Порядок начисления амортизации

Порядок начисления амортизации: момент начала и завершения начисления амортизации, условия приостановления начисления амортизации, порядок признания амортизации в учете и порядок учета сумм начисленной амортизации - устанавливается в п. п. 21 - 25 ПБУ 6/01.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта, либо до списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Выше уже обсуждался вопрос о моменте принятия объекта к бухгалтерскому учету в составе основных средств. Изменение формулировки п. 4 ПБУ 6/01 и установление в качестве одного из условий признания термина не "использование", а "предназначение для использования" в производстве объекта породило проблему с началом начисления амортизации.

Действительно, если амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учету, а объект принимается к учету не тогда, когда начинает использоваться, а когда готов к использованию, то напрашивается вопрос: на какие счета должны быть отнесены амортизационные отчисления?

Говорилось выше и о том, что норма п. 4 ПБУ 6/01 об условиях признания актива в составе основных средств, норма того же пункта, определяющая понятие "срок полезного использования", и норма п. 20 ПБУ 6/01 о том, что срок полезного использования объекта основных средств устанавливается организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету, противоречат друг другу.

Для разрешения противоречия между указанными нормами необходимо, чтобы:

- объект принимался к бухгалтерскому учету в составе основных средств только с момента начала использования объекта,

или

- срок полезного использования устанавливался с момента начала использования объекта,

или

- амортизация должна начинать начисляться с момента использования объекта.

Надо заметить, что проблема не стоит, если принят способ списания стоимости объекта основных средств пропорционально объему продукции (работ). В данном случае амортизация всегда будет сопутствовать использованию объекта.

При использовании других способов списания стоимости необходимо решить принципиальный вопрос: амортизация является 1) переменным или 2) условно-постоянным расходом?

В обоснование первого подхода может быть приведен п. 23 ПБУ 6/01, предписывающий приостановку начисления амортизации, когда по решению руководителя организации объект переведен на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Наличие такой нормы говорит о том, что разработчики Положения склоняются к переменному характеру амортизации. В противном случае незачем приостанавливать начисление амортизации. Заметим, что МСФО не предусматривается приостановка начисления амортизации.

Таким образом, возникает потребность в уточнении технической реализации в бухгалтерском учете принципа соответствия доходов и расходов, который определен в п. 19 ПБУ 10/99 "Расходы организации", где указаны условия признания понесенных организацией расходов в отчете о прибылях и убытках:

"Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках:

с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов)...".

Во втором случае амортизация признается расходом периода и относится в уменьшение валовой прибыли независимо от того, начал ли объект использоваться и приносить доход.

В пользу такого подхода говорит и норма п. 24 ПБУ 6/01, в которой говорится о том, что начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.

С учетом возможных серьезных налоговых последствий принимаемых решений представляется необходимым уточнить нормы ПБУ 6/01 в целях их однозначного толкования.