Рекомендована література за темою

1. Бюджетний кодекс України: Прийнятий 21 черв. 2001 р. // Офіційний вісник України. — 2001. — № 29. — Ст. 1291.

2. Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетними та державними цільовими фондами: Закон України від 21 груд. 2000 р. № 2181-ІІІ // Офіційний вісник України. — 2001. — № 7. — Ст. 259.

3. Положення про Головне контрольно-ревізійне управління України: Затв. Указом Президента України від 28 листоп. 2000 р. № 1265 // Офіційний вісник України. — 2000. — № 48. — Ст. 2080.

4. Про бюджетну класифікацію та її запровадження. Затв. наказом МФУ від 27 груд. 2001 р. № 604 // Ориентир. — 2002. — № 3.

5. Інструкція про порядок проведення ревізій і перевірок державною контрольно-ревізійною службою в Україні: Затв. наказом ГоловКРУ України від 3 жовт. 1997 р. № 121 // Офіційний вісник України. — 1997. — № 44. — Ст. 265.

6. Крисюк В. І., Каленський М. М., Юрченко О. В. Ревізія і контроль в установах і організаціях бюджетної сфери: Навч. посібник. — К.: Вид-во Європ. ун-ту фінансів, інформ. систем, менеджменту і бізнесу, 2000.

7. Романів М. В. Державний фінансовий контроль і аудит. — К.: НІОС, 1998.

Тема 6. Контроль виконання кошторисів бюджетних установ

Мета: вивчення основних етапів та напрямів перевірки бюджетних установ і організацій, їх кошторисів та інших документів про використання державних коштів

План

1.Статус бюджетної установи як підконтрольного об’єкта

2. Алгоритм перевірки кошторису бюджетної установи

3. Перевірка стану бухгалтерського обліку, достовірності звітності бюджетної установи

Питання на самостійне вивчення:

1. Перевірка фактичних видатків на утримання бюджетних установ: на оплату праці, обов’язкове соціальне страхування, поточні господарські видатки, капітальні видатки

1. Бюджетна  установа  -  орган,  установа  чи   організація, визначена Конституцією України, а також установа чи організація, створена у встановленому порядку органами державної влади, органами влади Автономної Республіки Крим чи органами місцевого самоврядування, яка повністю утримується за рахунок відповідно державного чи місцевого бюджету

Завдання ревізії виконання кошторисів бюджетних установ:

1) дати об’єктивну оцінку стану виконання кошторису на утримання бюджетних установ, а також збереження та використання основних засобів, матеріальних цінностей;

2) виявити порушення фінансової та бюджетної дисципліни, допущені в господарсько-фінансовій діяльності бюджетних установ щодо виконання чинних законодавчих і нормативних актів уряду України, які стосуються: підвищення ефективності витрачання бюджетних коштів за видами видатків на їхню функціональну діяльність, забезпечення ощадливого витрачання та збереження коштів і матеріальних цінностей, ведення бухгалтерського обліку та складання звітності, здійснення внутрішньогосподарського контролю;

3) розробити заходи для ліквідації виявлених порушень і недоліків, відшкодування збитків, завданих бюджетній установі дія­ми чи бездіяльністю відповідальних службових осіб, і запобігання зловживанням і недолікам у подальшій роботі ревізованої бюджетної установи.

2. При здійсненні контролю за правильністю складання і виконання кошторисів бюджетних установ перевірці підлягають такі основні документи:

        бюджетний запит, кошторис бюджетної установи, розрахунки до загального та спеціального фонду кошторису, план асигнувань загального фонду бюджету, план спеціального фонду бюджету, лімітні довідки про бюджетні асигнування, довідки про внесення змін до кошторисів та плану асигнувань;

        картки аналітичного обліку готівкових операцій; картки аналітичного обліку касових видатків, картки аналітичного обліку фактичних видатків, картки аналітичного обліку отриманих асигнувань, книги обліку асигнувань та прийнятих зобов‘язань;

        Звіт про надходження та використання коштів загального фонду (№ 2 д, № 2 м); звіти про виконання спеціального фонду кошторису – Звіт про надходження і використання коштів, отриманих як плата за послуги, що надаються бюджетними установами (№ 4-1 д, № 4-1 м), Звіт про надходження і використання коштів, отриманих за іншими джерелами власних надходжень бюджетних установ (№ 4-2 д, № 4-2 м), Звіті про  надходження і використання інших надходжень спеціального фонду (№ 4-3 д, № 4-3 м), Звіт про надходження і використання коштів, отриманих на виконання програм соціально-економічного та культурного розвитку регіонів (№ 4-4 д), Звіт про надходження і використання інших надходжень спеціального фонду (позики міжнародних фінансових організацій) (№ 4-3 д, № 4-3м ), Звіт по заборгованість за бюджетними коштами (№ 7д, № 7 м).

Це дослідження передбачає контроль за вказаними документами об‘єкта контролю на предмет:

        дотримання бюджетною установою напрямів (видів) діяльності, відповідно до покладених на неї функцій та завдань із задоволення суспільних потреб, та організаційної структури, визначених у Положенні про діяльність установи;

        наявності (у головних розпорядників) паспорту бюджетної програми, що визначає суму коштів, необхідних для виконання бюджетної програми, законодавчі підстави її реалізації, мету, завдання, напрями діяльності, відповідальних виконавців та досягнення установою передбачених в ньому результативних показників;

        наявності затвердженого у встановленому порядку кошторису, плану асигнувань загального фонду бюджету, плану надання кредитів із загального фонду бюджету, плану спеціального фонду та інших документів згідно з нормативно-правовими актами Державного казначейства щодо касового виконання державного (місцевого) бюджету за видатками;

        дотримання порядку розгляду, затвердження та внесення змін до кошторису;

        наявності та обґрунтованості розрахунків потреби в асигнуваннях загального фонду бюджету на здійснення видатків за відповідними кодами економічної класифікації або класифікації кредитування бюджету і деталізовані за видами та кількістю товарів (робіт, послуг) із зазначенням вартості за одиницю;

        наявності та обґрунтованості розрахунків обсягу надходжень та видатків по спеціальному фонду кошторису за кожним джерелом доходів та/або фінансування бюджету чи повернення кредитів до бюджету та напрямком використання цих коштів, а також відповідності вказаних показників показникам бухгалтерської звітності за відповідні періоди;

        дослідження фактичного стану фінансування установи та встановлення причин її недофінансування (за наявності);

        відповідності затверджених в кошторисі сум асигнувань загального фонду бюджету на здійснення видатків або надання кредитів з бюджету, за відповідними кодами економічної класифікації, граничним обсягам видатків бюджету із загального фонду, доведеним лімітною довідкою;

        дотримання порядку перерозподілу бюджетною установою у разі потреби своїх асигнування за визначеною законодавством процедурою, з метою попередження нецільового використання бюджетних коштів;

        відповідності проведених фактичних та касових видатків затвердженим обсягам асигнувань;

        обґрунтованості утворення, повноти зарахування та законності використання власних надходжень бюджетних установ у складі доходів та видатків спеціального фонду кошторису;

        відповідності використаних бюджетних коштів їх цільовому призначенню (в розрізі складових витрат та джерел їх фінансування);

        відповідності обсягів взятих зобов’язань (виконаних робіт) бюджетним асигнуванням, установлених кошторисом (планом використання бюджетних коштів);

        дотримання встановленого порядку коригування обсягів узятих бюджетних зобов’язань за загальним фондом кошторису для проведення видатків з цих зобов’язань із спеціального фонду кошторису.

В ході ревізії цього питання необхідно з‘ясувати наявність затвердженого у встановленому порядку кошторису, плану асигнувань загального фонду бюджету та плану спеціального фонду бюджету.

Пересвідчитись, чи затверджено кошторис уповноваженим на це органом, дослідити своєчасність його затвердження.

Перевірити відповідність суми надходжень, затвердженої в кошторисі за загальним фондом, даним лімітної довідки про бюджетні асигнування, доведеної розпорядником вищого рівня чи відповідним фінансовим органом.

Вивчити питання обґрунтованості визначення обсягів надходжень до спеціального фонду кошторису. Для цього необхідно проаналізувати відповідні розрахунки до доходної частини спеціального фонду кошторису, які мають складатись бюджетною установою за кожним джерелом доходів.

За відсутності відповідних розрахунків чи недостатності в них даних необхідно запросити та перевірити інші документи, які підтверджували б заплановані в кошторисі обсяги надходжень до спеціального фонду.

При цьому необхідно врахувати, що за основу цих розрахунків повинні братись такі показники як: обсяг надання тих чи інших платних послуг, а також інші розрахункові показники (площа приміщень і вартість обладнання та іншого майна, що здаються в оренду, кількість місць у гуртожитках, кількість відвідувань музеїв, виставок тощо) та розмір плати в розрахунку на одиницю показника, який повинен встановлюватися відповідно до законодавства; прогнозне надходження зборів (обов'язкових платежів) до спеціального фонду бюджету; прогнозний обсяг повернення коштів до бюджету, що мають цільове призначення.

Під час перевірки формування показників, на підставі яких визначаються надходження планового періоду, обов'язково необхідно врахувати рівень їх фактичного виконання за останній звітний рік, а також очікуваного виконання в планових періодах. Водночас, слід врахувати, що відповідні показники повинні наводитися в обсязі, зазначеному в розрахунку, і повністю відповідати показникам бухгалтерської звітності за відповідні періоди.

Дослідити обґрунтованість потреби бюджетної установи у передбачених кошторисом розмірах асигнувань в розрізі кожного коду економічної класифікації видатків (КЕКВ) за загальним та спеціальним фондами видаткової частини кошторису. Для цього необхідно перевірити, чи підтверджені заплановані в кошторисі обсяги видатків розрахунками щодо потреби в асигнуваннях, які мають складатись бюджетною установою за відповідними КЕКВ. У разі відсутності таких розрахунків чи недостатності в них даних, необхідно запросити та проаналізувати інші документи, які обґрунтовували б відповідну потребу в асигнуваннях. 

Під час перевірки розрахунків потрібно пересвідчитись, чи обґрунтовані вони відповідними показниками діяльності бюджетної установи, а також необхідністю установи у здійсненні передбачених в кошторисі видатків. Дослідити, чи враховано у видатковій частині кошторису об’єктивну потребу в коштах, виходячи з основних виробничих показників і контингентів, які встановлюються для установ (кількість класів, учнів у школах, ліжок у лікарнях, дітей у дошкільних закладах тощо), обсягу виконуваної роботи, штатної чисельності, необхідності погашення дебіторської і кредиторської заборгованості та реалізації окремих програм і намічених заходів щодо скорочення витрат у плановому періоді.

Перевірити, чи забезпечено бюджетними асигнуваннями першочергові видатки (видатки на оплату праці з нарахуваннями, комунальні послуги тощо), дотримання вимог окремих статей законів про Державний бюджет на відповідний рік в частині забезпечення в повному обсязі потреби в асигнуваннях на оплату праці працівників; проведення розрахунків за електроенергію, теплову енергію, водопостачання, водовідведення, природний газ та доведення лімітів споживання у фізичних обсягах. У разі збільшення використання енергоносіїв у фізичних обсягах необхідно проаналізувати причини такого збільшення.

Наприклад, під час перевірки обґрунтованості розрахунків асигнувань на оплату праці необхідно перевірити, чи правильно визначено фонд оплати праці у відповідності до штатного розпису, чи враховано при цьому нові законодавчі акти, якими передбачається підвищення посадових окладів, ставок протягом року, чи в вірному розмірі розраховано суми нарахувань на заробітну плату внесків до державних цільових фондів тощо. При перевірці розрахунків асигнувань на оплату комунальних послуг звертається увага на: рівень споживання та асигнування минулого бюджетного року; наявність орендарів, гуртожитків та кількість мешканців, що в них проживають, які повинні відшкодовувати вартість спожитих ними комунальних послуг; вартість комунальних послуг, включених до калькуляції вартості платних послуг; підвищення цін та тарифів, наявність дебіторської та кредиторської заборгованості.

При цьому слід врахувати, що установою повинен забезпечуватись режим  економії коштів і матеріальних цінностей та до кошторисів можуть включатися  тільки видатки, передбачені законодавством, необхідність яких обумовлена характером діяльності установи. Видатки на придбання обладнання, капітальний ремонт приміщень тощо, які не є першочерговими, можуть передбачатися лише за умови забезпечення коштами невідкладних витрат та  відсутності заборгованості.

Перевірити дотримання законодавства в ході внесення змін до кошторису. В першу чергу, пересвідчитися у наявності об‘єктивної потреби щодо внесених бюджетною установою змін до кошторису в частині перерозподілу, збільшення або зменшення асигнувань; збільшення чи зменшення запланованих обсягів надходжень до спеціального фонду. Зміни до кошторису повинні вноситись на підставі розрахунків з відповідними обґрунтуванням.

Дослідити, чи внесено зміни до кошторису у всіх необхідних для цього випадках (за наявності об‘єктивної потреби в цих змінах), перевірити своєчасність таких змін. Перевірку питання внесення змін до загального і спеціального фондів кошторисів бюджетних установ необхідно проводити з урахуванням вимог окремих статей законів про Державний бюджет на відповідний рік, в частині заборони збільшення асигнувань на видатки розвитку за рахунок видатків споживання, на оплату праці працівників бюджетних установ за рахунок зменшення інших видатків; видатки за бюджетними програмами, пов'язаними з функціонуванням органів державної влади, за рахунок зменшення інших видатків.

В ході ревізії цього питання, необхідно звернути увагу на те, що:

установи мають право використовувати протягом поточного року залишки коштів на рахунках спеціального фонду на початок року для здійснення видатків, передбачених у кошторисах на поточний рік (шляхом внесення змін до спеціального фонду кошторису);

зміни до спеціального фонду кошторису повинні вноситись у разі, коли загальний обсяг фактичних надходжень до цього фонду разом з обсягом залишків коштів на його рахунках на початок року буде більший, ніж відповідні надходження, враховані у кошторисі на відповідний рік;

у разі коли фактичний обсяг власних надходжень бюджетних установ менший від планованих показників, врахованих у спеціальному фонді кошторису, розпорядники зобов'язані за два тижні до кінця бюджетного періоду внести зміни до спеціального фонду кошторису у частині зменшення надходжень і видатків з урахуванням очікуваного виконання спеціального фонду кошторису у відповідному бюджетному періоді;

підставою для внесення протягом року змін до спеціального фонду кошторису за власними надходженнями мають бути довідки Державного казначейства про підтвердження надходження коштів на спеціальні реєстраційні рахунки установи, що відкриті у відповідному органі Державного казначейства, та довідки про внесення змін до кошторису з відповідними розрахунками і обґрунтуваннями, яка затверджується керівником установи, що затвердив кошторис;

зміни до спеціального фонду кошторису за власними надходженнями бюджетних установ вносяться без внесення відповідних змін до бюджетного розпису за спеціальним фондом бюджету, а зміни до спеціального фонду кошторису за іншими надходженнями (крім власних надходжень) вносяться після внесення відповідних змін до бюджетного розпису;

з урахуванням внесених змін до спеціального фонду кошторису бюджетною установою повинні упорядковуватися бюджетні зобов’язання.

Необхідно дослідити правильність відображення у звітах про виконання спеціального фонду кошторису власних надходжень в розрізі кожної групи цих надходжень (джерел доходів).

Для цього показники кошторису, довідок про внесення змін до нього в частині планових надходжень до спеціального фонду порівнюються з даними  меморіального ордеру № 14 «Накопичувальна відомість нарахування доходів спеціального фонду бюджетних установ» в частині сальдо по рахунках 71 «Доходи спеціального фонду», 72 «Доходи від реалізації продукції, виробів і виконаних робіт», 74 «Інші доходи», з даними книги «Журнал головна» по відповідних рахунках до їх списання в кінці року на субрахунок 432 «Результат виконання кошторису за спеціальним фондом», а також з даними карток аналітичного обліку отриманих асигнувань, у випадку отримання бюджетною установою від вищестоящої установи доходів зі спеціального фонду.

Проаналізувати, чи у всіх випадах внесення змін до кошторису у встановленому порядку складено відповідні довідки, чи затверджені вони уповноваженими на це особами. При цьому слід мати на увазі, що довідки про внесення змін до кошторису затверджуються і виконуються у тому ж порядку, що й кошториси.

Для обліку внесених змін до кошторису в бюджетній установі має вестись Картка аналітичного обліку отриманих асигнувань.

Перевірити чи обсяги фактичних надходжень за загальним фондом кошторису та проведені бюджетною установою касові видатки не перевищують відповідні обсяги надходжень та асигнувань, що затверджені в кошторисі як за загальною сумою, так і по кожному КЕКВ. З‘ясувати чи не має за окремими КЕКВ перевитрат коштів за рахунок асигнувань, затверджених в кошторисі за іншими КЕКВ, та чи не призвело це до нецільового використання коштів.

Для цього суми затверджених в кошторисі надходжень та асигнувань в загальній сумі та за кожним КЕКВ порівнюються із відповідними сумами фактичних надходжень та касових видатків, відображених у Звіті про надходження та використання  коштів загального фонду.

Водночас, для з‘ясування достовірності відповідних даних у зазначеному звіті щодо надходжень в розрізі КЕКВ необхідно звірити їх значення з даними карток аналітичного обліку отриманих асигнувань. При цьому, загальну суму надходжень доцільно порівняти із даними книги «Журнал головна» в частині сальдо по рахунку 70 «Доходи загального фонду», до його списання в кінці року на субрахунок 431 «Результат виконання кошторису за загальним фондом». Відповідні суми повинні бути однаковими. 

Достовірність даних у Звіті про надходження та використання коштів загального фонду щодо касових видатків в розрізі КЕКВ необхідно перевірити шляхом порівняння їх значень з даними карток аналітичного обліку касових видатків та карток аналітичного обліку готівкових операцій.

З‘ясувати чи обсяг касових видатків за спеціальним фондом не перевищує загальний обсяг затверджених в кошторисі надходжень з урахуванням залишків коштів на початок року, а також передбачений кошторисом обсяг видатків за цим фондом, як в загальній сумі, так і в розрізі КЕКВ.

Перевірити чи не здійснювалися перевитрати коштів спеціального фонду з одних джерел надходжень за рахунок інших, та встановити чи не призвело це до нецільового використання бюджетних коштів.

Для цього сума касових видатків, відображена у звітах про виконання спеціального фонду кошторису, порівнюються з сумою затверджених в кошторисі видатків в цілому та за кожним КЕКВ окремо, а також сумою фактичних надходжень до спеціального фонду.

Водночас, для з‘ясування достовірності відповідних даних у зазначених звітах щодо касових видатків в розрізі КЕКВ необхідно звірити їх значення з даними карток аналітичного обліку касових видатків та карток аналітичного обліку готівкових операцій.

Перевірити правильність відображення у звітах про виконання кошторису за загальним та спеціальним фондами сум фактичних видатків в розрізі кожного КЕКВ.

Для цього необхідно порівняти дані Звіту про надходження та використання коштів загального фонду, відповідних звітів про виконання спеціального фонду кошторису з даними карток аналітичного обліку фактичних видатків, які ведуться в розрізі кодів економічної класифікації видатків за загальним і спеціальним фондом.

Водночас доцільно порівняти суми затверджених в кошторисі асигнувань та проведені касові видатки з сумою проведених фактичних видатків за відповідним кодом економічної класифікації.

При цьому слід мати на увазі, що причиною перевищення фактичних витрат над затвердженими асигнуваннями та касовими видатками може бути взяття до сплати зобов’язань понад затверджені асигнування та виникнення у зв‘язку з цим небюджетної кредиторської заборгованості

Серед об‘єктивних причин взяття таких зобов‘язань можуть бути: незабезпечення реальної потреби установи у відповідних коштах обсягом затверджених асигнувань; збільшення витрат на оплату праці внаслідок підвищення протягом бюджетного періоду мінімального розміру заробітної плати, витрат на оплату комунальних послуг та енергоносіїв через  підвищення цін та тарифів на ці послуги без виділення додаткових асигнувань на ці цілі;

        списання на видатки установи витрат, пов’язаних з використанням протягом бюджетного періоду товарно-матеріальних цінностей, які були в наявності на початок цього періоду та оплату за якими здійснено за фінансування попереднього звітного року;

         проведення фактичних витрат за рахунок погашення дебіторської заборгованості, що рахувалася на початок звітного періоду;

Якщо фактичні видатки менші за затверджені асигнування та касові видатки, це може свідчити про погашення кредиторської заборгованості, що рахувалася на початок звітного періоду, утворення дебіторської заборгованості на кінець звітного періоду, або ж невикористання придбаних протягом року товарно-матеріальних цінностей. В даному випадку потребують додаткового дослідження розрахунки (обґрунтування) до кошторису в частині потреби в асигнуваннях загального фонду бюджету на предмет їх завищення.При наявності вказаних вище відхилень по кожному факту необхідно встановити причини цих розбіжностей та перевірити їх на предмет дотримання законодавства.

3. На всіх етапах контрольного заходу здійснюється перевірка достовірності бухгалтерського обліку, своєчасності відображення в ньому проведених фінансово-господарських операцій,  перевіряється правильність відображення в бухгалтерському обліку операцій з бюджетними коштами, в тому числі з питань дотримання бюджетної класифікації доходів та видатків та достовірність фінансової звітності про такі операції.

Документальна перевірка передбачає контроль за документами об‘єкта контролю на предмет:

дотримання вимог законодавчих та нормативних актів щодо порядку складання (оформлення) первинних та зведених облікових документів – перевірка за формою;

відповідності фактично здійснених господарських операцій, що зафіксовані (підтверджені) первинними та зведеними обліковими документами, нормам, встановленим законодавством та/або внутрішніми регламентами (документами) установи – перевірка за змістом.

При документальній перевірці порядку складання (оформлення) документів звертається увага на:

        наявність та правильність заповнення обов'язкових реквізитів первинних та зведених облікових документів (наприклад: касові, авансові, матеріальні звіти, розрахункові відомості тощо): назва установи, від імені якої складено документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл на здійснення господарської операції, безпосередніх виконавців операції, їхні особисті підписи та підписи осіб відповідальних за складання документа;

        необхідність використання у встановлених випадках бланків типових форм, затверджених Держкомстатом, а також на бланках спеціалізованих форм, затверджених міністерствами і відомствами; можливість використанням самостійно виготовлених бюджетною установою бланків, які повинні обов'язково містити реквізити типових або спеціалізованих форм;

        способи і засоби заповнення первинних та зведених облікових документів, несанкціоноване втручання в їх оформлення та їх повторне використання (відсутність прокреслень у вільних рядках, погашень штампами або надписом вручну «Одержано» чи «Сплачено» із зазначенням дати на документах, що додаються до прибуткових і видаткових касових ордерів, а також наявність непомітних виправлень в них):

        забезпечення збереження документів протягом установленого періоду їх зберігання;

• своєчасність відображення в бухгалтерському обліку господарських операцій, зафіксованих первинними документами об‘єкта контролю;

        повноту перенесення інформації про господарські операції установи за певний період часу (місяць, квартал, рік) з облікових регістрів у згрупованому виді до бухгалтерських звітів та фінансової звітності.

Відповідно до чинного бюджетного законодавства України бюджетним установам, що фінансуються з місцевих бюджетів, в установах банків відкриваються:

• поточні бюджетні рахунки на видатки установи, яких може бути відкрито кілька: на виплату заробітної плати; на придбання медикаментів, продуктів харчування; на оплату комунальних послуг; на капітальні видатки; на інші поточні видатки;

• поточний бюджетний рахунок для фінансування підвідомчих установ, якщо у структурі управління є підвідомчі бюджетні установи;

• валютні поточні рахунки.

Порядок відкриття поточних бюджетних рахунків бюджет­них установ та здійснення банківських розрахункових опера- цій регламентується нормативними актами Національного бан­ку України.

Починаючи контроль операцій з використання бюджетних і спеціальних позабюджетних коштів на рахунках в банку, ревізор повинен ознайомитися з особливостями організації безготівкових розрахунків бюджетної установи, облікового процесу і з’ясувати, які саме рахунки відкрито ревізованою бюджетною установою та в яких саме банках.

Послідовність і напрями контролю:

1. Контроль правомірності відкриття бюджетних поточних рахунків за їхніми видами здійснюється методом нормативно-правової перевірки на відповідність вимогам бюджетного законодавства щодо призначення та функціональної діяльності бюджетної установи.

2. Перевірка тотожності залишків у виписках банків з поточного бюджетного рахунку на перше число місяця, з якого починається ревізований період, і даних бухгалтерського обліку бюджетної установи, застосовуючи метод порівняння даних з меморіальним ордером № 2, книгою Журнал-Головна (за кожним поточним бюджетним рахунком ведеться окремий меморіальний ордер: 2а, 2б, 2в і т. д.).

3. Суцільний документальний контроль операцій за місяцями ревізованого періоду:

а) записів за дебетом рахунку 311 «Поточні рахунки на видатки установи» для визначення своєчасності та повноти зарахування банком фінансування з бюджету, а також як відновлення окремих невикористаних за призначенням бюджетних асигнувань (депонування заробітної плати, невикористані підзвітні суми, повернення раніше виданих авансів дебіторами тощо);

б) записів за кредитом рахунку 311 «Поточні рахунки на видатки установи» для визначення правомірності й доцільності використання коштів за напрямками економічної бюджетної класифікації видат­ків і достовірності відображення таких витрат в обліку.

При цьому за всіма поточними рахунками, відкритими в банках, здійснюється контроль виписок банку та первинних докумен­тів до них для визначення їхньої достовірності. Застосовуються також методи візуальної перевірки виписок банку та первинних документів та порівняння їхніх дат, а в разі виникнення підозр на недостовірність — проводиться зустрічна перевірка таких до- кументів з даними банків, фінансових відділів місцевих державних адміністрацій.

Контроль цільового використання бюджетних коштів здійснюється методами порівняння, аналізу й логічної перевірки на відповідність призначенню коштів за кошторисом доходів і видатків бю- джетної установи. Здійснюючи контроль цільового використання бюджетних коштів треба врахувати, що відповідно до Закону України «Про закупівлю товарів, робіт (послуг) за держав­ні кошти» від 22 лютого 2000 р. бюджетні організації повинні попередньо укладати з постачальниками (підрядниками) договори на закупівлю матеріальних цінностей на суму понад 5 тис. євро (здійснення капітального ремонту на суму понад 100 тис. євро) на підставі тендерних торгів. Тендерні торги можуть проводитись управліннями місцевих державних адміністрацій, які надаватимуть бюджетним установам інформацію про ціни та підприємства, у яких можна робити закупівлю.

Запровадження тендерних торгів створює умови для ефективного раціонального використання бюджетних коштів.

До основних порушень бюджетного законодавства, що їх виявляють під час проведення ревізії, належать:

• перевищення окремих видів видатків за кошторисом;

• наявність непередбачених кошторисом видатків;

• порушення чинного законодавства про закупівлю товарів, робіт (послуг) за державні кошти;

• перерахування авансів і платежів за безтоварними рахунками (особливо в разі наявності невикористаних за призначенням асигнувань наприкінці ІІІ, ІV кварталів року);

• часткова оплата за рахунок бюджетних коштів витрат, джерелом фінансування яких мають бути позабюджетні спеціальні кошти.

Схема процесу контролю операцій з надходження й використання коштів на поточному бюджетному рахунку в банку наведена на рис. 2.3.

Рис. 2.3. Схема процесу контролю операцій з надходження й використання коштів на поточному бюджетному рахунку в банку

4. За наявності в бюджетній установі розрахункових операцій чеками та акредитивами, треба перевірити звіти про використання чекових книжок і первинні документи до них для з’ясування законності здійснення таких операцій, своєчасності оприбуткування товарно-матеріальних цінностей на склад, відповідності даних звітів корінцям чекових книжок та записів виписок банку за відповідними рахунками даним меморіального ордера № 4, книзі Журнал-Головна.

5. Бюджетні установи поряд з бюджетними коштами можуть мати позабюджетні спеціальні кошти, які за принципом надходження й використання поділяються на: спеціальні кошти від надання платних послуг, виконання робіт; суми за дорученнями, депозитні суми та інші позабюджетні кошти. При здійсненні конт­ролю ревізор керується Інструкцією про порядок використання й обліку позабюджетних коштів бюджетних установ та звітності по них, затвердженою ГУДКУ від 11 серпня 1998 № 63 (зі змінами), Бюджетним кодексом України та нормативними актами Національного банку України щодо банківських операцій.

Джерела ревізії: кошторис доходів і видатків бюджетної установи, розрахунки до кошторису, первинні документи (виписки банку з кожного рахунку за видами позабюджетних коштів, платіжні доручення, квитанції тощо), меморіальний ордер № 3 у розрізі видів спеціальних коштів (3а, 3б, 3в, ...), книга обліку спеціальних коштів, звітність про виконання кошторису зі спе- ці­альних позабюджетних коштів, рахунок 313 книги Журнал- Го­ловна, поточні рахунки обліку спеціальних коштів.

Напрями й послідовність контролю поточного рахунку спеціальних коштів такі самі як і поточного бюджетного рахунку. Слід урахувати, що чинним законодавством забороняється використання спеціальних коштів, які надійшли до каси бюджетної установи без попереднього їхнього зарахування на поточний рахунок у банку. За дебетом рахунку 313 «Поточний рахунок для обліку спеціальних коштів» здійснюється контроль повноти та своєчас­ності оприбуткування виручки від платних послуг, які надходять через касу або як попередня оплата послуг від замовників на підставі господарських договорів та актів виконаних робіт, послуг. Використання спеціальних коштів за цільовим призначенням визначається методом аналізу й порівняння за кош­торисом цього виду позабюджетної діяльності, а також логічної перевірки взаємозв’язку з функціональною виробничою діяльністю.

Під час перевірки депозитних сум потрібно врахувати, що це кошти, які надходять до бюджетної установи, але не мають відношення до виконання єдиного кошторису доходів і видатків. До депозитних сум належать кошти, які надходять у тимчасове розпорядження бюджетних установ і з настанням відповідних умов підлягають поверненню (наприклад, кошти хворих, які перебувають на лікуванні в лікувальних установах; суми, що надані в тимчасове користування судовим органам і які підлягають повер­ненню їхнім власникам чи перерахуванню за належністю відповідно до рішень суду). Під час ревізії депозитних сум перевіряється дотримання методики документального оформлення операцій із приймання, повернення, оприбуткування та списання таких грошових коштів, а також їхнього відображення в обліку на рахунках 315 «Поточні рахунки для обліку депозитних сум» і 672 «Розрахунки за депозитними сумами» та картках аналітич­ного обліку в розрізі одержувачів коштів і на предмет своєчас­ності перерахування останніх до бюджету, якщо вони не затре­бувані після трьох років з часу надходження.

Контролюючи суми за дорученнями, слід урахувати, що такі кошти бюджетні установи отримують від фізичних чи юридичних осіб на виконання певних доручень і їхнього витрачання здійснюється на видатки, зазначені в дорученні, без складання кошторису доходів і видатків.

Джерелами ревізії є дані рахунків 314 «Поточний рахунок для обліку сум за дорученнями» і 673 «Розрахунки за коштами, одержаними на видатки за дорученнями», книга Журнал-Головна, меморіальний ордер № 4, картки аналітичного обліку до рахунку 673, первинні документи (доручення, звіти про виконання доручень, виписки банку та платіжні документи, відомості, накладні, дозвіл на відкриття рахунку).

Основні напрями контролю:

1. перевірка правомірності відкриття рахунку в банку методом аналізу даних про обґрунтованість і правомірність дозволу фінансового органу на відкриття такого рахунку в банку (наявність рішень місцевих органів влади або нормативно-правових актів уряду щодо права отримувати кошти на виконання певних доручень (добровільні компенсації хворих за надані їм лікувальними закладами медичні послуги), на виплату стипендій, матеріальної допомоги та доплат до державних стипендій за рахунок коштів замовників, на придбання путівок працівникам установи, кошти, що надходять як благодійні та спонсорські внески);

2. перевірка операцій з надходження сум за дорученнями на правомірність джерел коштів та цільового призначення цих коштів;

3. перевірка дотримання цільового використання коштів, от­риманих на виконання певних доручень;

4. перевірка правильності відображення операцій із сумами за дорученнями і розрахунках за ними в бухгалтерському обліку та звітності.

Контроль стану збереження майна бюджетних установ проводиться за такими напрямами:

1. перевірка зберігання, технічного стану та використання основних засобів, МШП;

2. перевірка стану збереження матеріальних запасів;

3. перевірка дотримання умов зберігання майна (повнота закріплення майна за місцями зберігання й експлуатації, матеріально-відповідальними особами; наявність та оформлення договорів про повну матеріальну відповідальність; оцінка добору кадрів на посади матеріально-відповідальних осіб; відповідність складських приміщень вимогам установленого порядку для забезпечення збереження матеріальних цінностей);

4. перевірка стану обліку в матеріально відповідальних осіб;

5. перевірка повноти та своєчасності проведення інвентаризації майна та відображення її результатів в обліку.

Контролюючи стан збереження та використання основних засобів, МШП та матеріальних запасів, ревізор керується:

• інструкцією з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів, розрахунків та інших статей балансу, затвердженою наказом ГУДКУ та МФУ від 30 жовтня 1998 р. № 90;

• порядком визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, затвердженим постановою КМУ від 22 січня 1996 р. № 116;

• типовою інструкцією про порядок списання матеріальних цінностей з балансу бюджетних установ, затвердженою наказом ДКУ та Міністерства економіки України від 10 серпня 2001 р. № 142—181.

Під час проведення ревізії бюджетних установ контроль стану збереження майна контролюється, як правило, за допомогою част­кових інвентаризацій основних засобів, МШП і матеріальних запасів у місцях їхнього зберігання чи використання. Об’єкти, що підлягають інвентаризації, визначаються ревізором, який очолює інвентаризаційну групу, щодо номенклатури матеріальних цінностей, матеріально відповідальних осіб і структурних підрозділів. Методика проведення інвентаризації, документального оформ­лення її результатів є загальною і визначена інструкцією № 90.

При проведенні інвентаризації одночасно здійснюється обсте­ження умов зберігання, використання та технічного стану окремих об’єктів основних засобів і МШП, видів матеріальних запасів за їхньою номенклатурою, а також перевірка стану обліку в мате­ріально відповідальних осіб за місцями зберігання та викорис­тання у структурних підрозділах бюджетної установи.

Повнота закріплення об’єктів майна (основних засобів, МШП, продуктів харчування та інших запасів) перевіряється методом порівняння даних про залишки за субрахунками відповідних видів майна на перше число місяця в розрізі матеріально відповідальних осіб у книзі Журнал-Головна та оборотних відомостях. Наприклад, повнота закріплення господарських матеріалів і канцелярського приладдя перевіряється порівнянням даних книги Журнал-Головна про залишки на перше число місяця із субрахунку 234 «Господарські матеріали і канцелярське приладдя» з підсумковими даними оборотних відомостей про залишки матеріалів, відповідних за номенклатурою цієї облікової групи, у розрізі матеріально відповідальних осіб.

Правильність документального оформлення та відображення в обліку результатів інвентаризації контролюється методом норматив­но-правової перевірки на відповідність вимогам інструкції з інвентаризації щодо документального оформлення, визначення та відоб­раження її результатів в обліку. Поряд з методом нормативно-правової перевірки широко застосовується метод перевірки кореспонденцій рахунків виходячи з даних змісту господарських операцій, які відображають результати інвентаризації. Повнота об’єктів інвентаризації визначається методом порівняння інвентарних описів з даними аналітичного обліку в оборотних відомостях.

На відміну від інвентаризації майна підприємницьких суб’єк­тів її проведення в бюджетних установах має такі особливості:

а) надлишки матеріальних запасів підлягають оприбуткуванню та зарахуванню на збільшення доходів загального (бюджетного) фонду (кредит рахунку 702), а по об’єктах основних засобів — на збільшення фонду в необоротних активах (кредит рахун­ку 401), по МШП — на збільшення фонду МШП за їхніми видами (кредит рахунку 411);

б) втрати матеріальних запасів у межах затверджених норм природних втрат у разі виявлення фактичних нестач і після заліку пересортиці списуються на зменшення доходів загального фонду (дебет рахунку 702);

в) нестачі об’єктів основних засобів, матеріальних цінностей понад норми природних втрат або за відсутності норм втрат та від псування цінностей відносяться на рахунок винних осіб за цінами відповідно до постанови КМУ від 22 січня 1996 № 116;

г) нестачі матеріальних цінностей понад норми природних втрат, втрати від псування, стихійного лиха (повені, пожежі тощо), а також коли конкретні винуватці не виявлені списуються з балансів лише після ретельної перевірки дійсної відсутності винних осіб і вжиття потрібних заходів задля недопущення фактів втрат у подальшому в такому порядку:

1) за кожним випадком нестач або псування матеріальних цінностей на суму до 2500 грн включно — з дозволу керівника установи;

2) за кожним випадком нестач або псування матеріальних цінностей на суму від 2500 грн до 5000 грн — з дозволу керівника установи вищого рівня, а на суму понад 5000 грн — з дозволу керівника центрального органу виконавчої влади, голови місцевої державної адміністрації;

ґ) матеріальні цінності, непридатні для подальшого використання, морально застарілі, фізично зношені, пошкоджені внаслідок аварії чи стихійного лиха, списуються з балансів установ, що утримуються за рахунок місцевих бюджетів, з дозволу:

1. керівника установи, якщо вартість одиниці (комплекту) матеріальних цінностей — до 2500 грн;

2. керівника установи вищого рівня, якщо вартість одиниці (комплекту) матеріальних цінностей — від 2500 грн до 5000 грн;

3. керівника місцевої державної адміністрації, якщо вартість одиниці (комплекту) матеріальних цінностей — понад 5000 грн.

Продаж основних засобів може здійснюватися бюджетними установами тільки через біржі, аукціони та за конкурсом як майна, що є державною власністю. Кошти, отримані від продажу будівель і споруд, вносяться в дохід бюджету, а від продажу інших основних засобів і матеріальних запасів витра- чаються на придбання матеріальних цінностей, необоротних активів та їхній ремонт, модернізацію та здійснення інших видатків за кошторисом.

Основні напрями ревізії фактичних видатків на утримання бюджетних установ:

1. Ревізія фактичних видатків на утримання бюджетної установи починається з перевірки наявності затвердженого єдиного кошто­рису доходів і видатків та розрахунків до нього, правильності його формування щодо вимог чинного законодавства України.

2. Загальна оцінка виконання єдиного кошторису доходів і видатків проводиться методом аналізу на підставі даних поточної звітності про кошторисні цільові призначення бюджетних коштів, касові та фактичні видатки в розрізі їхніх видів за кодами економічної класифікації видатків бюджету. Після цього здійснюється контроль фактичних видатків за ревізований період за місяцями року щодо їхньої правомірності, доцільності, достовірності, ефективності за видами таких видатків згідно з кодами економічної класифікації (див. рис. 2.4).

3. Перевірка видатків на заробітну плату (КЕК 1111). Такі видатки належать до основних за обсягом видатків за кошто- рисом.

Рис. 2.4. Схема контрольного процесу фактичних видатків на утримання бюджетної установи

Основними джерелами інформації для контролю є дані штат­них розписів персоналу установи, тарифікаційні списки працівників, накази, розпорядження з питань кадрів, табелі про відпрацьований працівниками час, розрахунково-платіжні відомості, картки особових рахунків працівників, групувальні відомості, меморіальний ордер № 5, книга Журнал-Головна.

Контроль видатків на оплату праці та взаємопов’язаних із цим розрахунків проводиться в такій послідовності:

а) правильність визначення чисельності персоналу та застосування посадових окладів, місячних ставок заробітної плати, доплат, надбавок кожному працівнику (методом нормативно-право­вої перевірки даних тарифікаційних списків, штатних розкладів на відповідність галузевим інструкціям відповідних міністерств і відомств щодо оплати праці працівників, виробничих показни­ків — нормативів навантаження на одного працівника);

б) перевірка відповідності показників з фактичної чисельності працівників протягом ревізованого періоду штатному розкладу, змінам в оплаті праці (методом аналізу даних наказів та розпоряджень з питань кадрів, штатних розписів, класифікатора працівників за умови комп’ютерної форми облікового процесу або розрахункових-платіжних відомостей та особових рахунків праців­ників при ручному варіанті організації облікового процесу). Особ­лива увага має бути звернена на правомірність зарахування в штат тимчасово працюючих, позаштатних працівників за сумісництвом;

в) перевірка достовірності даних про відпрацьований час (аналіз і порівняння даних бази нарахування заробітної плати в ком­п’ютері та табелях обліку відпрацьованого часу структурних підрозділів, зустрічна перевірка даних профкомів про видані путів- ки працівникам на лікування, туристичні й інші, та табельного обліку про цей відрізок часу, аналіз даних про виконану роботу за тимчасово відсутніх працівників, робота у святкові дні та в понаднормовий час);

г) перевірка правильності нарахування заробітної плати за місяцями року та відрахувань з неї (прибуткового податку із заробітної плати, зборів у фонди на обов’язкове державне соціальне страхування, за виконавчими документами суду, інших за розпорядженням працівника чи виходячи з його зобов’язань). Критеріями вибору інформації для контролю є рахунки з працівниками, за якими виявлені порушення, указані в пунктах а, б, в, а також при візуальному контролі первинних документів щодо перерахунків за минулі періо­ди, додаткових розрахункових або платіжних відомостей, відомості з підчистками, виправленнями цифр, дописками.

При комп’ютерній формі організації облікового процесу ревізор повинен ознайомитися з технологією ведення класифікаторів працюючих, унесення змін в архівну інформацію за минулі періоди, алгоритмів розрахунків, методів машинного контролю вхідної та вихідної інформації, захисту та збереження архівного масиву.

Контролюючи відрахування із заробітної плати, слід перевірити правильність ведення класифікатора працюючих щодо видів відрахувань, правомірності застосування пільг під час справляння прибуткового податку із заробітної плати. Якщо в установі є заборгованість із виплати заробітної плати за минулі роки, то треба перевірити правильність нарахування індексації у зв’язку із заборгованістю, достовірність даних про таку заборгованість.

Відповідно до чинного законодавства з обов’язкового дер- жавного страхування при тимчасовій непрацездатності у зв’яз- ку із захворюваннями працівника оплата за 5 календарних днів відноситься на видатки за кошторисом як заробітна плата (за КЕК 1111), а решта — за рахунок фонду соціального страхування від тимчасової непрацездатності. Отже, треба перевірити правильність цих розрахунків, застосовуючи методи візуальної перевірки повноти й наявності відповідних первинних документів, їхнього оформлення, нормативно-правової перевірки й ариф­метич­них розрахунків обсягів сум нарахувань.

Наприкінці перевірки належить визначити обґрунтованість бухгалтерських записів за кожен місяць у меморіальному ордері № 5 за дебетом рахунку 802 «Видатки з місцевого бюджету на утримання установи щодо витрат на оплату праці» за КЕК 1111 на підставі даних зведення розрахунково-платіжних відомостей за звітний місяць за структурними підрозділами бюджетної установи та із застосуванням методів візуальної перевірки наявності документів, правильності їх оформлення та складання, з одного боку, і перевірки кореспонденцій рахунків, виходячи зі змісту операцій та їх обсягу, з іншого.

До основних порушень, виявлених у процесі ревізії витрат на оплату праці, належать:

1. завищення видатків на оплату праці в кошторисах (допущення помилок під час тарифікації працівників, визначенні штату при плануванні виробничих показників з обсягів діяльності);

2. наявність перевитрат з видатків за КЕК 1111 через порушення штатної дисципліни;

3. факти неправомірної оплати окремим працівникам за роботу у святкові дні та в понаднормовий час і за заміщення тимчасово відсутніх працівників;

4. переплати заробітної плати через недостовірні дані про фактично відпрацьований час;

5. списання на витрати коштів за фіктивними відомостями на виплату заробітної плати, відомостями минулих років (за минулі періоди) на вигаданих осіб, завищення підсумків у відомостях на виплату заробітної плати, дописки й виправлення цифр для збільшення суми виплаченої заробітної плати за розрахунками з погашення заборгованості за минулі роки, підробки підписів у платіжних відомостях на виплату депонованої заробітної плати для привласнення коштів;

6. помилки в розрахунках оплати за основні та додаткові відпустки працівників, нарахуванні індексації при погашенні заборгованості з виплати заробітної плати за минулі роки;

7. допущені порушення в оформленні розрахункових, платіжних відомостях щодо встановлених правил виправлення по- милок;

8. порушення в нарахуванні та стягненні прибуткового податку із заробітної плати штатного та позаштатного персоналу та розрахунках з бюджетом.

   4. Перевірка видатків на загальнообов’язкове державне со­ціальне страхування (за КЕК 1020) здійснюється в такій послі- довності:

а) правильність нарахування внесків до Пенсійного фонду, Фонду страхування з тимчасової втрати працездатності, Фонду страхування на випадок безробіття, Фонду страхування від нещас­них випадків на виробництві;

б) дотримання порядку призначень і виплат з Фонду страхування з тимчасової втрати працездатності соціальної допомоги працівникам;

в) правильність і своєчасність розрахунків з органами соціаль­ного страхування.

Основні порушення:

1. наявність випадків заниження внесків через заниження бази нарахування, якою є обсяги нарахування на фонд оплати праці;

2. наявність значних обсягів заборгованості органам соціального страхування, у тому числі неправомірної з точки зору стану розрахунків з оплати праці;

3. порушення порядку призначень і виплат соціальної до- помоги, випадки неправильного оформлення листків непрацездатності, помилки в розрахунках обсягів соціальної допомо­ги з Фонду страхування на випадок тимчасової втрати пра­цездатності.

   5. Перевірка видатків на службові відрядження (КЕК 1140). Порядок оплати видатків на службові відрядження встановлено постановою КМУ «Про норми відшкодування витрат на службові відрядження в межах України та за кордон» від 23 квітня 1999 р. № 663 (з подальшими змінами й доповненнями).

Джерелами інформації для контролю цих видатків є щомісяч­ні дані меморіальних ордерів № 5 за дебетом рахунку 802 «Видат­ки з місцевого бюджету на утримання установи та інші заходи», дебетом рахунку 811 «Видатки за спеціальними коштами» та кредитом рахунку 362 «Розрахунки з підзвітними особами» з пер­винними документами до них: авансові звіти з підтверджувальними документами про фактично здійснені витрати (квитанції готелю за проживання та послуги, квитки на проїзд тощо).

Основні напрями та послідовність контролю:

а) перевірка правомірності службових відряджень працівників;

б) перевірка авансових звітів підзвітних осіб на повноту підтверджувальних документів про фактичні витрати, їх відповідність вимогам до оформлення таких документів; на дотримання норм відшкодування витрат на службові відрядження в розрізі видів витрат (добові, за житло, проїзд тощо);

в) перевірка обґрунтованості бухгалтерських записів у меморіальному ордері № 8 щодо обсягів витрат на службові відрядження у звітному місяці за рахунок бюджетних та позабюджетних коштів.

Здійснюючи перевірку, треба знати, що в бюджетних установах не підлягають відшкодуванню витрати на службові відрядження зверх нормативів, передбачених постановою КМУ.

Основні порушення, виявлені в процесі ревізії видатків на службові відрядження:

1. перевищення фактичних видатків (порівняно з кошторисними) на службові відрядження;

2. переплати на службові відрядження окремим підзвітним особам через перевищення норми відшкодування витрат за проживання в готелях, відсутність документів на проїзд чи інших підтверджувальних документів або їх невідповідність щодо дат, прізвищ та ініціалів підзвітних осіб чи інших вимог до оформ­лення документів, а також наявність необґрунтованих виправлень документів;

3. порушення в оформленні окремих посвідчень на службові відрядження, необґрунтованість установлених термінів відряджень, відсутність наказів, розпоряджень на службові відрядження;

4. фіктивні службові відрядження;

5. відображення в меморіальному ордері № 8 сум видатків за незатвердженими авансовими звітами або навіть у разі відсутності авансового звіту чи документів до нього.

   6. Контроль видатків на оплату комунальних послуг та енергоносіїв (КЕК 1160) передбачає такі перевірки:

а) правильності застосування чинних норм, тарифів, цін на опалення, водопостачання, каналізацію, освітлення в кошторисі та при розрахунках з постачальниками протягом року;

б) обґрунтованості змін у поточному році обсягів видатків у зв’язку з уведенням нових тарифів, цін;

в) правильності розрахунків з відшкодування витрат за корис­тування комунальними послугами орендарями;

г) дієвості заходів щодо економії ресурсів, з аналізом рівня витрат за місяцями року, структурними підрозділами, даних відповідних вимірювальних приладів.

Джерелами інформації для контролю є: договори з постачальниками, єдиний кошторис видатків та розрахунки до нього за КЕК 1160, рахунки-фактури за місяцями року до оплати за надані послуги, книга обліку зобов’язань, книга обліку фактичних видатків, меморіальний ордер № 6, звіт про виконання єдиного кошторису, звіти про кредиторську заборгованість.

6. Контроль видатків на придбання обладнання та інвентарю (КЕК 1130) і видатків на придбання обладнання та предметів дов­гострокового користування (КЕК 2110) охоплює такі основні напрями:

а) перевірка цільового використання коштів відповідно до даних кошторисних призначень;

б) перевірка операцій із придбання матеріальних цінностей (на предмет повноти оприбуткування та виявлення фактів придбання матеріальних цінностей за цінами, які вищі проти діючих ринкових чи проти рекомендованих цін за тендерними угодами управлінь місцевих державних адміністрацій);

в) перевірка стану збереження та використання за призначенням коштів на придбання обладнання, інвентарю та предметів довгострокового користування;

г) перевірка правильності списання обладнання та інвентарю як непридатного для подальшого використання;

ґ) перевірка правильності відображення в обліку видатків на придбання основних засобів щодо джерел фінансування (бюджет­ні кошти, позабюджетні кошти, безкоштовне отримання від благодійних організацій).

Джерелами інформації для контролю є дані кошторисів та розрахунків до них за КЕК, договори, укладені на тендерних торгах, договори з постачальниками, рахунки-фактури, накладні, акти приймання, меморіальні ордери № 6, книга обліку фактичних видатків, книга обліку зобов’язань, звіти про виконання єдиних кошторисів.

8. Контроль витрачання коштів на капітальний ремонт (КЕК 2133) проводиться за такими основними напрямами:

а) на початку ревізії, використовуючи дані бухгалтерського обліку, треба дати оцінку використання коштів у цілому, у розрізі об’єктів капітального ремонту за вартістю, термінами виконання, виявити об’єкти з порушенням термінів, визначити причини, перевірити наявність проектної документації, затверджених кошторисів витрат на об’єкти капітального ремонту, договорів з підрядчиками;

б) достовірність даних про виконані обсяги робіт перевіряється із залученням фахівців-будівельників, які проводять контрольні обміри та визначають, чи не допущено при оплаті робіт, пов’язаних з капітальним ремонтом приписок до фактично виконаних обсягів робіт та неправильного застосування розцінок, зайвого списання будівельних матеріалів. Перевірка проводиться з обов’язковою участю відповідальних представників замовника й підрядчика. Якщо кошторисна вартість об’єкта при підрядно- му способі виконання капітального ремонту більша ніж 100 тис. євро, то підрядчик повинен визначитися за результатами тендерних торгів. Під час перевірки за цим напрямом можуть бути виявлені такі порушення:

• штучний розподіл робіт на такому об’єкті;

• укладення договорів з кількома підрядчиками на суму мен­ше 100 тис. євро, серед яких є посередницькі організації (договори мають бути укладені з організаціями, які є прямими виконавцями робіт і мають сертифікат на цей вид підприємницької діяльності);

в) документальний контроль виконаних обсягів робіт проводиться, починаючи з перевірки наявності актів приймання, порівняння сум з даними бухгалтерського обліку бюджетної установи;

г) з перевіркою достовірності даних про виконані обсяги ро біт безпосередньо пов’язані питання контролю розрахунків з під­рядними організаціями. Як показує практика ревізійної роботи, у бюджетних організаціях мають місце факти виконання робіт, не передбачених планами капітального ремонту, без проектно-кошторисної документації, оплати безтоварних рахунків (особливо наприкінці року з метою показати повне засвоєння коштів, виділених відповідно до кошторису на поточний рік). Крім цього, можливі випадки, коли вартість переданих будівельних матеріалів підрядній організації не враховується при розрахунках вартос­ті капітального ремонту, особливо якщо вони одержані бю­джетною установою безкоштовно від спонсорських організацій, підприємств. У такий спосіб фіктивно завищується обсяг вико­наних робіт на вартість переданих для ремонту будівельних мате­ріалів;

ґ) при проведенні капітального ремонту будівель господарським способом необхідно перевірити крім обсягів робіт, правильність і достовірність видатків на об’єкти капітального ремонту за елементами витрат: заробітна плата з нарахуваннями, матеріали, інші прямі та накладні витрати.

Джерелами інформації для контролю є дані меморіального ордера № 12, картки аналітичного обліку витрат за об’єктами капітального ремонту, первинні документи про витрати, проектно-кошторисна документація, розрахунки до неї.

Основні порушення, які можуть бути виявлені при проведенні контролю за цим напрямом:

1. факти «розпорошення» коштів за багатьма об’єктами;

2. недотримання нормативних термінів виконання робіт;

3. недостовірність даних актів про обсяги виконаних робіт;

4. неправомірне списання будівельних матеріалів.

Контроль стану бухгалтерського обліку та достовірності звітності за програмою ревізії бюджетних установ доручається, як правило, кваліфікованому фахівцю з бухгалтерського обліку відомчої організації вищого рівня. Здійснюючи контроль із цього розділу ревізійної роботи, треба враховувати такі особливості бухгалтерського обліку бюджетних установ:

• наявність двох організаційних форм обліку — бухгалтерій при окремих установах і централізованих бухгалтерій за відомчими чи міжвідомчими ознаками (при районних медичних об’єд­наннях, окремих відділах, управліннях місцевих державних адмі­ністрацій);

• поряд з нормативно-правовою базою з методики бухгалтерського обліку загального призначення бухгалтерський облік бюджетних установ регулюють спеціальні нормативні акти, до яких належать: План рахунків та порядок його застосування, бюджетна класифікація видатків, порядок складання карток і книг аналітичного обліку, інструкції про форми меморіальних ордерів та з обліку основних засобів, матеріальних запасів, проведення інвентаризацій і складання звітності;

• централізовані бухгалтерії ведуть бухгалтерський облік усіх бюджетних установ, які вони обслуговують на єдиному балансі, з виділенням в аналітичному обліку для кожної установи фактич­них видатків за їхніми видами та за матеріально відповідальни- ми особами об’єктів майна, а також розрахунків із працівниками з оплати праці, з підзвітними особами і т. ін.

Під час ревізії централізованої бухгалтерії ревізуються всі бюджетні установи, які нею обслуговуються.

Основні напрями контролю:

1. Перевірка організації облікової і контрольної роботи в централізованій бухгалтерії чи бухгалтерії бюджетної установи, облік якої не централізовано, починається з обстеження та аналізу даних планів роботи бухгалтерії та їхнього виконання, особливо щодо роз- ділу контрольної роботи, удосконалення обліку на базі застосуван- ня комп’ютерної техніки, наявності посадових інструкцій на кож­ного працівника бухгалтерії, графіків здавання звітності, а також забезпечення нормативно-правовою інформацією, технологічними інструкціями при застосуванні комп’ютер­ної техніки.

2. Перевірка організації архіву облікової інформації є одним з важливих об’єктів контролю. Така перевірка передбачає обстеження архівного приміщення, дотримання правил формування архівних справ, ведення архівної інформації, оцінювання стану збереження архіву та їхньої відповідності вимогам чинного законодавства.

3. Контроль методики бухгалтерського обліку за ревізований період починається перевіркою виконання заходів з виконання приписів попередньої ревізії щодо бухгалтерського обліку. Ревізор повинен детально вивчити достовірність інформації, що свідчить про виконання таких заходів і зробити відповідні висновки в акті ревізії, вимагати додаткових пояснень від службових осіб у разі виявлення недостовірної інформації.

4. Перевірка дотримання методики бухгалтерського обліку за ревізований період здійснюється відносно:

а) правильності застосування плану рахунків;

б) наявності та повноти складу облікових регістрів синтетичного й аналітичного обліку за місяцями року;

в) дотримання методики ведення облікових записів у поточному синтетичному та аналітичному обліку, відповідності даних синтетичного обліку його деталізації з об’єктів у регістрах аналітичного обліку;

г) стану первинного обліку (правильність оформлення первинних документів, дотримання правил внесення виправлень, стан обліку та звітності в матеріально відповідальних осіб).

Найтиповіші порушення в методиці бухгалтерського обліку:

1. порушення щодо застосування плану рахунків при обліку різних видів розрахунків з дебіторами та кредиторами;

2. порушення правил внесення виправлень у документи та облікові регістри;

3. невідповідність даних синтетичного обліку даним аналітич­ного обліку, несвоєчасна реєстрація інформації в аналітичному обліку (пізніше на 2—4 місяці), особливо в обліку матеріальних цінностей, розрахунків з іншими дебіторами;

4. відсутність деяких первинних документів або неналежне їх оформлення, особливо за операціями зі списання матеріальних цінностей про їхнє використання;

5. порушення при відображенні результатів інвентаризації матеріальних цінностей на рахунках бухгалтерського обліку.

   5. Перевірка стану звітної дисципліни та достовірності звітнос­ті передбачає контроль:

а) дотримання термінів здачі місячної, квартальної, річної звіт­ності та повноти її обсягів;

б) правильності складання і достовірності звітності балансу; звітів про виконання єдиного кошторису видатків, про зобо­в’язання бюджетних установ (щодо кредиторської заборго- ваності), за розрахунками з фондами соціального страхування (див. рис. 2.5).

У процесі контролю правильності складання звітності застосовуються методи порівняння даних окремих показників звіт- ності та відповідних їм даних з регістрів аналітичного обліку та книги Журнал-Головна. У разі виявлення розбіжностей треба взяти письмові пояснення у відповідальних працівників бухгалтерії та вивчити причини таких розбіжностей на підставі даних поточного обліку за місяцями року та первинних документів із застосуванням методів зустрічної перевірки, обстеження та аналізу.

Стан бухгалтерського обліку перевіряється на всіх етапах ревізії за трьома основними напрямами:

1. організація бухгалтерського обліку;

2. оформлення первинних документів;

3. визначення якісного рівня обліку (дотримання методики ведення облікових регістрів, правомірності облікових записів).

Під час перевірки за окремими розділами контрольної роботи, яку проводять члени ревізійної групи, поряд з виявленими фактами порушень, зловживань у використанні коштів, майна та розрахунках у матеріалах ревізії фіксуються також факти, що відображають стан бухгалтерського обліку.

Рис. 2.5. Схема контрольного процесу звітності бюджетної установи

Таким чином, в акті ревізії з цього розділу додатково узагальнюються дані про виявлені порушення чинного законодавства щодо організації та ведення бухгалтерського обліку, складання звітності з розділів контролю грошових коштів, розрахунків, наяв­ності та використання майна, фактичних видатків на утримання бюджетних установ.