью получения свидетельств.

Опираясь на собст­венные интуицию и опыт, а также собранные в ходе подготовки и плани­рования проверки сведения о клиенте, аудиторы могут изменить оценку приемлемого уровня аудиторского риска. Например, если по мнению ау­диторской организации высока вероятность банкротства клиента, уровень приемлемого аудиторского риска должен быть снижен.

Планируя приемлемый аудиторский риск, аудиторам необходимо прежде всего обратить внимание на факторы, от которых зависит внут­рихозяйственный риск: масштаб и отраслевые особенности бизнеса кли­ента, характер хозяйственных операций, уровень компетентности адми­нистрации и учетного персонала, организационная структура, мотивация действий клиента, результаты предыдущих аудиторских проверок, типич­ные ошибки в аналогичных организациях и др. На основании предвари­тельного анализа нужно определить, какой из этих факторов важнее для конкретного участка аудита. Уровень внутрихозяйственного риска, даже при видимых благоприятных обстоятельствах, рекомендуется устанавли­вать выше 50%, а при наличии обоснованных доказательств ожидания существенных ошибок - на уровне 100%.

Следующим этапом является оценка величины риска неэффективности системы внутреннего контроля в отношении каждой группы однородных операций (риска средств контроля). Для этого исследуются: отношение администрации к необходимости поддержания адекватной системы внут­реннего контроля на предприятии, структура системы внутреннего кон­троля, уровень профессионализма внутренних аудиторов, их независи­мость, качество работы данной системы внутреннего контроля в целом. Величина риска средств контроля может оцениваться ниже 100% только по мере накопления для этого обоснованных доказательств. Если аудиторы решают не оценивать риск средств контроля или считают, что его действи­тельная величина может быть выше первоначальной оценки, они должны увеличить в плане количество предстоящих контрольных процедур.

Далее исчисляется риск необнаружения по трем ранее найденным рис­кам, входящим в общую факторную модель аудиторского риска. Риск не­обнаружения определяет объем тестирования для получения аудиторских доказательств. Поэтому следует установить связь между целями системы внутреннего контроля и аудиторской проверки, определяя для каждой ста­тьи бухгалтерской отчетности и цели контроля отдельную величину риска необнаружения. Чем больший риск готова на себя взять аудиторская орга­низация, тем меньше ей потребуется свидетельств. Следовательно, нужно стремиться минимизировать аудиторский риск и тогда получить максимум доказательств для составления аудиторского заключения.

Между тремя названными компонентами аудиторского риска существует определенная взаимосвязь. Например, при высоком уровне внутрихозяйственного риска и риска средств контроля аудиторам следует увеличить количество аудиторских процедур с целью снижения до минимума величины риска необнаружения и таким образом получить приемлемый размер общего аудиторского риска.

Взаимосвязь между компонентами аудиторского риска

		Аудитор оценивает риск средств контроля как:
		Высокий	Средний	Низкий
		При этом допустимый уровень риска необнаружения будет:
Аудитор оценивает внутрихозяйственный риск как:	Высокий	Наинизший	Ниже	Средний
	Средний	Ниже	Средний	Выше
	Низкий	Средний	Выше	Наивысший

Риск необнаружения определяет объем тестирования для получения аудиторских доказательств. Поэтому следует установить связь между целями системы внутреннего контроля и аудиторской проверки, определяя для каждой статьи финансовой отчетности и цели контроля отдельную величину риска необнаружения. Чем больший риск готова на себя взять аудиторская организация, тем меньше потребуется собрать свидетельств в ходе проверки экономического субъекта. Следовательно, нужно стремиться минимизировать аудиторский риск и тогда получить максимум доказательств для составления аудиторского заключения.

Планируя проверку, руководитель аудиторской группы не вправе столько полагаться на эффективность системы учета и внутреннего контроля клиента, чтобы значительно сократить объем собираемых данных или не проводить в полном объеме требуемых аудиторских процедур. Аудиторская проверка не может считаться проведенной должным образом, если высока вероятность необнаружения аудиторами существенных ошибок в отчетности клиента. Следовательно, для подготовки плана проведения аудита необходимо при расчете аудиторского риска учитывать не только общие аспекты контроля, но и предварительно оценивать совокупность влияющих на них факторов. Только комплексный подход при расчете аудиторского риска позволяет составить оптимальный план аудита.

Общий план аудита включает следующие показатели: цель аудит объем выполняемых работ, график и сроки проведения работ, способы приемы проверки, состав аудиторской группы. Для повышения доверие и действенности аудита аудиторская организация может предварительно согласовать свой план с клиентом. Общий план аудита оформляется виде отдельного документа и в дальнейшем может уточняться.

На основании плана работ до начала проверки руководителем группы аудиторов составляется программа аудита, в которой указываются: перечень аудиторских процедур по разделам аудита; характер проверки по однородным группам хозяйственных операции (сплошная, выборочная); ме­тоды проверки (фактический, документальный, аналитические тесты и др.); закрепление обязанностей за проверяющими аудиторами; сроки выполнения работ; состав оформляемых рабочих документов. Документально оформленная программа служит одновременно инструментом контроля выполнения заданий отдельными аудиторами в составе группы, а также средством повышения качества их работы.

Аудиторская программа может составляться в виде программы тестов контроля (содержит процедуры для сбора информации о функциониро­вании системы внутреннего контроля предприятия) и в виде программы проверки оборотов и остатков на бухгалтерских счетах (содержит проце­дуры сбора информации об оборотах и остатках на счетах). Порядок со­ставления и оформления общего плана и программы проверки аудитор­ская организация определяет самостоятельно. Ею могут быть также под­готовлены соответствующие внутренние стандарты аудита.