Налоговая база

Налоговая база при реализации на территории РФ товаров, принадлежащих иностранным лицам, не состоящим на налоговом учете, определяется налоговыми агентами как стоимость таких товаров с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них суммы налога.

Согласно п. 5 ст. 161 НК РФ налоговая база определяется только в случае реализации товара.

Определение налоговой базы при реализации на основании договора комиссии (поручения или агентского договора) услуг или работ не предусмотрено.

Например, российская организация на основе договора комиссии реализует на территории РФ товар, принадлежащий иностранной организации, не состоящей на налоговом учете, по цене 200 у.е. без учета НДС.

В этом случае налоговая база также составит 200 у.е.

Налоговая ставка

При удержании налога из доходов иностранных налогоплательщиков налоговыми агентами в этом случае налогообложение производится по обычным налоговым ставкам 10% и 18%.

Продолжая начатый пример, сумма НДС при ставке 18%, подлежащая удержанию, составит 36 у.е. (200 х 18%).

Порядок и сроки уплаты налога

Налоговый кодекс РФ не устанавливает точного срока уплаты НДС для налоговых агентов в рассматриваемом случае.

По данному поводу существуют две точки зрения.

Согласно первой позиции, предполагается, что налоговые агенты должны уплачивать налог в общем порядке (не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом).

Иными словами, при реализации на территории РФ товаров, принадлежащих иностранным лицам, не состоящим на налоговом учете, по посредническим договорам с участием в расчетах, момент определения налоговой базы определяется как наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) товаров покупателям;

- день поступления оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров от покупателей.

Данная позиция основывается на порядке заполнения налоговой декларации по НДС, а также на самой форме раздела 2 этой декларации (приказ Минфина РФ от 07.11.2006 г. N 136н).

Однако, это положение не предусмотрено ст. 174 НК РФ, поэтому применять налоговую ответственность и взыскивать пени по данному основанию необоснованно.

Согласно второй позиции налоговые агенты должны уплачивать налог в бюджет одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранным лицам.

То есть должен применяться тот же порядок, который предусмотрен в случае приобретения товаров (работ, услуг) у иностранных организаций, не состоящих на налоговом учете (п. 4 ст. 174 НК РФ).

Данная позиция поддержана в постановлении ФАС СЗО от 10.12.2007 г. N А56-44624/2006, в котором суд посчитал, что налоговыми агентами, осуществляющими реализацию товаров иностранных лиц, на основе договоров поручения, комиссии или агентских договоров, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам (иностранным лицам).

Вместе с тем, следует отметить, что данное положение применено судом скорее "по аналогии", поскольку указанное правило п. 4 ст. 174 НК РФ было принято 8 декабря 2003 года и предназначалось для применения другими налоговыми агентами (п. 1-2 ст. 161 НК РФ).

Рассматриваемый же вид налоговых агентов (п. 5 ст. 161 НК РФ) был принять сравнительно недавно, а именно, 22 июля 2005 года.