6.6. Особенности исчисления и уплаты налога на добавленную

стоимость по договорам строительного подряда

6.6.1. Исчисление и уплата ндс с оборотов по реализации

строительно-монтажных работ

В отношении договоров строительного подряда объектом налогообложения являются обороты по реализации работ, выполненных по таким договорам (ст. 146 НК РФ).

В соответствии со ст. 39 НК РФ реализацией работ признается передача результата работ одним лицом для другого лица. Поскольку Налоговый кодекс не приводит определение термина "передача результата работ" для целей налогового законодательства, руководствоваться следует гражданским законодательством.

Статьей 753 ГК РФ предусмотрено следующее:

"Заказчик, получивший сообщение подрядчика о готовности к сдаче результата выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ, обязан немедленно приступить к его приемке".

Таким образом, передача результата работ - это приемка работ заказчиком, которая может осуществляться либо в целом по договору строительного подряда, либо по каждому этапу работ, предусмотренному условиями договора.

Анализ норм действующего гражданского законодательства позволяет сделать вывод, что о поэтапном выполнении работ по договору подряда правомерно говорить в том случае, когда:

а) в договоре подряда предусмотрено, что работы выполняются подрядчиком в несколько этапов;

б) договором обусловлен конечный результат каждого этапа работ, который может быть передан заказчику по акту приема-передачи, определена его цена и сроки выполнения работ по каждому этапу.

Если эти условия не выполнены, говорить о поэтапной приемке работ не приходится.

Не является в этой связи этапом выполненных работ и объем работ, подписанный заказчиком и подрядчиком по акту формы КС-2 и справке КС-3. Ежемесячное подписание сторонами в этой ситуации актов приемки по форме N КС-2 производится, как указано в п. 18 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51, лишь с целью подтверждения факта выполнения промежуточных работ для проведения расчетов. При этом такие акты не являются актами предварительной приемки результата отдельного этапа работ по договору. Форма N КС-3 является лишь справкой о стоимости фактически выполненных за определенный период работ и служит для проведения расчетов между заказчиком и подрядчиком.

Приемка работ заказчиком по законченному строительством объекту производится на основании акта по форме КС-11. Для оформления приемки этапа выполненных работ и приемки генподрядчиком субподрядных работ по договору субподряда унифицированной формы не предусмотрено. Следовательно, стороны должны определить договором форму акта приемки, которая соответствовала бы требованиям ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

Подводя некоторый итог, можно сделать вывод, что облагаемым оборотом по налогу на добавленную стоимость являются объемы принятых заказчиком работ в целом по договору строительного подряда, подтвержденные актами по форме КС-11 или актами произвольной формы, предусмотренными сторонами договора (например, по договорам субподряда) либо по отдельным этапам, предусмотренным условиями таких договоров, на основании актов произвольной формы. При этом выставляется счет-фактура в соответствии с требованиями п. 3 ст. 168 НК РФ.

С 1 января 2006 г. в соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы считается наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) работ;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего выполнения работ.

Следовательно, если до момента передачи работ (приемки заказчиком работ по договору или этапа работ) организация получила предоплату, то сумма такой предоплаты включается в налоговую базу по НДС.