2. Виды, структура и порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности

Аудиторское заключение - это официальный документ, предназначен­ный для пользователей бухгалтерской отчетности аудируемых лиц и со­держащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской ор­ганизации (индивидуального аудитора) о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемого лица и соответствия порядка ведения его бухгал­терского учета законодательству Российской Федерации.

Заключение аудиторской организации по результатам проверки годо­вой отчетности является неотъемлемым элементом годовой бухгалтер­ской отчетности для предприятий, подлежащих в соответствии с дейст­вующим законодательством обязательному аудиту.

Аудиторское заключение составляется в соответствии с требованиями, сформулированными в Федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчет­ности".

Аудиторское заключение включает в себя следующие элементы:

а) наименование;

б) адресата;

в) следующие сведения об аудиторе:

• организационно-правовая форма и наименование, для индивидуального аудитора - фамилия, имя, отчество и указание на осуществление им своей деятельности без образования юридического лица;

• место нахождения;

• номер и дата свидетельства о государственной регистрации;

• номер, дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии;

• членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;

г) вводную часть, в которой содержится:

• перечень проверенной отчетности аудируемого лица с указанием отчетного периода и ее состава;

• заявление о том, что ответ­ственность за ведение бухгалтерского учета, подготовку и представление фи­нансовой (бухгалтерской) отчетности возложена на аудируемое лицо, и заяв­ление о том, что ответственность аудитора заключается только в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности этой финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях и соот­ветствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Россий­ской Федерации;

д) часть, описывающую объем аудита, в которой:

• описывается объем аудита с указанием, что аудит был проведен в соответствии, с федеральными законами, федераль­ными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, внутренними пра­вилами (стандартами) аудиторской деятельности, действующими в профес­сиональных аудиторских объединениях, членом которых является аудитор, либо в соответствии с иными документами. Под объемом аудита понимает­ся способность аудитора выполнить процедуры аудита, которые считаются необходимыми в данных обстоятельствах, исходя из приемлемого уровня су­щественности. Это необходимо для получения пользователем уверенности в том, что аудит был проведен в соответствии с нормативными правовыми актами Российской Федерации, правилами и стандартами.

• содержится заявление о том, что ау­дит был спланирован и проведен с целью обеспечения разумной уверенно­сти в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит сущест­венных искажений.

• указано, что аудит прово­дился на выборочной основе и включал в себя:

а) изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих чис­ловые показатели и раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчетности ин­формации о финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;

б) оценку формы соблюдения принципов и правил бухгалтерского учета, применяемых при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности;

в) рассмотрение основных оценочных показателей, полученных руководством аудируемого лица при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности;

г) оценку представления финансовой (бухгалтерской) отчётности.

• заявление аудитора относительно того, что аудит предоставляет достаточные основания для выражения мнения о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации;

е) часть, содержащую мнение аудитора:

Безоговорочно положительное мнение должно быть выражено тогда, когда аудитор приходит к заключению о том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности в Российской Федерации.

Мнение с оговоркой должно быть выражено в том случае, если ауди­тор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно по­ложительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограни­чение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с ого­воркой должно содержать формулировку: «за исключением влияния обстоя­тельств...» (указать обстоятельства, к которым относится оговорка).

Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограни­чение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выра­зить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Отрицательное мнение следует выражать только тогда, когда влияние какого-либо разногласия с руководством настолько существенно для финан­совой (бухгалтерской) отчетности, что аудитор приходит к выводу, что вне­сение оговорки в аудиторское заключение не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансо­вой (бухгалтерской) отчетности.

Если аудитор выражает любое мнение, кроме безоговорочно поло­жительного, он должен четко описать все причины этого в аудиторском за­ключении и, если это возможно, дать количественную оценку возможного влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Как правило, эта ин­формация излагается в отдельной части, предшествующей части с выраже­нием мнения или с отказом от выражения мнения, и может включать ссылку на более подробную информацию (при ее наличии) в пояснениях к финансо­вой (бухгалтерской) отчетности;

ж) дату аудиторского заключения;

з) подпись аудитора.

По результатам проведенного аудита бухгалтер­ской отчетности предприятия аудиторская организация должна выразить мнение о достоверности этой отчетности в одном из следующих видов заключения:

1. Безоговорочно положительное заключение означает, что отчетность под­готовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспек­тах отражение активов и пассивов предприятия на отчетную дату и фи­нансовых результатов его деятельности за отчетный период исходя из требований действующих нормативных актов.

2. Модифицированное аудиторское заключение составляется в том случае, если возникли факты:

• не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

• влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению.

Аудитор может оказаться не в состоянии выразить безоговорочно положительное мнение, ели существует хотя бы одно из следующих обстоятельств:

а) имеется ограничения объема работы аудитора;

б) имеется разногласие с руководством относительно:

• допустимости выбранной учетной политики;

• метода ее применения;

• адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.